Решение № 9273 от 4.10.2023 г. на ВАС, VIII о.

Производството е по реда на чл. 208 и следващите от Административнопроцесуалния кодекс (АПК) във връзка с чл.160, ал.7 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК). Образувано е по касационна жалба, подадена от РИКЕТИ ГРУП ЕООД, чрез адв. И. Георгиева, против решение 6340 от 31.10.2022 г., постановено по адм. дело 2345/2021 г. по описа на Административен съд София-град, с което е отхвърлена жалбата на дружеството срещу Ревизионен акт (РА) Р-22220419000955-091-001 от 19.05.2020 г., издаден от Р. Байрактарова - орган, възложил ревизията и М. Мандалев - ръководител на ревизията, в частта, потвърдена и изменена с Решение 1838 от 04.12.2020 г. на директора на Дирекция Обжалване и данъчно-осигурителна практика (ОДОП) - София при Централно управление (ЦУ) на Национална агенция за приходите (НАП) за установените задължения за ДДС на дружеството за данъчни периоди през 2016 и 2017г. в общ размер на 37 640,57 главница и лихви за тях в размер на 10 725,79 лв. и ревизираното лице е осъдено да заплати на НАП сумата от 1 939,32 лв., представляваща разноски за юрисконсултско възнаграждение. В касационната жалба са изложени доводи за неправилност на съдебното решение поради постановяването му в нарушение на материалния закон, при съществени нарушения на съдопроизводствените правила и необоснованост - касационни основания по чл. 209, т. 3 АПК. Поддържа се, че административният съд не е изложил собствени мотиви по спорните въпроси и не е извършил подробен анализ на всички събрани писмени доказателства. В процесния случай става дума предимно за предоставяне на услуги по отдаване под наем на леки автомобили на дружества регистрирани за целите на ДДС в Република Италия, които се ползват именно там през ревизираните периоди и едва само три от автомобилите са били продадени на италиански дружества. Всички получатели са били с валидни ДДС номера към момента на извършените услуги. По време на ревизията са представени договори за наем, фактури и доказателства за получени плащания по банков път, в които точно и ясно е посочено основанието за плащане. Автомобилите са предавани на наемателите в деня на сключване на всеки един от договорите за наем. Основните доводи на приходните органи за непризнаване на спорните услуги с място на изпълнение Република Италия се базират на извършена от тях справка от масива на КАТ за липса на данни автомобилите да са напускали територията на страната. Според касатора тази справка отразява само датата на извършване на първоначална регистрация и/или внос, и/или последващо прехвърляне на собствеността или снемане на регистрацията, а не фактическото движение или придвижване на територията на България или в други държави членки на ЕС, предвид факта, че в Република Италия автомобилите са били отдавани под наем и са се ползвали под български регистрационни номера. Съдът не е обсъдил какъв е резултатът от направените проверки за влизанията и излизанията на шест чуждестранни лица, както и информация за извършени нарушения с наетите автомобили. В обжалваното решение не е направено и разграничение между извършеното от ревизираното лице предоставяне на услуги с място на изпълнение в Република Италия и извършените три броя ВОД на автомобили, които вече са се намирали в Република Италия, предвид сключените договори за наем. Счита, че съдът неправилно не е кредитирал и дадения отговор на вещото лице по въпрос 3 от представеното заключение. Иска съдът да отмени обжалваното решение и да постанови друго, с което да отмени процесния ревизионен акт в потвърдената с решението на ДДОДОП част. Претендира присъждане на направените разноски пред двете съдебни инстанции. Ответникът по касационната жалба директорът на Дирекция ОДОП София, чрез юрк. Мирчева, изразява становище за неоснователност на жалбата. Иска решението да бъде оставено в сила. Претендира присъждане на юрисконсултско възнаграждение за касационната инстанция. Представителят на Върховната административна прокуратура дава мотивирано заключение за допустимост и неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, състав на осмо отделение, като прецени допустимостта на касационната жалба, направените в нея оплаквания, при спазване на разпоредбите на чл. 218 и чл.220 АПК и съобрази становищата на страните, приема за установено следното: Касационната жалба е подадена в срок, от надлежна страна против подлежащ на оспорване съдебен акт, поради което е процесуално допустима. По същество, жалбата е частично основателна поради следното: Предмет на оспорване в производството пред първоинстанционния съд е бил РА Р-22220419000955-091-001 от 19.05.2020 г., на органи по приходите при ТД на НАП София, в частта, потвърдена и изменена с Решение 1838 от 04.12.2020 г. на директора на Дирекция ОДОП София при ЦУ на НАП, с който на ревизираното лице са установени задължения по ЗДДС, както следва: за м. 12.2016 г. в размер на 2 436,46 лв. и съответните лихви, за м.05.2017 г. в размер на 1 891,83 лв. и съответните лихви, за м.02.2017 г. в размер на 2 347 лв. и лихви в размер на 757,62 лв., за м.06.2017 г. в размер на 2 347 лв. и лихви в размер на 678,08 лв., за м.07.2017 г. в размер на 21 514,13 лв. и лихви в размер на 6 030,41 лв., за м.09.2017 г. в размер на 7 104,15 лв. и лихви в размер на 1 870,91 лв. Общо установените задължения, предмет на оспорването пред АС са в размер на 37 640,57 лв. главница и лихви в размер на 10 725,79 лв. Основната дейност на РИКЕТИ ГРУП ЕООД през ревизираните периоди е била търговия и отдаване под наем на леки автомобили на дружества, регистрирани в страни членки на Европейския съюз (ЕС). По време на ревизията е установено, че при деклариран от РИКЕТИ ГРУП ЕООД данък за възстановяване за ревизираните периоди общо в размер на 131 лв., органите по приходите са установили данък за внасяне в общ размер на 51 860,76 лв. и лихви в размер на 15 490,13 лв. Корекциите произтичат от доначислен на основание чл. 86 ЗДДС данък в общ размер на 47 754.84 лв., като органите по приходите са приели, че декларирани от дружеството доставки, с място на изпълнение по чл. 21, ал. 2 ЗДДС, свързани с отдаване под наем на автомобили, са такива, извършени на територията на страната. Не са признати и декларирани вътреобщностни доставки (ВОД) на стоки и на автомобили по смисъла на чл. 53 ЗДДС, като е прието, че са извършени продажби на територията на страната. Не е признато право на приспадане на данъчен кредит в общ размер на 4 236.91 лв. по отразени в дневниците за покупки протоколи по чл. 117 ЗДДС, съставени във връзка с вътреобщностни придобивания на стоки (ВОП) по смисъла на чл. 13 ЗДДС, като е прието, че са издадени без основание. По време на ревизията са представени договори, фактури, протоколи, доказателства за получени плащания. На основание чл. 47 ДОПК са изпратени искания до СДВР, направление ПП-КАТ и отдел Български документи за самоличност и до Главна дирекция Гранична полиция . Изискана е информация за собствеността на конкретно посочени в исканията автомобили и съответните документи, информация за извършени нарушения със същите автомобили на ЗДвП и напускали ли са територията на страната за периодите от 01.12.2016 г. до 30.09.2017 г. Изискана е и информация за влизания и излизания от територията на Република България на шест чуждестранни физически лица, сред които и управителя на РИКЕТИ ГРУП ЕООД. Получените отговори и документи са приложени по преписката. На стр. 7-10 от РД в табличен вид се съдържат данни за регистрираните в информационния масив на КАТ прехвърляния на собствеността и напускането на страната на 39 автомобила, собственост на РИКЕТИ ГРУП ЕООД. За да отхвърли жалбата на ревизираното лице срещу РА, първоинстанционният съд е приел, че РА е издаден от компетентни органи по приходите, без да са допуснати съществени нарушения на административнопроизводствените правила и при правилно приложение на материалния закон. Съдът е приел за основателни доводите на ревизиращите органи, че по отношение на доставките по фактура 0...07/10.05.2017 г., издадена на TELECOMPONENTI C. VICENZO S.R.L - Италия, по фактура 0...010/05.07.2017 г., издадена на RA SAL Dl G. BISOGNO & С - Италия, фактура 0...011/01.09.2017 г., издадена на AUTO M. Dl M. SEBASTIANO - Италия и фактури 0... 