Решение № 11666 от 4.10.2017 г. на ВАС по адм. д. № 12260/2016 г.

Решение № 11666 от 4.10.2017 г. на ВАС по адм. д. № 12260/2016 г., I о., докладчик съдията Милена Славейкова Производството е по реда на чл. 208 и следващите от Административнопроцесуалния кодекс (АПК), вр. чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс. Образувано е по касационна жалба на "Интертрейд 20" ЕООД със седалище и адрес на управление гр. Р., ул. "Р." ..№..., чрез адв. Г. В., против решение № 1785 от 15.09.2016 г. на Административен съд В. (АСВ), постановено по адм. д. № 933/2016 г., с което е отхвърлена жалбата му срещу ревизионен акт (РА) № Р-03001815002297-091-001 от 25.11.2015 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП-В., потвърден с Решение № 9 от 29.02.2016 г. на директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" (ОДОП) гр. В. при ЦУ на НАП. Претендира се отмяна на съдебното решение като неправилно поради неправилно приложение на закона и необоснованост - касационни основания по чл. 209, т. 3 АПК. Касаторът излага съображения за незаконосъобразност на РА поради наличие на реални доставки на стоки по смисъла на чл. 6 ЗДДС от доставчика "Д.-А.-К." ДЗЗД, за което своевременно били представени доказателства. Претендира се отмяна на съдебното решение, постановяване на друго такова за връщане на делото за ново разглеждане. Ответникът директор на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" гр. В. оспорва касационната жалба в писмена молба, чрез гл. юрк. Н.-П. Претендира юрисконсултско възнаграждение. Участващият по делото прокурор от Върховна административна прокуратура дава мотивирано заключение за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, Първо отделение, след като прецени допустимостта на касационната жалба и наведените отменителни основания, и с оглед на чл. 218 от АПК, приема за установено следното от фактическа и правна страна: С оспорения РА на касатора са установени задължения по ЗДДС в резултат на отказано право на приспадане на ДК поради липса на реални доставки на основание чл. 68, ал. 1, т. 1, чл. 69, ал. 1, т. 1, вр. чл. 6 ЗДДС за данъчни периоди м. 10.2014 г., м. 11.2014 г., м. 12.2014 г. и м. 01.2015 г. в размер на 32 640 лв. ведно с прилежащите лихви в размер на 4 938.23 лв. по 16 бр. фактури, издадени от "Д.-А.-К." ДЗЗД, с предмет на доставките - гуми. В хода на ревизията е установено, че касаторът "Интертрейд 20" ЕООД, прекият доставчик "Д.-А.-К." ДЗЗД и предходният доставчик "В. Т." ЕООД са свързани лица по смисъла на § 1, т. 3, б. "д" от ДР на ДОПК, тъй като са управлявани от едно и също лице А. К. С.. Обсъдено е съществуването на договори за наем от 01.02.2014 г. и от 17.10.2014 г., с които съответно "Вяр трейдинг" ЕООД (предходен доставчик) и "Интертрейд 20" ЕООД (касатор - получател по процесните доставки) наемат за ползване от различни наемодатели, а именно от "Б." ЕООД и от "Силко 10" ЕООД части от склад в гр. Р., ул. "А. М. А." №.... Констатирано е, че предмет на процесните фактури са автомобилни гуми. Органът по приходите, а впоследствие и съдът, са намерили за противоречиви представените от прекия доставчик - "Д.-А.-К." ДЗЗД и предходния - "В. Т." ЕООД, доказателства. Видно от представените от "Д.-А.-К." ДЗЗД фактури, същото е закупило от "В. Т." ЕООД консумативи по опис (с изключение на фактура № 208/01.09.2014 г., с която са закупили 23 бр. гуми и същата е дала отражение при признаване право на данъчен кредит по 3 бр. фактури, издадени на "Интертрейд 20" ЕООД). В разрез с горното към представените от "В. Т." ЕООД фактури със същите номера и същия предмет консумативи по опис, са приложените описи с различно съдържание (чистител за уплътнения, различни видове лепила, грес, спрей за ремъци, очистващ спрей, силикон, паста за спирачки, уплътнител за двигатели, течен метал, спирачна течност, спрей за размразяване, добавки за скоростна кутия и за масло, обогатители за различни видове горива и прочие). Формиран е извод, че в хода на ревизията не са събрани доказателства за това, че ревизираното лице (РЛ) е придобило стоките от издателя на фактурите. Липсвали годни доказателства, поради което се касаело за формално документиране при липса на реални доставки. Последното обстоятелство изключвало добросъвестността на получателя по фактурите, тъй като било невъзможно той да не знае, че не получава стоката от издателя на фактурата при липса на реални доставки, още повече, че не са налице и разплащания по фактурите, което обстоятелство е потвърдено и от самия управител. Установено е, че не са налице плащания по процесните фактури, приемо-предавателни документи, транспортни такива, както и каквито и да било следи за реално осъществени доставки. За да отхвърли