Решение № 6821 от 9.06.2015 г. на ВАС по адм. д. № 9342/2014 г.

Решение № 6821 от 9.06.2015 г. на ВАС по адм. д. № 9342/2014 г., I о., докладчик съдията Мадлен Петрова Производството е по реда на чл. 208 и сл. от АПК във връзка с чл. 160, ал. 6 от ДОПК. Образувано е по касационна жалба на директора на дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" - Варна при ЦУ на НАП против решение № 1188/23.05.2014 г. на Административен съд - Варна, постановено по адм. д. № 413/2014 г., с което е обявен за нищожен Ревизионен акт /РА/ № 031302847/13.09.2013г, издаден от органи по приходите при ТД на НАП гр. Варна, ИРМ-Търговище, потвърден с решение № 741/05.12.2013 г. на директора на дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" град Варна и приходната администрация е осъдена за разноски. В касационната жалба се излагат доводи за неправилност на решението, поради нарушение на процесуалния и материалния закон - касационни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. Според касатора решението е постановено в нарушение на чл. 112, ал. 2, т. 1 от ДОПК и чл. 11, ал. 1, т. 4 и чл. 11, ал. 3 от ЗНАП, тъй като органът по приходите, възложил процесната ревизия разполага с материална и териториална компетентност за образуване на ревизионно производство съгласно заповед № Д-1597/01.11.2012 г. и заповед № Д-1599/01.11.2012 г. на директора на ТД на НАП град Варна. Поддържа, че териториалната компетентност на органите по приходите по издаване на актове в производството по ДОПК се определя съгласно чл. 7, ал. 1 от ДОПК - според компетентната териториална дирекция. Позовава се на съдебна практика по аналогични случаи. Искането е за отмяна на решението и постановяване на друго по същество на спора. Претендират се разноски на основание чл. 161, ал. 1 ДОПК. Ответникът - Анна Георгиева Кирилова, чрез процесуалния си представител адв. Теодосия Кирилова оспорва касационната жалба и моли да се отхвърли като неоснователна, по съображения изложени в представената по делото писмена защита. Претендира разноски съгласно представен списък по чл. 80 ГПК. Прокурорът от Върховна административна прокуратура изразява становище за неправилност на решението. Върховният административен съд, първо отделение, като взе предвид доводите на страните, приема от фактическа и правна страна следното: Касационната жалба е процесуално допустима, като подадена от надлежна страна и в срока по чл. 211, ал. 1 АПК. При разглеждането й по същество, съдът съобрази следното: Предмет на съдебен контрол за законосъобразност пред АС - Варна е бил ревизионен акт, с който на Анна Георгиева Кирилова от гр. Варна са установени задължения по чл. 48 от ЗДДФЛ за 2008 г. в размер на 4328.05 лева и съответните лихви и за 2009 г. в размер на 2 917 лева и съответните лихви. Ревизията е повторна във връзка с решение № 962/18.02.2013 г. на директора на дирекция "Обжалване и данъчно - осигурителна практика" и е проведена по реда на чл. 122 и сл. от ДОПК, поради наличие на обстоятелство по чл. 122, ал. 1, т. 7 от ДОПК - направените от лицето разходи превишават разполагаемите парични средства за съответния период. Органите по приходите са изследвали източниците на приходи и разходи на ревизираното лице и за 2008 г. и 2009 г. са установили недостиг на парични средства, резултат от превишение на извършените разходи над получените доходи за конкретно посочени месечни периоди съответно в размер на 43 280.50 лева и на 29 170.06. лева. Прието е, че посочените суми представляват облагаем доход с неустановен произход и формират данъчна основа за облагане с данък по чл. 48 от ЗДДФЛ, върху която е приложена действащата по време данъчна ставка от 10 %. С обжалваното решение Административен съд - Варна е обявил ревизионния акт за нищожен, като е приел, че ревизията е възложена от териториално некомпетентен орган. Този извод е мотивиран с данните по делото, че заповедта за