02/01.12.2016 г. и 0...08 от 10.05.2017 г., издадени на ROYAL CARS Dl R. EDUARDO доставките не са декларирани от италианските дружества и не са налице приемо-предавателни протоколи, от които може да се достигне до обоснован извод за реалност на доставките. Съдът е приел, че ВОД на три автомобила и маратонки са документирани с фактура 0...09/05.07.2017 г., фактура 0...012/20.09.2017 г. и фактура 0.-013/27.09.2017 г., издадени на AUTO M. Dl M. SEBASTIANO - Италия и фактура 0...05/17.02.2017 г., издадена на В. L. AUTO Dl BALESTRA LUCIA - Италия. Съдът е приел, че по делото не са предоставени доказателства за транспорта и за получаването на стоките. От дружеството не е предоставена никаква информация и документи за начина, по който процесните автомобили и другите стоки са транспортирани от територията на страната до територията на Италия, поради което съдът е приел, че основателно ревизиращите органи не са признали ВОД. Според съда, липсват доказателства за изпълнение на предпоставките за наличие на ВОД - налице са само доказателства, че доставчикът е регистрирано за целите на ДДС лице в Република България, а получателят е данъчно задължено лице, регистрирано за целите на ДДС в друга държава-членка - Италия, но липсват доказателства относно доставката на фактурираните стоки, нито такива за наличие на неопровержими доказателства за транспортиране на именно фактурираните стоки от територията на Република България на територията на друга държава-членка. Поради изложено съдът е приел, че е правилен изводът на решаващия орган, че се касае за доставки с място на изпълнение на територията на страната, облагаеми с 20% ставка на данъка. По отношение на Елпетра Травел ЕООД съдът е приел, че липсват каквито и да било доказателства, че на това дружество е предоставен заем - договор за заем, осчетоводяване на предоставените средства като заемни, размера на заема, условия при които е отпуснат, фактура. Изложени са съображения, че посоченото в банковия превод основание авансов превод не кореспондира с твърденията на жалбоподателя, поради което са неопровергани изводите на органа за приложимост на разпоредбите на чл. 86 ал.1 и ал.2 вр. чл. 25 ал.7 ЗДДС и начисляването на ДДС в размер на 2 347 лв. за данъчен период м.06.2017г. С фактура 314/31.08.2017 г. от LUXORY GOODS ITALIA S. P. A с VIN [номер] са закупени 2 чифта маратонки на стойност 811,48 евро /левова равностойност 1 587,11 лв./, за което е съставен Протокол 0...014/01.09.2017 г., отразен в дневника за покупки и дневника за продажби за м. 09.2017 г. Заведени са по дебита на сметка 304 - Стоки. Съдът е приел за правилни изводите на ревизиращия екип, че не са налице данни, стоките да се използвани за икономическата дейност на дружеството, поради което следва да се начисли данък. Според съда са правилни и изводите на органа и по отношение на закупеното МПС от дружеството D.M.A AUTO Dl ANTONIO Dl MAURO c VIN [номер]. И за тази доставка не са представени никакви доказателства за осчетоводяване, не е представен протоколът по чл.117 ЗДДС извършено плащане, протокол за предаване, поради което ВОП не е доказано. Решението е частично неправилно като постановено при допуснати съществени процесуални нарушения, довели до необоснованост. Относно доставките по фактура 0...07/10.05.2017 г., издадена на TELECOMPONENTI C. VICENZO S.R.L - Италия, по фактура 0...010/05.07.2017 г., издадена на RA SAL Dl G. BISOGNO & С - Италия, фактура 0...011/01.09.2017 г., издадена на AUTO M. Dl M. SEBASTIANO - Италия и фактури 0... 