Решение № 3975 от 8.04.2015 г. на ВАС по адм. д. № 6971/2014 г.

Решение № 3975 от 8.04.2015 г. на ВАС по адм. д. № 6971/2014 г., VIII о., докладчик съдията Мира Райчева Производството по делото е по реда на чл. 208 и сл. от АПК във връзка с чл. 160, ал. 6 ДОПК. Образувано е по касационна жалба на "Гама Проект 99" АД, гр. Габрово, представлявано от изп. директор Добромир Христов Георгиев, чрез пълномощника адв. Иван Няголов, срещу решение № 171/16.04.2014 г., постановено по адм. дело № 875/2013 г. по описа на Административен съд - Велико Търново, с което е отхвърлена жалбата на дружеството против РА № 071300434/04.06.2013 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП - гр. В. Търново, потвърден с решение № 406/09.09.2013 г. на директора на дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" - гр. В. Търново. Релевират се оплаквания за неправилност на обжалваното решение поради допуснати нарушения при прилагането на материалния закон и необоснованост - отменителни основания по чл. 209, т. 3 АПК. Касаторът твърди, че неправилно и ревизиращите органи и съдът са приели, че липсва реалност на процесните доставки, както и неправилно съдът не е кредитирал заключението на съдебно-счетоводната и съдебно- техническата експертизи. Според касатора съдът не е обсъдил доказателствата в тяхната съвкупност. Подробни съображения, обосноваващи оплакванията се съдържат в касационната жалба, в която се иска отмяна на обжалваното решение и отмяна на ревизионния акт. В съдебно заседание касационната жалба се поддържа от адв. Иван Няголов с искане за присъждане на направените по делото разноски за двете съдебни инстанции съгласно представения списък за тях. Представено е и писмено становище. Ответникът по касационната жалба директорът на дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" - гр. Велико Търново при ЦУ на НАП чрез процесуалния си представител юриск. Ушилова, я оспорва с доводи в депозирания писмен отговор с искане за потвърждаване като правилно на обжалваното решение, както и за присъждане на юрисконсултско възнаграждение. Представителят на Върховна административна прокуратура дава заключение за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, осмо отделение счита, че касационната жалба е подадена от надлежно легитимирана страна и в срока по чл. 211, ал. 1 АПК и е процесуално допустима, но разгледана по същество е неоснователна поради следните съображения: За да отхвърли жалбата, административният съд е приел, че с ревизионния акт законосъобразно е отказано право на данъчен кредит в общ размер на 25 662 лв. за данъчни периоди м. 11 и 12.2007 г., м. 01 и 02 на 2008 г. и м. 01, 02, 03, 04, 05, 06 и 07 на 2009 г. по фактури, издадени от "Упро 05" ЕООД, "Крас строй" ЕООД, "Димстрой 2006" ЕООД, "Архиком-ММ" ЕООД и "Митексим" ЕООД и са установени задължения по ЗКПО, като е увеличен финансовия резултат за 2007, 2008 и 2009 г. по фактурите на посочените доставчици, както и с фактури, издадени от "Васмар" ЕООД, "Вулкан Комерс 2000" ЕООД и "Интертрейд груп" ЕООД. В мотивите си съдът е установил, че "Димстрой 2006" ЕООД е издал данъчна фактура с предмет "Съгласно договор за СМР от 05.01.2009 г. и наем на скеле", както и че че "Архиком-ММ" ЕООД и "Митексим" ЕООД са издали фактури с предмет "СМР по договор". По-нататък в мотивите на обжалваното решение е посочено, че по делото са представени договори с посочените трима доставчици, към които са приложени анекси и протоколи за аванси. При обсъждането на анексите административният съд е констатирал въз основа на тяхното съдържание, че страните по тях, отчитайки влошената икономическа среда, са определили нови срокове за извършването на дейностите, но допълнителни доказателства за удължаване сроковете на изпълнението, респ. за извършването на самите работи, не са били представени. След обсъждане на представените РКО, част от реквизитите на които не са налични, както и след анализ на данните от извършените насрещни проверки на доставчиците, решаващият съд е отчел приетото от органите по приходите, а именно, че се касае за авансови плащания, като в процесните случаи не е установен фактическия състав на нормата на чл. 25, ал. 7 ЗДДС, тъй акто няма доказателства, че тези плащания са свързани с бъдещи облагаеми доставки по смисъла на чл. 9 ЗДДС. При обсъждането на предприетото оспорване на горепосочените протоколи, с които се цели да се установи предаването на сумите, свързани с процесните фактури, съдът е намерил оспорването за успешно по мотиви, подробно развити в обжалвания съдебен акт. В този контекст е обсъдено първоначалното и допълнителното