изцяло оспорването административният съд е приел, че РА е издаден от компетентни органи по приходите, в установената форма и при спазване на процесуалния и материален закон. Съобразно общото разпределение на доказателствената тежест в процеса по чл. 154 ГПК, вр. § 2 от ДР на ДОПК съдът е намерил, че "Интертрейд 20" ЕООД не се е справило с доказателствената си задача. Съдът е възприел доводите на ревизиращите органи, че ангажираните по делото доказателства не установяват, че доставките са осъществени от издателя на фактурите. Посочени са конкретни разминавания между представените писмени доказателства, които допълнително разколебавали извода за реалност на доставките на стоки. Така постановеното решение е валидно, допустимо и правилно. Касационните оплаквания на ревизираното дружество съдържат основно доводи относно реалността на доставките по спорните фактури, относими към законосъобразността на РА, на които е даден подробен отговор с обжалваното решение при правилно приложение на материалния закон, правилно разпределение на доказателствената тежест и правилно формиране на правните изводи на съда в съответствие с правилата на логическото мислене и съвкупна преценка на всички факти, обстоятелства и доказателствата, без да е допуснато изопачаването им или неправилното им тълкуване. Безспорно наличието на реална доставка е материалноправно изискване за признаване право на данъчен кредит, както съобразно нормите на съюзното право и практиката на СЕС, така и съобразно националното законодателство. За да се установи, че на основание доставката на стоки/услуги е налице право на приспадане, е необходимо да се провери, дали доставките са реално осъществени и дали са използвани от лицето са извършването на облагаеми доставки (т. 31 от решение на СЕС по дело С-285/11). Респ. липсата на доставка е основание да се откаже право на приспадане на ДК поради нарушение на основни принципи на системата на ДДС - наличие на реална икономическа дейност и данъчен неутралитет, който цели да освободи от данъчна тежест само реалните икономически дейности. Липсата на реална доставка е отрицателен факт, доказването на който може да се извърши чрез съвкупност от положителни факти (индиции), които са основа на доказателствени изводи за отрицателния факт - Тълкувателно решение № 6/2014 г. на ОСГК на ВКС. В хода на съдебното производство изцяло в доказателствена тежест на ревизираното лице е да докаже твърдения от него, благоприятен положителен факт от обективната действителност за наличие на реални доставки на стоки и услуги. Основание за този извод се намира, както в общата процесуална разпоредба на чл. 154, ал. 1 ГПК, така и в практиката на СЕС - т. 37 от решение на СЕС от 18.07.2013 г. по дело С-78/12 "Евита-К": лицето, което иска да приспадне ДДС, следва да докаже, че отговаря на предвидените условия за това. Според даденото от СЕС тълкуване изводите за наличие на реални доставки на стоки или услуги, респ. липсата им, както и данните за знание у получателя за извършена от някой от доставчиците по веригата измама, следва да се направят въз основа на "обективни факти" - факти и обстоятелства от обективната действителност, при съвкупната преценка на които може да се направи извод в подкрепа на едната или другата теза при общото разпределение на доказателствената тежест по чл. 154, ал. 1 ГПК и чл. 170, ал. 1 АПК. Това са всички онези доказателственорелевантни факти (според националната терминология), които стоят в определена връзка на зависимост с факт, релевантен за спорното право и поради тази си връзка, те са едно указание, че този факт се е осъществил. За разлика от правнорелевантните факти, които са определени в правната норма като предмет на доказване, доказателствените факти не са нормативно определени, защото изначално не е ясно кой факт може да се окаже във връзка на зависимост с правнорелевантен факт или кой факт може да бъде индиция, улика, мълчаливо да свидетелства относно осъществяването на правнорелевантен факт. Именно в тази връзка, а не като правнорелевантни факти, могат да се поставят въпросите и да бъде относимо изследване на произхода на стоката, на съхранението, движението и приемо-предаването й, защото всеки един от тези факти може да има доказателствено-релевантно значение за спорния въпрос относно реалността на доставките съобразно твърдения от страните механизъм на настъпването им. Безспорно, нито правният способ на прехвърляне на собствеността върху стоките, нито произходът им, са елементи от фактическия състав на понятието за реалност на доставките на стоки. Но всеки един от тези факти може "мълчаливо да свидетелства" относно реалното фактическо положение, тъй като само реално осъществилите се стопански