Решение № 6685 от 30.05.2017 г. на ВАС по адм. д. № 4415/2016 г.

Решение № 6685 от 30.05.2017 г. на ВАС по адм. д. № 4415/2016 г., VIII о., докладчик председателят Емилия Миткова Производството е по реда на чл. 160, ал. 6 на Данъчно-осигурителен процесуалния кодекс (ДОПК), във връзка с чл. 208 и сл. от Административно-процесуалния кодекс (АПК). Образувано е по касационна жалба на "ТМ Д. С." ЕООД, против решение № 1110 от 23.02.2016 г. по адм. дело № 5504/2015 г. на Административен съд -С. град /АССГ/. В жалбата се излагат доводи за неправилност на обжалваното решение, като необосновано, постановено в нарушение на материалния закон и при съществени нарушения на съдопроизводствените правила, отменителни основания по смисъла на чл. 209, т. 3 от АПК. По подробно изложени доводи касаторът моли да бъде отменено обжалваното решение и по същество постановено ново, с което се отмени обжалвания РА. Ответникът по касационната жалба - директор на Дирекция "ОДОП" - гр. С. при ЦУ на НАП, чрез проц. си представител юрк. Зарева в съдебно заседание излага доводи за правилност на обжалваното решение. Претендира разноски - юрисконсултско възнаграждение по представена молба досежно размера.. Представителят на Върховна административна прокуратура дава мотивирано заключение за основателност на касационната жалба. Върховния административен съд - осмо отделение, като взе предвид становището на страните и извърши проверка на обжалваното решение на посочените касационни основания съгласно разпоредбата на чл. 218, ал. 1 от АПК и след служебна проверка за допустимостта, валидността и съответствието на решението с материалния закон по реда на чл. 218, ал. 2 от АПК, приема касационната жалба за процесуално допустима, като подадена в срока по чл. 211 от АПК от надлежна страна, а по същество за неоснователна. Предмет на обжалване пред АС е бил ревизионен акт /РА/ № Р - 2215 - 1405647 - 091 - 001/12.02.2015 г., издаден от началник сектор "Ревизии" в дирекция "Контрол" при ТД на НАП - С. и главен инспектор по приходите при ТД на НАП - С., в частта, в която е потвърден с решение № 779/27.05.2015 г. на директора на дирекция "ОДОП" при ЦУ на НАП - С., с който е ангажирана солидарната отговорност на "ТМ Д. С." ЕООД по реда на чл. 177 от ЗДДС за задължение в размер на 219 792 лева за данъчен период месец май 2014 г. по фактури № 76/28.05.2014 г. и № 77/30.05.2014 г., издадени от "В. 2006" ЕООД От фактическа страна за установено съдът е приел, че към датата на издаване на ревизионния акт, доставчикът "В. 2006" ЕООД има дължим и невнесен ДДС по СД за месец май 2014 г. в размер на 219 792 лева, а наложените от данъчната администрация обезпечителни мерки не могат да обезпечат задълженията на дружеството, поради което е налице несъбираемост на данъка от прекия доставчик. След прихващане със суми за възстановяване с ревизионния акт са установени задължения в размер на 13 538.41 лева. В решението на горестоящия орган е прието, че са осъществени облагаеми доставки на недвижими имоти, дължимият данък е посочен от доставчика в СД за ДДС за месец май 2014 г. и не е внесен и към момента на издаване на ревизионния акт. Жалбоподателят е ползвал право на приспадане на данъчен кредит по процесните доставки, налице е свързаност между получателя и доставчика, които обосновават наличието на първата хипотеза на чл. 177, ал. 2 от ЗДДС, а именно, че получателят е знаел, че данъкът няма да бъде внесен. Изводите за свързаност са мотивирани от съда и органа по приходите с факта, че двете дружества се помещават на един адрес на управление, имат общ електронен адрес за кореспонденция, използват едни и същи упълномощени лица при изповядване на сделките с недвижими имоти, имат икономическа обвързаност и общи финансови интереси. Прието е, че ревизираното лице е знаело, че дължимият ДДС няма да бъде внесен, предвид установената липса на плащане по процесните фактури. Плащането на процесната сума от 1 326 252.60 лева от ТМ "Д. с." ЕООД по искане на доставчика е извършено по банков път на "М." ЕООД, във връзка с договор за