заключение на съдебно-икономическата експертиза. При извеждането на извода си за законосъобразност на РА в така очертаните части, съдът е приел, че няма нито едно сигурно доказателство за получаването на процесните суми от страна на доставчиците, свързани с ясно определяеми бъдещи престации. Наред с това, според съда, и към момента на приключване на устните състезания по делото, главните престации, свързани със спорните фактури, не са извършени. Анализирайки представените анекси, административният съд е приел, че дадените обяснения на ревизираното лице по отношение на данъчните събития са твърде противоречиви, като е отчел, че няма логично обяснение защо не са предприети действия за разваляне на договорите. Извършено е позоваване на Решение по дело С-107/13 на СЕС, според което текстът на чл. 65 от Директивата (а следователно и текстът на чл. 25, ал. 7 ЗДДС) е неприложим, когато се окаже, че към момента на авансовото плащане настъпването на данъчното събитие е несигурно. Административният съд е счел за законосъобразен и отказа на органите по приходите да признаят право на приспадане на данъчен кредит по фактурите, издадени от "Упро 05" ЕООД и "Крас строй" ЕООД с предмет проектиране на машини и съоръжения. В мотивите си съдът е обсъдил подробно относимия писмен доказателствен материал, като е приел, че няма убедителни доказателства за получаването на процесните услуги и като процес (проектиране на машини и съоръжения) и като краен резултат- получаването на готови проекти от страна на доставчиците. Според съда, анализът на договорите с двамата доставчици налага извода, че предметът им е проектиране на машини и съоръжения, като няма яснота какви именно машини и съоръжения трябва да се проектират, за кои точно икономически цели са необходими те на получателя на доставките, в какво се изразява тяхната функционалност и какви параметри следва да бъдат постигнати при проектирането. Горното е мотивирало съда да приеме, че фактурираните услуги не са предоставени и не е налице изискването на чл. 25, ал. 2 ЗДДС вр. чл. 68, ал. 1, т. 1 и чл. 69, ал. 1 ЗДДС за признаване на претендираното право. В заключение съдът е приел, че законосъобразно и в съответствие с разпоредбите на чл. 26, т. 2 вр. чл. 10, ал. 1 и ал. 4 ЗКПО, респ. чл. 16, ал. 2, т. 4 ЗКПО е преобразуван ДФР на дружеството за 2007, 2008 и 2009 години с основите на фактурите, подробно описани в решението, издадени от "Упро 05" ЕООД, "Крас строй" ЕООД и "Васмар" ЕООД. Обжалваното решение е правилно постановено. Правилно първонистанционният съд е посочил, че правото на приспадане на данъчен кредит е определено в чл. 68, ал. 1 ЗДДС, съгласно който данъчен кредит е сумата на данъка, която регистрирано лице има право да приспадне от данъчните си задължения за получени от него стоки или услуги по облагаема доставка. В тази връзка и съгласно дефиницията за данъчен кредит решаващият съд е приел, че за да се приспадне данъчен кредит е необходимо наличието на осъществена доставка. Това означава, че съответната доставка на стока и/или услуга не трябва само да е документално оформена, а и да е осъществена практически - аргумент от чл. 6, ал. 1 и чл. 9, ал. 1 във връзка с чл. 25 ЗДДС. Тежестта на доказване на всички положителни предпоставки, за да възникне и законосъобразно да се упражни посоченото материално право пада върху ревизираното лице. Последното е длъжно да представи доказателства, че фактурираните му доставки на стоки и/или услуги реално са му предадени. Както в ЗДДС, така и в Директива 2006/112/ЕО, се изисква да се установи реалното предаване на стоките. Същото се отнася и до доставката на услугата. Получателят по доставката не може да отговаря за счетоводното оформяне на доставките при своя пряк доставчик, нито да доказва дали той е имал обезпеченост да я извърши, но негова е доказателствената тежест да установи, че стоката му е предадена и/или услугата е извършена и резултатът от нея му е прехвърлен. По делото липсват доказателства относно реалното осъществяване на предмета на фактурираните доставки от "Димстрой 2006" ЕООД, "Архиком-ММ" ЕООД и "Митексим" ЕООД, които са "СМР по договор". Правилно съдът е съобразил, че фактът на самото плащане по фактурата за авансово плащане не е достатъчен, за да се признае изискуемост на данъка за него, ако не е доказана връзката с последваща доставка, като насрещна престация за която е извършено плащането. Съдът на Европейския съюз, при тълкуване на разпоредби на Директивата за ДДС, винаги е подчертавал обусловеността на правото на приспадане на данъчен кредит от материално-правните условия за това, първото от които