Решение № 8381 от 14.06.2011 г. на ВАС по адм. д. № 15326/2010 г.

Решение № 8381 от 14.06.2011 г. на ВАС по адм. д. № 15326/2010 г., VIII о., докладчик съдията Мира Райчева Производството е по реда на чл. 208 и сл. от АПК.

Образувано е по касационна жалба на "Градина Димов" ЕООД, гр. Първомай, представлявано от управителя Димо Николов Димов, срещу решение № 1273 от 30.09.2010 г., постановено по адм. д. № 1859/2009 г. от Пловдивския административен съд, с което е отхвърлена жалбата на дружеството срещу Ревизионен акт № 160900547/11.08.2009 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП - гр. Пловдив, потвърден с решение № 652/26.09.2009 г. на директора на Д "ОУИ" - гр. Пловдив, и е осъден жалбоподателя да заплати на Д "ОУИ" - гр. Пловдив сумата 4 340.84 лв. юрисконсулско възнаграждение.

В касационната жалба се прави оплакване, че решението на Пловдивския административен съд е неправилно като постановено в нарушение на материалния и процесуалния закон и е необосновано - отменителни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. Излагат се подробни доводи в подкрепа на оплакванията. Отправя се искане до Върховния административен съд да постанови решение, с което да отмени решението на Пловдивския административен съд и вместо него да постанови друго такова, с което да отмени обжалвания ревизионен акт. Претендират се разноски.

Ответният по касационната жалба директор на Дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" - гр. Пловдив, оспорва жалбата по съображения в писмена защита, депозирана на 20.05.2011 г.

Представителят на Върховна административна прокуратура дава заключение, че касационната жалба е процесуално допустима, а по същество е неоснователна.

Върховният административен съд, състав на осмо отделение, като прецени допустимостта на жалбата и наведените в нея касационни основания, съгласно разпоредбата на чл. 218 от АПК, приема за установено следното:

Касационната жалба е подадена в срока по чл. 211, ал. 1 от АПК, от надлежна страна и е процесуално допустима. Разгледана по същество е неоснователна.

С решението си Пловдивският административен съд е отхвърлил изцяло жалбата на "Градина Димов" ЕООД срещу Ревизионен акт № 160900547/11.08.2009 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП - гр. Пловдив, потвърден с решение № 652/26.09.2009 г. на директора на Д "ОУИ" - гр. Пловдив, с който на дружеството е отказано право на данъчен кредит в размер на 174 037.32 лв. за данъчни периоди от месец април 2008 г. до месец януари 2009 г., ведно с лихвите за забава в размер на 20 504.57 лв.

Преди да изложи доводи по съществото на спора, съдът е обсъдил направеното възражение за нищожност на РА, породена от материална некомпетентност на органа, възложил ревизията, и е счел същото за неоснователно. Според мотивите на съда, при безспорната установеност, че АПВ, ЗВР и ЗОКО са издадени след 19.12.2007 г. - при действието на новия процесуален ред, създаден с разпоредбата на чл. 129, ал. 3, изр. 2 ДОПК (изм. ДВ, бр. 108/2007 г.), следва да се приеме, че ревизията е възложена от компетентен орган, при спазване на административно-производствените правила.

Административният съд е описал много подробно установената фактическа обстановка по време на ревизията, основанията на органа по приходите за непризнаване на право на данъчен кредит по отделните фактури, събраните в хода на съдебното производство писмени доказателства, както и заключението на вещото лице по допуснатата съдебно-икономическа експертиза. В обобщени мотиви, фактическата обстановка, установена в първоинстанционното производство се свежда до следното:

• За ревизирания период 1.04.2008 г. - 31.01.2009 г. основната дейност на "Градина Димов" ЕООД е международен транспорт.