встъпване в дълг от 7.01.14 г. В хода на ревизията е прието за недоказано извършеното плащане, поради липса на счетоводни документи за осчетоводяване на прихващане. Дължимият ДДС не е платен на доставчика, поради което според съда не би могло получателят да има разумно очакване, че доставчикът ще изпълни задължението си внасяне на ДДС в бюджета. Подробно съдът е обсъдил приетата по делото съдебно- счетоводна експертиза, съгласно която са представени счетоводни аналитични сметки 411/1 и 498/1, които доказват извършване на счетоводните операции. При тези факти съдът е приел, че законосъобразно е ангажирана солидарната отговорност на жалбоподателя по чл. 177, ал. 1, ал. 2 и ал. 6 от ЗДДС. П. е, че сделките не са привидни и с тях не се заобикаля закона по смисъла на чл. 177, ал. 3, т. 2 от ЗДДС, поради което неправилно в тази насока са изложени доводи в обжалвания РА. Правилно в Решението на горестоящия орган е прието, че са налице само предпоставките на чл. 177, ал. 2 от ЗДДС. Решението на съда е правилно. Систематичното място на разпоредбата на чл. 177 от ЗДДС в гл. ХХV от ЗДДС определя отговорността за злоупотреби като средство за предотвратяване на данъчните измами. Цели се предотвратяване на загубата на данъчни приходи от неизпълнението на задължението на доставчика да внесе начисления данък върху добавената стойност, когато получателят по доставката е упражнил право на приспадане на данъчен кредит и съществува пряка или косвена връзка между правото на приспадане и дължими, но невнесен данък. Съгласно чл. 177, ал. 6 от ЗДДС, отговорността са носи от прекия получател по доставката с невнесения данък, но ако той не бъде събран от него, се носи субсидиарна отговорност от всеки следващ получател по реда на доставките. Фактическият състав, пораждащ отговорността, включва обективни елементи - неизпълнение от доставчика на задължението да внесе начисления данък и упражнено право на приспадане от получателя и субективен елемент - знанието у получателя за това, че данъкът няма да бъде внесен /чл. 177, ал. 2 от ЗДДС/. Доказването на съществуващото знание следва да се осъществи по реда на чл. 117-120 от ДОПК /т. е с ревизия/, а разпоредбата на чл. 177, ал. 3 от ЗДДС урежда хипотеза на презюмирано познание. При действието на чл. 170, ал. 1 от АПК във вр. с § 2 от ДР на ДОПК доказателствената тежест да установи предпоставките на отговорността за злоупотреби е за приходната администрация. В случая правилно АС е приел, че не са налице предпоставките на презумпцията за знание, визирана в разпоредбата на чл. 177, ал. 3 от ЗДДС. И. доводи се споделят от настоящия състав и не следва да бъдат повтаряни. Доводите на касатора в тази насока за неправилността на решението, тъй като предмет на обжалване е РА, а в него не е посочено основанието на чл. 177, ал. 2 от ЗДДС е неоснователен. Посоченото основание е мотивирано в Решението на решаващия орган, а съгласно чл. 160, ал. 1 от ДОПК, съдът следва да се произнесе по същество относно спорното материално право. Спорът по делото касае субективния елемент на отговорността по чл. 177, ал. 2, предложение първо от ЗДДС, а именно знанието у ревизираното лице, че данъка няма да бъде внесен, . Безспорно е установено, че за ревизирания данъчен период- месец май 2014 г. от касатора е упражнено право на приспадане на данъчен кредит от ревизираното лице в размер на 219 792 лева, а дължимия данък в същия размер от страна на доставчика по процесните фактури не е внесен като данъчен резултат на периода. За процесния данъчен период дружеството е било с деклариран ДДС за възстановяване в размер на 221 127,68 лева. Възприети са доводите изложени в решението на директора на дирекция "ОДОП", че частичната отмяна на постановлението за налагане на обезпечителни мерки на доставчика, както и справката за общите му задължения за процесния данъчен период е след извършено прихващане от страна на данъчната администрация с вземания на ТМ "Д. с." ЕООД, поради което е прието, че погасяването на задълженията не е в резултат от извършено плащане от доставчика. Съгласно