операции, свързани с реална икономическа дейност по реални доставки на стоки и услуги, използвани в икономическата дейност на лицето, са релевантни към спорното право на приспадане на ДК. Както според националното право (чл. 12 ГПК и чл. 3 ЗСВ), така и според практиката на СЕС, съдът постановява решението си по вътрешно убеждение, въз основа на закона и при съвкупна преценка на всички събрани по делото доказателства. Директива 2006/112/ЕО и принципът на данъчен неутралитет допускат националната юрисдикция да провери въз основа на цялостна преценка на всички обстоятелства по случая дали самият издател на фактурата е извършил въпросната сделка, като вземе предвид всички обстоятелства по случая (т. 50 и т. 53 от решение на СЕС от от 06.09.2012 г. по дело С-324/11 "G. T."). Това предполага съвкупна преценка на всички фактически обстоятелства, които са специфични за всеки случай и зависят от процесуалната активност на страните по него. Националният съд следва да определи във всеки отделен случай в зависимост от фактите по делото дали е налице прехвърляне на правото на разпореждане със съответната вещ като собственик (т. 34 от решение на СЕС от 18.07.2013 г. по дело С. 78/12 Евита-К ЕООД) и в съответствие с националните правила на доказването да направи обща преценка на всички доказателства и фактически обстоятелства по спора (т. 37 от същото решение), за целта на която преценка може да вземе предвид данни относно предхождащи или следващи доставки (т. 38 от същото решение), като част от обективните данни за наличие или не на реални доставки. Когато документите, представени от получателя по спорните доставки, също разкриват нередовности, това следва да бъде отчетено при извършване на общата преценка на всички доказателства и фактически обстоятелства в главното производство от националната юрисдикция (т. 57 и т. 63 от решение от 31.01.2013 г. по дело С-643/11 "ЛВК-56" ЕООД). Административният съд правилно е формулирал основния спорен въпрос налице ли са реални доставки на стоки в контекста на определението по чл. 14, § 1 от Директива 2006/112/ЕО и е направил обоснована преценка на доказателствената съвкупност по делото. Процесните фактурите са с предмет гуми, поради което правилно решаващият съд е съобразил, че липсата на приемо-предавателни протоколи, складови/експедиционни документи и др. подобни, препятстват извода за реално съхранение и предаване на процесните количества гуми. Твърденията за ползването под наем на обект, намиращ се на един и същ адрес, не оправдава липсата на надлежни доказателства за преминаване/прехвърляне от патримониума на прекия доставчик към този на получател. Не са ангажирани по делото годни доказателства, от които да е налице следа за действителното предаване/прехвърляне на процесните стоки от доставчика към получателя по фактурите. Обосновани са съжденията на съда досежно липсата на разплащания по процесиите фактури. В хода на ревизионното производство, както и на съдебното такова, доказателства в тази насока не са ангажирани. В писменото си обяснение управителят А. С. дори е декларирал, че процесиите фактури не са разплатени. Съдът правилно е съобразил, че наличието на доставка е обусловено от възникнало данъчно събитие по см. чл. 25, ал. 2 и ал. 7 от ЗДД. Непредставянето на доказателства за плащане по доставките и липсата на доказателства за фактическото предаване на стоките по процесиите фактури между "Домостроене -А.-К." ДЗЗД и "Интертрейд 20" ЕООД навеждат на категоричния извод за липса на настъпило данъчно събитие. За доставчика изобщо не е възникнало задължение за начисляване на данъка при липсата на доказателства за предаване на стоките, респективно - начисленият от него данък се явява начислен в нарушение на закона, при липса на основание за това. Този извод се подкрепя от различното предметно съдържание на спорните фактури с тези от предходния доставчик "В. Т." ЕООД към прекия доставчик "Домостроене -А.-К." ДЗЗД. Съвкупната преценка на всички гореизложени факти и обстоятелства правилно е навела първоинстанционния съд на извод за липса на реални доставки като основание да се откаже правото на ползване на ДК. По изложените съображения и като е достигнал до извод за законосъобразност на РА, административният съд е постановил обжалваното решение при правилно приложение на закона. На основание чл. 221, ал. 2 АПК обжалваното решение следва да бъде оставено в сила. При този изход на спора на ответника следва да се присъди юрисконсултско възнаграждение в размер на 1 243.01 лв. съгласно чл. 8, ал. 1, т. 4 вр. чл. 9, ал. 3 от Наредба № 1/2004 г. за минималните размери на адвокатските възнаграждения. Водим от горното, Върховният административен съд, състав на Първо отделение,