• За м. 04.2008 г. не е признат данъчен кредит в размер на 100.54 лв. по три броя фактури, с които са закупени подов сифон, ПВЦ тръби 12 броя по 40 линейни метри, други тръби, както и не е признат данъчен кредит общо в размер на 565.89 лв. по 10 броя фактури за закупени телевизори, пералня, компютър, столове, алуминиеви радиатори и др. на основание чл. 70, ал. 1, т. 2 ЗДДС, тъй като закупените строителни материали и телевизори, перални и т. н. не са използвани в икономическата дейност на лицето. АС - Пловдив е приел, че оборване на констатациите на органите по приходите не са ангажирани доказателства при административното и съдебното обжалване;

• За всеки от горепосочените периоди е отказан данъчен кредит по фактури от различни бензиностанции за закупено дизелово гориво в общ размер от 29 376.02 лв. на основание чл. 70, ал. 5 ЗДДС - фактурите са издадени без основание и данъкът неправомерно е начислен. Съдът е споделил изводите на органите по приходите, че така издадените фактури документират продажба на дизелово гориво в относително малки количества, типични за зареждане на леки автомобили, като резервоарите на товарните автомобили са с многократно по- голяма вместимост; покупките в малки количества са извършвани от бензиностанции, значително отдалечени от мястото, където нощуват и се ремонтират автомобилите- гр. Първомай, като по този начин транспортът на товарните автомобили до мястото на зареждане на горивата е икономически неизгоден предвид разходната норма на автомобила и малкото количество, което е заредено; повечето от фактурите са придружени с множество издадени преди това фискални бонове; в справките за закупено гориво е посочен регистрационен номер на автомобил, зареждал в бензиностанция в гр. Пловдив, като в същото време посоченият автомобил не е бил на територията на страната; не са представени убедителни доказателства за реално закупувано гориво от жалбоподателя в противовес на тезата на органите по приходите, че фискалните бонове от бензиностанциите са издаване на "Градина Димов" ЕООД въз основа на събирани фискални бонове, по които са зареждали други клиенти;

• За м. 04.2008 г. не е признат данъчен кредит в размер на 2671.41 лв. по 2 бр. фактури, издадени от "Веко Петролиум" ЕООД с предмет на доставките 6835литра дизелово гориво. И в тази част от спора съдът, след анализ на събраните доказателства- резултати от извършената насрещна проверка, обяснения на проверяваното лице и писмени доказателства, е възприел като правилни изводите на органите по приходите, че "Градина Димов" ЕООД и "Веко Петролиум" ЕООД не са представили доказателства за реално осъществени доставки на дизелово гориво по двете фактури. Прието е за недоказано кое лице е получило горивото и къде, за какво е употребено полученото количество гориво, как са зареждани автомобилите, не са посочени дати и количества за всяко зареждане, нито лицето, което е зареждало и получавало гориво за автомобилите. Съдът е счел също, че представените касови бонове от ЕКАПФ от "Веко Петролиум" ЕООД за осъществено плащане не отговарят на изискванията на чл. 27, ал. 3, т. 3 от Наредба № 18/13.12.2006 г. за регистриране и отчитане на продажби в търговските обекти чрез фискални устройства, съгласно която задължително се програмират и регистрират с наименование и единична цена като отделни артикули стоките или услугите, представляващи горива, продавани чрез одобрени по смисъла на Закона за измерванията средства за измерване на разход;

• За м. 05.2008 г. не е признат данъчен кредит в размер на 20 023.64 лв. по 2 бр. фактури, издадени от "ПМ груп" ООД с предмет на доставките 53 827 литра дизелово гориво. По аналогични на горните съображения съдът е приел, че законосъобразно не е признато право на приспадане на данъчен кредит на основание чл. 70, ал. 5 вр. чл. 68, ал. 1 и чл. 69, ал. 6 и чл. 12 ЗДДС, като е оспорена реалността на доставките на гориво, възможността за тяхното съхранение и наличието на материална и техническа обезпеченост за съхранение на посочените горива, но доказателства в тази насока не са представени от ревизираното лице;