решението на горестоящия орган този резултат към 2.04.2015 г. е вследствие осчетоводяването на процесния РА. Както беше посочено за процесния дан. период м. 05.2014 г. дружеството-жалбоподател е било с деклариран ДДС за възстановяване в размер на 221 127,68 лв., с която сума е извършено прихващане на изискуемите публични задължения, вследствие ангажираната солидарна отговорност за ДДС в размер на 219 792,00 лева. Този извод на съда настоящата инстанция намира за законосъобразен, а конкретни доводи в обратна насока не се съдържат в касационната жалба. Установено е по делото, че с Постановление за частичната отмяна на постановлението на налагане на обезпечителни мерки на доставчика-"В. 2006" ЕООД е вдигнат частично наложения запор, върху банковата сметка на дружеството за сумата от 207 115,84 лева. Установява се също така, че съгласно справката за общи задължени на "В. 2006" ЕООД към 2.04.2015 г. дружеството има задължения в размер на 13 655,87 лева, от които 237,65 лева главница. При тези доказателства и липса на други доводи за извършено плащане, се налага извода, че данъка не е платен от доставчика, т. е. налице е основополагащата предпоставка за ангажиране отговорността на получателя по доставката. Не се оспорав и втората водеща предпоставка, а именно получателя да е упражнил правото на данъчен кредит по конкретната доставка. Няма спор, че "В. 2006" ЕООД и ТМ "Д. с." ЕООД, не са свързани лица по смисъла на § 1, т. 3 от ДР на ДОПК. Подробно в решението на съда е извършен анализ на търговските взаимоотношения между двете дружества, а именно използване на един и същи адрес на управление и кореспонденция с органите по приходите, един и същ електронен адрес за контакт и общ пълномощник М. Б., както и че цената по процесните фактури и преди всичко дължимия ДДС не е платен на доставчика. Действително всяко от посочените основания поотделно не налага на извода за безспорно установено наличие на знание у касатора, че данъка няма да бъде внесен от доставчика, но обсъдени в съвкупност налагат на извода за такова познание. Декларирания адрес на двете дружества действително е идентичен, като твърдението, че на етажа е имало много други офиси е следвало да бъде доказано от касатора, а не от органа по приходите в каквато насока са доводите в касационнната жалба. Действително в Решението на горестоящия орган е прието, че към момента на постановяване на Решението се установява, че същите адреси се ползват от над 20 дружества, преимуществена част от които са свързани лица, тъй като капитала им е собственост на три дружества: "М." ЕООД /кредитор на "Б." ЕООД/, "Б" ЕООД /собственик на капитала на доставчика "В. 2006" ЕООД/ и на ревизираното лице. В тази насока е некоректен довода на касатора за наличие на признание от горестоящия орган, че на адреса деклариран от касатора и доставчика се намират още 20 други дружества. Не се установява и причината поради която двете дружества са ползвали идентичен ел. адрес, което предполага не само доверие във взаимотношенията, но и общи търговски отношения. В тази насока в касационната жалба не се излагат конкретни доводи. Безспорен е факта, че двете дружества използват един пълномощник, като видно от представените пълномощни на Б. и С., същите са специални и еднократни и свързани с набавяне на данъчни оценки, скици и др. документи за сделката. Тези лица действително са служители в "М." ЕООД, което се представлява от С. Д. Г., представляващ и дружеството - касатор, но това обстоятелство също не налага на извода за свързаност на "В. 2006" ЕООД и ТМ "Д. с." ЕООД и преди всичко за знание у касатора, че данъка няма да бъде внесен. Тези пълномощия не включват права на упълномощените лица за водене на счетоводство, издаване на фактури, изготвяне на дневници и СД по ЗДДС на доставчика или получателя, в какъвто смисъл за наличие на знание е практиката на ВАС. В тази насока би бил основателен довода на касатора за липса на извършени проверки на посочените лица-пълномощници, както в хода на ревизията, така и в хода на съдебното обжалване, чрез