Решение № 12596 от 8.12.2025 г. на ВАС по адм. д. № 7848/2025 г.

Производството е по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс (АПК), във вр. с чл. 160, ал. 7 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК). Образувано е по касационна жалба от директора на дирекция Обжалване и данъчно-осигурителна практика София срещу решение 14381/25.04.2025 г., постановено по адм. д. 10244/2024 г. по описа на Административен съд София град. С оспореното съдебно решение по жалба на Динамик ресурс ООД е отменен ревизионен акт Р-22221723005845-091-001/14.05.2024 г., издаден от органи по приходите в ТД на НАП София, в частта, предмет на съдебен контрол, относно извършените корекции и установените задължения по ЗДДС за данъчните периоди от м. 01.2020 г. до м. 03.2021 г., вследствие отказано право на данъчен кредит по фактури, издадени от Топкап 2016 ЕООД и Вива Вайн ЕООД, ведно с начислените лихви, както и в частта на извършеното преобразуване поЗКПО на счетоводните финансови резултати за 2020 г. и за 2021 г. с разходите по фактурите, издадени от Топкап 2016 ЕООД и Вива Вайн ЕООД, и произтичащото от това задължение за корпоративен данък за 2021 г., ведно с начислените лихви. В касационната жалба са развити доводи за неправилност на обжалваното решение като необосновано и постановено в нарушение на материалния закон касационни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. Претендират се разноски за две инстанции. Ответната страна Динамик ресурс ООД изразява становище за неоснователност на жалбата. Претендира разноски. Представителят на Върховната касационна прокуратура дава заключение за неоснователност на касационната жалба и правилност на оспореното решение. Касационната жалба е подадена в срока по чл. 211, ал. 1 от АПК, от надлежна страна по чл. 210, ал. 1 от АПК, и при наличие на правен интерес, което я определя като процесуално допустима. Разгледана по същество, касационната жалба е неоснователна. Според фактическите установявания на първоинстанционния съд, със заповед за възлагане на ревизия Р-22221723005845-020-001/06.10.2023 г., издадена от П. Горанчева, на длъжност началник сектор Ревизии в дирекция Контрол при ТД на НАП София, е възложено извършването на ревизия на Динамик ресурс ООД за определяне на задължения на дружеството по ЗДДС за данъчни периоди от 01.01.2020 г. до 31.07.2023 г. и по ЗКПО за периодите от 01.01.2020 г. до 31.12.2022 г. Заповедта за възлагане на ревизия е връчена по електронен път на 12.10.2023 г. и е изменена с последващи заповеди за изменение, всички връчени в съответствие с чл. 113, ал. 2 от ДОПК. За резултатите от ревизията е съставен ревизионен доклад Р-22221723005845-092-001/27.03.2024 г. Ревизията е приключила с оспорвания ревизионен акт Р-22221723005845-091-001/14.05.2024 г., издаден от П. Горанчева в качеството на орган, възложил ревизията, и Ц. Русева, на длъжност главен инспектор по приходите, определена за ръководител на ревизията. Ревизионният акт е връчен електронно на 14.05.2024 г. С акта на Динамик ресурс ООД са установени допълнителни задължения по ЗДДС в размер на 154 925,56 лв., като са начислени лихви за забава в размер на 49 985,78 лв., и по ЗКПО за 2021 г. и 2022 г. в размер на 33 404,45 лв., ведно с лихви за забава в размер на 6 974,81 лв. Ревизионният акт е обжалван частично по административен ред пред директора на дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" София, който с решение 1215/02.09.2024 г.: отменя същия в частта на установените резултати по ЗКПО за 2022 г. и по ЗДДС за периодите от м. 10.2021 г. до м. 09.2022 г., ведно с начислените лихви; изменя акта, като вместо установения с него резултат по ЗДДС за м. 08.2020 г. ДДС за внасяне в размер на 6 566, 25 лв. определя ДДС за внасяне в размер на 573, 82 лв., а начислените лихви за забава в размер на 2 685, 45 лв. определя на 234, 68 лв; вместо установения данъчен финансов резултат за 2020 г. преди приспадане на данъчна загуба в размер на 340 586, 79 лв. определя печалба в размер на 310 624, 63 лв.; вместо установеното с ревизионния акт задължение за корпоративен данък за финансовата 2021 г. в размер на 27 710, 97 лв. определя такова в размер на 15 615, 56 лв., а начислените лихви за забава в размер на 6 298, 61 лв. определя на 3 549, 36 лв. В останалата оспорена част ревизионният акт е потвърден. За ревизираните периоди Динамик ресурс ООД е извършвало дейност, свързана с проучване, проектиране и изграждане на спортни съоръжения, както и с търговско посредничество и оборудване на материали за изграждане на спортни площадки, игрища и стадиони. В хода на ревизионното производство с цел изясняване на факти и обстоятелства от значение за данъчното облагане на дружеството, са извършени редица процесуални действия, подробно описани в констативната част на ревизионния доклад. На дружеството са връчени три искания за представяне на документи и писмени обяснения от задължено лице, в отговор на които са представени документи и писмени обяснения. С протокол Р-22221723005845-ППД-00/26.01.2024 г. са присъединени доказателства, събрани при предходно контролно