02/01.12.2016 г. и 0...08 от 10.05.2017 г., издадени на ROYAL CARS Dl R. EDUARDO спорът е бил за място на изпълнението на доставките на наемни услуги в полза на лица, регистрирани по ДДС в Италия, а не за реалност на доставките, както е приел първоинстанционния съд. Съдът се е задоволил да възпроизведе разпоредбата на чл.21, ал.2 от ЗДДС, но без да обсъди как тя се прилага за случая. Основателно в касационната жалба се твърди, че в тази част на решението изцяло липсват мотиви и обсъждане на събраните доказателства и доводите на страните. Съдът без всякаква връзка с тази част на предмета на делото е възпроизвел материално-правните основания за признаване на ВОД по ЗДДС и правилника за прилагането му. Нещо повече, от фактическа страна съдът е обсъждал извършени доставки на наемни услуги за м.12.2016г., за които е начислен ДДС в размер на 8 149, 29лв., отменен с решението на ДДОДОП поради признаване на жалбата на дружеството по административен ред против РА за основателна в тази част. Основателни са касационните оплаквания за липса на мотиви и необсъждане на доказателства и по отношение на непризнатите ВОД. Различният предмет на доставките и основанията за непризнаването на нулева ставка по ДДС изискват отделни мотиви за всяка доставка, каквито съдът не е изложил. Така например, относно декларирана ВОД на МПС по фактура 5/17.02.2017г. с РА е начислен ДДС върху данъчна основа 11 734, 98лв. на фактическо основание, че автомобил с посочената във фактурата рама не съществува. Това фактическо основание изключва изобщо извършването на доставка, а то е оставено без всякакво обсъждане от страна на съда по същество. Принципно правилно административният съд е приел, че тежест на ревизираното лице е доказването на транспортирането на стоката, предмет на ВОД до територията на друга държава членка, но спецификата на случая е че става дума за МПС, поради което съдът е следвало конкретно да укаже на жалбоподателя, че не сочи доказателства как фактурираните леки автомобили са достигнали до територията на Италия. Именно в тази връзка, необсъдени са останали справките на КАТ за липса на данни, че автомобилите са напуснали територията на България. От друга страна, общо за непризнатите ВОД на леки автомобили с получатели лица, установени в Италия, изводите на приходните органи, че автомобилите са продадени в България (и върху тези продажби следва да се начисли 20 % ДДС) е изцяло необоснован на събраните доказателства, но поради липса на фактически установявания от страна на първоинстанционния съд, касационната инстанция не може ефективно да провери правилността на първоинстанционното решение в тази част. Първоинстанционното решение е правилно единствено в частта му, с която е отхвърлена жалбата на дружеството относно : =начисления ДДС в размер на 2 347лв. и съответни лихви за данъчен период м.06.2017г. върху авансовия превод на Елпетра травел ЕООД, за който не е издадена фактура с начислен данък и =потвърдения отказ на право на приспадане на 317,42лв. за придобиване на два чифта маратонки в данъчен период м.09.2017г. и на 3 716лв. по вътреобщностно придобиване (ВОП) на МПС от дружеството D.M.A A. DI A. DI MAURO с VIN [номер] и съответни лихви. Срещу тази част на първоинстанционното решение няма и конкретни оплаквания в касационната жалба, поради което касационната инстанция намира съответни на материалния закон изводите на административния съд за задължение за начисляване на ДДС върху посоченото авансово плащане на основание чл.25, ал.7 ЗДДС, както и за наличие на основания за отказ на право на приспадане поради недоказана връзка на първата доставка с независимата икономическа дейност на касатора и на основание чл.71, т.1 ЗДДС поради липса на протокол за ВОП по втората доставка. Предвид изложеното, първоинстанционното решение следва да се отмени в частта му, с която е отхвърлена жалбата на ревизираното лице против ревизионния акт в частта му относно начислен ДДС в общ размер на 31 260,14лв. главница и лихви общо в размер на 8 907,67лв. за данъчни периоди м.12.2016; м.02, 05, 07 и 09.2017г. и в частта му за разноските, като делото се върне в тази част за ново разглеждане от друг състав на първоинстанционния съд. В останалата част решението на АССГ следва да остане в сила. По претенциите за разноски пред настоящата инстанция следва да се произнесе първоинстанционният съд при новото разглеждане на делото. Водим от горното и на основание чл.222, ал.2 и чл.221, ал.2, предл. първо АПК, Върховният административен съд, състав на осмо отделение