• За м. 06.2008 г. не е признат данъчен кредит в размер на 15 170.36 лв. по два броя фактури, издадени от "Евроойл" ЕООД с предмет на доставките 37 036.97 литра дизелово гориво; за м. 07.2008 г. отказът е в размер на 9155.84 лв. по фактура, издадена от "Анди ойл" ООД с предмет на доставката 24 880 л. дизелово гориво; за м. 09 и м. 11.2008 г. отказът е в размер на 32 851.80 лв. по 5 бр. фактури, издадени от "Рупия" ЕООД с предмет на доставките 86 676 л. дизелово гориво; за м. 10.2008 г. не е признат данъчен кредит в размер на 14 982.66 лв. по 2 бр. фактури, издадени от "Сторм ел ем" ЕООД с предмет на доставките 36 290 л. дизелово гориво. за м. 12.2008 г. отказът е в размер на 17 999.72 лв. по една фактура, издадена от "Никси Роод" ЕООД за 62 068 л. дизелово гориво. По аналогични на горните съображения е прието, че не е установено, че "Градина Димов" ЕООД действително е получило горивото, има ресурси за неговото съхранение, както и за какво и кога го е изразходило;

• За м. 04, м. 06 и м. 07.2008 г. не е признат данъчен кредит в размер на 20 329.74 лв. по осем броя фактури, издадени от "Интер ойл" ООД, а за м. 10 и м. 11.2008 г. - в размер на 10 809.70 лв. по 4 бр. фактури, издадени от "Кавиен" ЕООД с предмет на доставките тежко гориво. Съдът е потвърдил РА и в тази част, като е приел въз основа на направения анализ на събраните доказателства при насрещната проверка на предходния доставчик и на неговите предходни доставчици "Интер ойл" ООД и "Инса ойл" ООД, както и на изисканата и представена информация от "Градина Димов" ЕООД, че фактурираното тежко гориво не би могло да се използва в икономическата дейност на ревизираното лице, тъй като същото се прилага за изгаряне в стационарни горивни уредби, в технологични инсталации, пещи и парни котли и не може да се използва за моторно гориво, поради което, ревизираното лице, дори и да го е закупило, не е извършвало с него облагаеми доставки. В резултат на тези изводи е прието от съда, че законосъобразно на основание чл. 70, ал. 1, т. 2 от ЗДДС вр. чл. 69, ал. 1 ЗДДС, органите по приходите са отказали да признаят право на приспадане на данъчен кредит на "Градина Димов" ЕООД по издадени фактури от "Интер ойл" ООД и "Кавиен" ЕООД.

В касационната жалба се правят всички оплаквания за допуснати нарушения по чл. 209, ал. 3 АПК. Поддържаното оплакване за допуснати нарушения на съдопроизводствените правила е бланкетно и не е подкрепено с конкретни доводи. Същото не намира и опора в данните по делото, тъй като не се установява съдът да е процедирал в нарушение на закона при осъществяване на някое от съдопроизводствените действия. По същество основните оплаквания се свеждат до твърдения за необоснованост - игнориране на определени доказателства и неправилна преценка на доказателствената стойност на други, в това число заключенията на вещите лица по допуснатите експертизи, в резултат на което са формулирани погрешни правни изводи по същество. Правят се и оплаквания за допуснато нарушение на материалния закон.

Направените оплаквания са неоснователни, а постановеното решение - обосновано и законосъобразно.

Законосъобразна е преценката на съда, че РА не е нищожен, тъй като след изменението на чл. 129, ал. 3 ДОПК ДВ, бр. 108/19.12.2007 г., независимо от извършването на прихващане или възстановяване, включително когато АПВ е обжалван, задълженията за данъка или задължителните осигурителни вноски подлежат на установяване чрез извършване на ревизия. В случая АПВ са постановени и влезли в сила след цитираното изменение, след което е и възложена ревизията, поради което по силата на изрична законова норма е допустимо възлагане и извършване на ревизия за същия данъчен период и за същия вид данък по общия ред и определяне на издателя на РА от органа по чл. 119, ал. 2 ДОПК.

Обосновано е прието от съда, че в случая не са изпълнени изискванията за възникване право на данъчен кредит по смисъла на чл. 68, ал. 1, т. 1 от ЗДДС и чл. 69, ал. 1, т. 1 от ЗДДС, свързани с наличие на облагаема доставка. Предвид липсата на осъществени облагаеми доставки, начисления данък по процесните фактури е начислен неправомерно, поради което и е налице ограничението на правото на приспадане на данъчен кредит по чл. 70, ал. 5 от ЗДДС.