е реално осъществена облагаема доставка. Правилно съдът се е позовал на Решение от 13.03.2014 г. по дело С-107/13 СЕС, съгласно което "Член 65, чл. 90, § 1, чл. 168, буква a), чл. 185, § 1 и чл. 193 от Директива 2006/112/ЕО на Съвета от 28 ноември 2006 г. относно общата система на данъка върху добавената стойност трябва да се тълкуват в смисъл, че изискват да се коригира приспадането на данъка върху добавената стойност, извършено от получателя по фактура, издадена за авансово плащане във връзка с доставка на стоки, когато при обстоятелства като тези по главното производство тази доставка в крайна сметка не е извършена, въпреки че доставчикът все още дължи този данък и не е възстановил авансово платената сума. ". В настоящия случай са установени факти като тези в главното производство по посоченото дело, защото наличието на последваща авансовата фактура доставка на СМР е било оспорено от органите по приходите. Съдът е указал доказателствената тежест на ревизираното лице за осъществяването на посочения факт с правно значение и никакви доказателства за това не са били ангажирани. Правилно съдът е съобразил, че до края на първоинстанционния процес, при изтекли удължени с анекс срокове на доставка, такива доказателства не са ангажирани. При тези факти, законосъобразни са правните изводи на АС, че е налице неправомерно начисляване на ДДС във връзка с издадените на ревизираното лице фактури за авансовото плащане от "Димстрой 2006" ЕООД, "Архиком-ММ" ЕООД и "Митексим" ЕООД на основание чл. 70, ал. 5 от ЗДДС, съответно правото на данъчен кредит на получателя по фактурата е отказано законосъобразно. Настоящият състав на касационната инстанция напълно споделя изводите на административния съд досежно спорните доставки от "Упро 05" ЕООД и "Крас строй" ЕООД, визирани по- горе в мотивите на настоящия съдебен акт. Обоснован е изводът на съда, че нито процеса на фактурираната услуга "проектиране на машини и съоръжения", нито предаването на крайния резултат на извършената услуга, е установен с относими доказателства. Основателно ответникът по касация поддържа, че заключението на съдебно- техническата експертиза дава изцяло теоретични отговори, като не без значение е и обстоятелството, че изводите на експерта се базират на обяснения от страна на управителя на дружеството, а не на база проверени и установени факти. В съдебно заседание вещото лице е изразило категорично становище, че липсва техническа документация- чертежи във връзка с фактурираните проекти. Съдебно- счетоводната експертиза е проследила счетоводното отразяване на спорните фактури, но само вписванията в счетоводните регистри на получателя по фактурите относно тяхното осчетоводяване само по себе си не е достатъчно основание, за да се приеме, че тези фактури документират реално осъществена стопанска операция. наличието на счетоводна отчетност на ревизираното лице не е доказателство за изпълнение на задълженията по процесните доставки. В тежест на жалбоподателя е, след като претендира, че за него е възникнало право на данъчен кредит, да докаже, че са налице всички предпоставки за възникването на това право, една от които е реално осъществена доставка. В случая такива категорични доказателства не са представени и това обосновано е преценено от първостепенния съд. Липсват конкретни оплаквания срещу частта от съдебния акт решаваща спора относно приложението на ЗКПО, които да бъдат проверени в съответствие с дължимото по чл. 218, ал. 1 от АПК. При проверката по чл. 218, ал. 2 от АПК следва да бъде споделен извода на решаващия съд, че са налице основанията по чл. 26, т. 2, чл. 10, ал. 1 и 4, чл. 16, ал. 2, т. 4 ЗКПО за преобразуване на финансовия резултат чрез увеличаването му с основите по фактури, издадени от "Упро 05" ЕООД, "Крас строй" ЕООД, "Васмар" ЕООД, "Вулкан Комерс 2000" ЕООД и "Интертрейд груп" ЕООД, тъй като направените разходи не са документално обосновани и не следва да се признават за данъчни цени, с оглед отклонение от данъчното отлагане предвид разходи за услуги, които не са реално осъществени. Обжалваното решение като правилно следва да бъде оставено в сила - чл. 221, ал. 2, предл. 1 АПК. Въпреки изхода на делото и направеното искане от ответника по касационната жалба, на същия не се дължи юрисконсултско възнаграждение, тъй като такова е присъдено от първоинстанционния съд и то съгласно чл. 161, ал. 1 ДОПК е за цялото съдебно производство, а не за всяка съдебна инстанция поотделно, както е за адвокатските възнаграждения, предвид че решението е оставено в сила. Водим от горното и в същия смисъл Върховният административен съд, осмо отделение,