възлагане на ревизията е издадена от Геновева Койчева Атанасова, орган по приходите, чийто правомощия съгласно заповед № Д-1597/01.11.2012 г. и заповед № Д-1599/01.11.2012 г. на директора на ТД на НАП град Варна са ограничени в равките на ИРМ - Търговище. Според съда съдържанието на посочените заповеди е формулирано така, че се прави разграничение между отделните органи по приходите от компетентната ТД на НАП и е въведено ограничение в териториалния обхват на техните правомощия. В случая ревизираното лице е с постоянен адрес по смисъла на чл. 8 от ДОПК в град Варна, а не на територията на ИРМ - Търговище и не попада в териториалния обхват на правомощията на органа по възлагане на ревизии. В решението са изложени и мотиви за незаконосъобразност на ревизионния акт и определените задължения по чл. 48 от ЗДДФЛ, поради липса на основание по чл. 122, ал. 1, т. 7 от ДОПК за облагане по особения ред. По отношение на паричните средства на Анна Кирилова през 2008 г., съдът е установил, че общият размер на приходите й през този период е 683 323.98 лева, а общият размер на разходите й през годината е 479 887.85 лева, като началното салдо за 2009 г. е 250 613.15 лева. При тези фактически установявания съдът е приел, че лицето е имало доходи през година значително надвишаващи направените от него разходи. За 2009 г. при ревизията са установени приходи в годишен размер от 118849.09 лева, които заедно с посоченото начално салдо формират общ годишен приход от 369 462.24 лева, който превишава извършените от лицето разходи през ревизирания период. Допълнителен аргумент за липса на основание по чл. 122, ал. 1, т. 7 от ДОПК в този период, съдът е почерпил и от обстоятелството, че началното салдо за следващия период на 2010 г. е положително - в размер на 55 995.37 лева. Според съда органът по приходите е установил месечен недостиг на средства и го е използвал за определяне на годишна данъчна основа за облагане с данък по чл. 48 от ЗДДФЛ за процесните периоди, в нарушение на материалния закон. Решението е правилно като краен резултат. Настоящият състав не споделя изводите на административния съд за липса на компетентност на органа, възложил ревизията. В нарушение на нормата на чл. 112, ал. 2, т. 1 от ДОПК, съдът е приел, че органът по приходите, възложил ревизията на Анна Кирилова от град Варна, определен от териториалния директор на ТД на НАП Варна със заповед № 1597/01.11.2012 г. на директора на ТД на НАП, град Варна не разполага с териториална компетентност, тъй като мястото му на работа е в ИРМ - Търговище. Цитираната норма предвижда, че ревизията може да се възлага от органа по приходите, определен от териториалния директор на компетентната териториална дирекция. По силата на чл. 7, ал. 1 от ДОПК актовете по този кодекс се издават от орган по приходите, съответно от публичен изпълнител, от компетентната териториална дирекция. Кръгът на органите по приходите е очертан в нормата на чл. 7, ал. 1 от ЗНАП, а компетентната териториална дирекция на Националната агенция за приходите относно производствата по този кодекс се определя според критериите, посочени в чл. 8 от ДОПК. От тълкуването на посочените разпоредби във връзка с териториалната структура на НАП, съгласно чл. 6 от ЗНАП и решение № РМФ-286 от 19.12.2009 г. на Управителния съвет на НАП, в сила от 01.01.2010 г., следва, че компетентността на органите по приходите в производството по издаване на ревизионни актове по ДОПК се определя в рамките на териториалния обхват на компетентната териториална дирекция на НАП. В конкретния случай няма спор, че компетентната териториална дирекция по издаването на процесния ревизионен акт е ТД на НАП град Варна. Тази компетентност се определя от нормата на чл. 8, ал. 1, т. 1 от ДОПК - според постоянния адрес на физическото лице Анна Кирилова, за която по делото не е спорно, че е в град Варна, поради което ревизията е възложена от орган по