производство на дружеството. Извършени са и насрещни проверки на доставчици и други контрагенти на Динамик ресурс ООД, резултатите от които са описани в протоколи с посочени в ревизионния доклад номера и дати. В частта по ЗДДС, извършените от ревизиращите органи корекции и допълнително установени задължения произтичат от отказано право на данъчен кредит по фактури, издадени от Топкап 2016 ЕООД и Вива Вайн ЕООД. В периода от м. 01.2020 г. до м. 03.2021 г. (включително) Динамик ресурс ООД е упражнило право на приспадане на данъчен кредит в размер на общо 72 365, 05 лв. по 74 фактури, издадени от Топкап 2016 ЕООД. Фактурите са за издадени авансови плащания и различни строително-монтажни работи. Констатирано е, че фактурите са отразени в дневниците за продажби на доставчика. От страна на ревизираното дружество са представени копия от фактурите заедно с договори, приемо-предавателни протоколи за приемане на изпълнените работи, договори с клиенти на Динамик ресурс ООД относно извършени последващи доставки, количествено-стойностни сметки, както и банкови извлечения за извършени плащания по фактурите. Направено е заключение, че ТОПКАП 2016 ЕООД не е разполагал с кадрова обезпеченост да извърши доставките, поради което на основание чл. 68, ал. 1, т. 1 и чл. 69, ал. 1, т. 1 във връзка с чл. 6 и чл. 9 от ЗДДС е отказан данъчен кредит по процесните фактури. С ревизионния акт е отказано и право на данъчен кредит в размер на 58,05 лв. по фактура 2000200087/17.02.2021 г., издадена от Вива Вайн ЕООД, с предмет на доставката материали/вентилатор за парно, филтър купе и труд/. Във връзка с доставката от жалбоподателя са представени копие от фактурата и фискален бон. Ревизиращите са отбелязали, че липсват доказателства относно произхода на стоката и относно транспортирането, а предвид обстоятелството, че предметът на фактурата включва и труд, е посочено, че няма доказателства за кадрова обезпеченост, тъй като доставчикът няма наети по трудов договор лица. По тези мотиви и на основание чл. 68, ал. 1, т. 1 и чл. 69, ал. 1, т. 1 във връзка с чл. 6 и чл. 9 от ЗДДС е отказан данъчният кредит. Въз основа на фактите и обстоятелствата, установени в частта на облагането по ЗДДС, на основание чл. 16, ал. 1 от ЗКПО и чл. 26, т. 2 във връзка с чл. 10, ал. 1 от ЗКПО ревизиращият екип е преобразувал счетоводните финансови резултати на дружеството в посока увеличение с отчетените разходи по фактурите, издадени от Топкап 2016 ЕООД и Вива Вайн ЕООД. В хода на съдебното производство пред първоинстанционния съд като доказателства по делото са събрани административната преписка и допълнително представени от страните писмени доказателства. По искане на ревизираното дружество по делото е допусната и изслушана съдебно-счетоводна експертиза, приета без оспорване. Вещото лице е дало заключение, според което за данъчните периоди, предмет на ревизионния акт, по данни от счетоводната система на Динамик ресурс ООД, получените доставки по фактури, издадени от Топкап 2016 ЕООД, са осчетоводявани като разходи за бъдещи периоди за направените авансови плащания и впоследствие като разходи за външни услуги при приемане на извършените от доставчика строително-ремонтни дейности. В хода на дейността си и в рамките на ревизирания период, Динамик ресурс ООД е извършвало банкови плащания за погасяване на задълженията по доставки, получени от Топкап 2016 ЕООД. Плащанията са своевременно осчетоводявани в дружеството и всички задължения към доставчика са погасени изцяло. Счетоводството на Динамик ресурс ООД е водено редовно и в съответствие с нормативните изисквания на Закона за счетоводството и НСС. Дружеството е извършвало облагаемата си дейност чрез използване на подизпълнители, в т.ч. и Топкап 2016 ЕООД, като стойността на получените от тях доставки участва при формирането на финансовия резултат от нея. Доставчикът Топкап 2016 ЕООД е включил издадените към "Динамик ресурс" ООД фактури в отчетните си регистри по ЗДДС, като е посочил в документите на отделен ред данъка върху добавената стойност. Разходите по доставките от Топкап 2016 ЕООД са документирани чрез издаването на данъчни фактури за предоставени аванси, както и за изпълнени строително-ремонтни дейности. Към фактурите за изпълнени строително-ремонтни дейности има съставени и приемо-предавателни протоколи. Съдът е кредитирал заключението като обективно, компетентно и обосновано. При осъществения съдебен контрол за законосъобразност на ревизионния акт Административен съд София град е отменил същия в частта на извършените корекции и установените задължения по ЗДДС за данъчните периоди от м. 01.2020 г. до м. 03.2021 г. вследствие отказано право на данъчен кредит по фактури, издадени от Топкап 2016 ЕООД и Вива Вайн ЕООД, ведно с начислените лихви, както и в частта на извършеното преобразуване по ЗКПО на счетоводните финансови резултати за 2020 г. и 2021 г. с разходите по фактурите, издадени от Топкап 2016 ЕООД и Вива Вайн ЕООД, и произтичащото от това задължение за корпоративен данък за 2021 г., ведно с начислените лихви. Първоинстанционният съд е посочил кумулативно изискуемите предпоставки