искане от ответника по касационната жалба за допускането им като свидетели, но в конкретния случай този факт е само част от извода на органа по приходите и съда за наличие на специфични търговски взаимотношения. В тази насока събраните в хода на ревизията доказателства са косвени предположения за знание, но не може да бъде споделен довода на касатора, че липсват доказателства за конкретна информираност и предположение за знание у представляващия дружеството, че данъка няма да бъде внесен. В тази насока за правилен настоящият състав намира и извода на съда, че знанието по смисъла на чл. 177, ал. 2, предл. първо от ЗДДС се доказва и от начина на плащане по преките доставки. Видно от заключението на приетата по делото ССЕ, се установява, че на 02.07.2014 г. касаторът превежда по банков път на "М." ЕООД сумата от 1 361 252.60 лева, с която погасява задължението си по процесните фактури № 76/28.05.2014 г. и № 77/30.05.2014 г., данъчна основа и ДДС. П. е във връзка с уведомително писмо от 27.06.2014 г., подписано от управителите на доставчика, съгласно което касатора е уведомен да плати на "М." ЕООД посочената сума, дължима от доставчика на "М." ЕООД по договор за встъпване в дълг от 7.01.2014 г., сключен между "М." ЕООД и доставчика-"В. 2006" ЕООД. Съгласно посочения договор "В. 2006" ЕООД е поел задължение към "М." ЕООД за плащане като съдлъжник заедно с "Б." ООД на сума в размер на 7 510 784 лева, представляваща заем и неиздължена цена по договор за покупко-продажба на акции от 15.03.2012 г. Същевременно касаторът е финансиран от "М." ЕООД със сумата от 843 312.49 лева, по сметка 151 "получени заеми", а в сметка 425 "задължения дялови участия" дължи на "М." ЕООД сумата от 655 000 лева. Задължението на касатора към доставчика по процесните фактури е изцяло погасено с плащането към "М." ЕООД, като ДДС не е преведен на доставчика като задължено лице към бюджета, което също е доказателство, че получателят е знаел, че не е платил задълженията за ДДС на доставчика и съответно сумата няма да бъде внесена от него в бюджета, при наличие на задължения в големи размери, за които касаторът е знаел.. В този смисъл досежно начина на плащане е решение № 1850/19.02.2015 г., постановено по адм. д. № 5870/14 г. по описа на ВАС, първо отделение, в което е прието, че след като купувачът не е платил на доставчика начисления ДДС по сделката, той не би имал разумно очакване, че доставчикът е във възможност да изпълни задължението си за внасяне на начисления ДДС в републиканския бюджет. В тази насока в хода на ревизията е установено и не се оспорва от касатора, че на 20.05.2013 г. е сключен договор за заем между касатора като заемодател и доставчика "В. 2006" ЕООД за сумата от 200 000 лева, която е следвало да бъде върната до края на 2014 г. Последната сума е прихваната въз основа на споразумение от 30.05.2015 г., с което двете дружества прихващат взаимно насрещни вземания, произтичащи от посочения договор за заеми фактура издадена от касатора, а задълженията на ТМ "Д. с." ЕООД, представляват аванс за покупко-продажба на дружествени дялове и задължения по две броя фактури. Всички тези отношения между страните както правилно е прието от съда налагат на извода за дълготрайни търговски взаимоотношения, икономическа обвързаност и общи финансови интереси, поради което и предвид знанието у касатора, че "В. 2006" ЕООД има задължения в големи размери, налага на извода за знание и относно факта, че данъка няма да бъде внесен от доставчика, още по-вече че не е и заплатен от получателя по доставката. С оглед на изложеното касационната инстанция намира, че административният съд е постановил, без да допусне процесуални нарушения, правилно, обосновано и законосъобразно решение, което следва да бъде оставено в сила. Претенцията на ответника за присъждане на разноски следва да бъде уважена на основание чл. 161, ал. 1 ДОПК в размер посочен в писмена молба, а именно 4 876,66 лева. С оглед на гореизложеното и на основание чл. 221, ал. 2, предл. първо от АПК, Върховният административен съд, Осмо отделение