приходите, определен съгласно чл. 112, ал. 2, т. 1 от ДОПК от териториалния директор от компетентната ТД на НАП град Варна. При липсата на структурна обособеност на т. нар. "изнесено работно място" /ИРМ/ и с оглед на действащата правна уредба - чл. 7, ал. 1 и чл. 8, ал. 1 от ДОПК, изразът "за ИРМ", използван от директора в заповед № 1597/01.11.2012 г. при оправомощаването на Геновева Койчева Атанасова на длъжност, и. д. началник сектор "Ревизии", дирекция "Контрол" в ТД на НАП гр. Варна, ИРМ Търговище, не може да служи като критерий за определяне на териториален обхват на компетентност, различен от този на териториалната дирекция. Крайният извод на първоинстанционният съд, че оспореният ревизионен акт е засегнат от най-тежкия порок и е нищожен, следва да бъде споделен, но по съображения за липса на компетентност на органите по приходите, издали акта по смисъла на чл. 119, ал. 2 ДОПК във връзка с § 35 от ПЗР на ЗИДДОПК /ДВ, бр. 82 от 2012 г., в сила от 1.01.2013 г./. В разглеждания случай ревизионният акт е издаден в резултат на повторна ревизия, проведена по реда на чл. 155, ал. 4 ДОПК във връзка с решение № 962/18.02.2013 г. на директора на дирекция ОДОП - Варна, с което е отменен предходен ревизионен акт. По този начин и по аргумент от чл. 155, ал. 6 ДОПК е възстановена висящността на ревизионното производство. В съдебната практика по приложението на чл. 155 ДОПК константно се приема, че при възлагането на повторна ревизия, не започва ново ревизионно производство, а продължава вече образуваното такова. Принципно действието във времето на процесуалните норми изисква приложението им и спрямо висящите производства, освен ако с изрична норма се предвижда друг ред. Такъв ред е предвиден в преходната норма на § 35, ал. 1 от ПЗР на ЗИД на ДОПК, съгласно която всички образувани и висящи ревизионни производства към деня на влизането в сила на този закон се довършват по досегашния ред. В случая към момента на възлагане на повторната ревизия със ЗВР от 1300798/28.02.2013 г. е налице образувано и висящо ревизионно производство по смисъла на § 35, ал. 1 от ПЗР на ЗИДДОПК въз основа на първоначално издадената ЗВР № 1202521/13.07.2012 г., поради което процесуалният ред за провеждане на процесното ревизионно производство е редът, действащ до влизане в сила на измененията в чл. 119, ал. 2 ДОПК от ДВ бр. 82/2012 г. По силата на преходната норма органът, компетентен да издаде ревизионния акт в процесния случай следва да бъде определен със заповед на органа, възложил ревизията. Оспореният ревизионен акт не е издаден от такъв орган по приходите, а от Геновева Койчева Атананова - началник сектор Ревизии, в качеството й на орган по приходите, възложил ревизията и от Силвия Йорданова Ганчева - главен инспектор по приходите, в качеството й на ръководител на ревизия, съгласно правомощията им предвидени в чл. 119, ал. 2 ДОПК редакцията, приложима от 01.01.2013 г. След като органът по приходите, издал акта не е определен съгласно действащия процесуален ред, правилно първоинстанционният съд е приел, че ревизионният акт е издаден от некомпетентен орган и на това основание е нищожен. С оглед на изложеното решението, с което нищожността на акт е обянена е правилно като краен резултат и следва да се остави в сила, на основание чл. 221, ал. 2 АПК. Предвид наличието на най-тежкия порок, който засяга валидността на акта, не следва да се обсъждат мотивите на съда относно основанията за неговата унищожаемост. При този изход на спора, разноски за касационното производство се дължат на ответника, предвид своевренно направеното искане са присъждане на такива. Дирекция Обжалване и данъчно - осигурителна практика, град Варна следва да бъде осъдена да заплати на Анна Кирилова сумата от 900 лева, адвокатско възнаграждение, заплатено в брой съгласно представенит еписмени доказателства. Водим от горното, Върховният административен съд, първо отделение,