Фактите по делото са установени по безспорен начин. Първоинстанционният съд е направил правилни изводи въз основа на събраните доказателства. Не са налице сочените от касатора основания за отмяна на оспореното решение. Същото е постановено при спазване на съдопроизводствените правила и правилно приложение на материалния закон. Съдът правилно е приел, че по делото не са налице категорични доказателства, установяващи реалното извършване на доставки на стоки по процесните фактури. Възраженията в касационната жалба преповтарят възраженията, наведени в първоинстанционната жалба, на които административният съд е отговорил като е изложил подробни мотиви, които настоящият съдебен състав споделя и счита, че не следва да бъдат преповтаряни. В обобщение следва да се посочи, че действително не се доказва, че касаторът е имал ресурси да съхранява гориво, нито, че е използвал тежко гориво за транспортните си средства. В хода на ревизията, в отговор на връчените му искания за представяне на документи, ревизираното лице е давало обяснения, че стоките са получени в обекта му, без да ангажира каквито и да било годни доказателства за това. Последното не е представило и доказателства за изразходване на процесното гориво. Видно от фактурите за доставка, ежемесечно са закупувани десетки тонове гориво, без да е ясно на кои дати са доставяни. Дори да се приеме, че е имало подвижна цистерна рег. № РВ 1474 ЕМ в обекта на дружеството- касатор, то няма данни какви количества са пълнени и точени от нея, на кои дати и с каква цел, за да се прецени дали има капацитет за това. Обосновано е становището на ответника, че с цел събиране на обективна и всеобхватна информация относно сделките на ревизираното лице, ревизиращите органи са направили всички възможни проверки на доставчици и на документи в досието на "Градина Димов" ЕООД. Законосъобразен е изводът на административния съд, че преценката на събраните в ревизионното производство доказателства е мотивирана и законосъобразна и данъчният кредит е отказан правомерно.

Следва да бъдат споделени и доводите на ответника във връзка с интерпретирането на данните от заключението на съдебно-счетоводната експертиза. Отчитането на изразходеното гориво за транспортната дейност на дружеството е организирано неправилно, тъй като не се води аналитичен регистър на с/ка 302 "Материали", горивото се изписва директно на разход, без да се осчетоводява като материал. Не е представен месечен отчет на всяка кола за зареденото количество гориво и изразходеното такова на база на изминати километри и разходни норми. Не може да бъде установено наред с това и с какви средства са зареждали гориво водачите на превозни средства. Действително, вещото лице е посочило, че в "Градина Димов" ЕООД има пътни листове, маршрут и изминати километри, но не са представени други документи, доказващи колко гориво трябва да се изпише на разход за всеки отчетен период във връзка с извършваната дейност. Предвид това, отговорът на вещото лице по т. 5 от заключението, че изразходеното гориво е вложено в облагаеми доставки, е по- скоро теоретичен, както обосновано твърди ответника, и този извод експертът прави въз основа на обстоятелството, че дейността на дружеството е транспортна, докато такъв категоричен извод не може да се направи без данни коя кола колко гориво е изразходила, като в тази насока са и допълнителните обяснения, дадени от експерта в съдебно заседание.

Реалното извършване на облагаема доставка е основно законово изискване за възникване правото на данъчен кредит, залегнало в самото определение на понятието данъчен кредит. В конкретния случай поради непредставянето на доказателства за реалност на доставките, не е изпълнено изискването на чл. 25, ал. 2 ЗДДС, тоест не е налице възникнало данъчно събитие. Налице е хипотезата на чл. 70, ал. 5 ЗДДС, тъй като процесните фактури обективират неправомерно начислен данък, поради което на жалбоподателя правилно е отказан данъчен кредит.

С оглед на изложеното, обжалваното решение на Пловдивския административен съд като правилно и законосъобразно, следва да бъде оставено в сила на основание чл. 222, ал. 2, предл. 1 АПК.

Предвид изхода на спора, на касатора не се следват разноски по делото. На ответника по касационната жалба също не се дължи юрисконсултско възнаграждение, тъй като искането за това е направено едва в писмените бележки, депозирани след приключване на устните състезания по делото.

Водим от горното и на основание чл. 221, ал. 1 АПК Върховният административен съд, Осмо отделение,