за признаване правото на приспадане на данъчен кредит по ЗДДС притежаването на данъчен документ, съставен в съответствие с изискванията на чл. 114 и 115 от ЗДДС, в който данъкът е посочен на отделен ред - по отношение на доставки на стоки или услуги, по които лицето е получател (чл. 71 ЗДДС), и наличието на реално осъществена доставка на тези стоки или услуги (по аргумент от чл. 25, ал. 2 от ЗДДС). Уточнил, че в случая органите по приходите не отричат, да са изпълнени формалните предпоставки за упражняване на правото на данъчен кредит, тъй като на ревизираното са издадени редовни от външна страна данъчни документи (фактури) за документиране на доставките. Основание за отказа на ревизиращите да признаят правото на данъчен кредит е твърдяната от тях липса на реално извършени доставки по спорните фактури. Във връзка с отказаното право на данъчен кредит по фактурите, издадени от Топкап 2016 ЕООД, съдът е приел, че за доказване реалността на доставките още в хода на ревизията жалбоподателят е представил множество доказателства: договори с доставчика, приемо-предавателни протоколи и документи за плащания. В писмените обяснения е посочен механизмът на взаимодействие с доставчика - контактувано е със собственика, който е и управител на дружеството И. А., с посочен телефонен номер. Същият е подписал договорите, фактурите и приемо-предавателните протоколи от името на доставчика. Данните в договорите, протоколите и платежните документи кореспондират с фактурите. Договорите съдържат конкретни уговорки, не са бланкетни и от тях може да се направи извод за наличието на действителни търговски отношения. Извършването и приемането на резултата от услугите е доказано с приемо-предавателните протоколи, в които конкретно и детайлно са описани осъществените дейности, като същите съответстват на описанието в договорите. Документите са двустранно подписани от представител на възложителя и на изпълнителя и тяхната достоверност не е оспорена, нито разколебана. Съдът отчел, че така представените доказателства - договори и протоколи, са частни документи, които са предназначени да удостоверят изгодни за жалбоподателя факти и които не притежават материална доказателствена сила. Предвид обаче обстоятелството, че същите са редовни от външна страна, не си противоречат - както помежду си, така и с другите доказателства по делото, и не е установено да са неистински, не намерил основание да не цени същите. Приемо-предавателните протоколи са пряко доказателство за извършването на услугите и наред с останалите доказателства, които са взаимосвързани, удостоверяват изпълнението на фактурираните СМР. Съобразил е и обстоятелството, че доставките са разплатени по банков път, което се потвърждава и от съдебно-счетоводната експертиза. Нито ревизиращите органи, нито вещото лице са констатирали някаква нередовност при счетоводните записвания или несъответствия при воденето на счетоводните книги и отчетността по ЗДДС на жалбоподателя. Тъкмо обратното вещото лице е направило заключение, че счетоводството на Динамик ресурс ООД е водено редовно и в съответствие с нормативните изисквания. При това положение и въз основа на съвкупния анализ на събраните в хода на ревизията и допълнително ангажираните от жалбоподателя доказателства първоинстанционният съд е формирал извод, че процесните фактури документират действително осъществени доставки на стоки и услуги. Според съда, този извод не се променя и от обстоятелството, че по делото не е доказано по категоричен начин наличието на материална и кадрова обезпеченост. В тази връзка е съобразил практиката на СЕС. Според съда, в конкретния случай органите по приходите не са обосновали наличието за данъчна измама, тъй като по делото не са събрани данни, въз основа на които да се направи заключение за данъчна измама.По отношение на доставката по фактурата, издадена от Вива Вайн ЕООД, за която органите по приходите също са отказали да признаят данъчен кредит с единствен мотив, че не са представени доказателства за придобиване на стоките от доставчика и съответно не е доказана възможността му да прехвърли стоката, съдът е формирал идентични изводи. Приел, че без твърдения и доказателства за участие на жалбоподателя в данъчна измама, изложените от ревизиращите органи доводи относно възможността на Вива Вайн ЕООД да извърши доставката не са достатъчни и не могат да обосноват отказ за признаване на данъчен кредит. Предвид изводите си относно реалността на доставките по ЗДДС, съдът обосновал различни изводи и по отношение за задълженията по ЗКПО. Органите по приходите са извършили преобразуване на счетоводния финансов резултат на ревизираното дружеството за 2020 и 2021 г. в посока увеличение със стойността по фактурите, издадени от Топкап 2016 ЕООД и Вива Вайн ЕООД, на основание чл. 26, т. 2 от ЗКПО. След като фактурите, издадени от посочените по-горе доставчици, документират действително осъществени стопански операции, неоснователно не са признати за целите на данъчното облагане отразените въз основа на тях счетоводни разходи . Решението е правилно. Касационният съдебен състав възприема изцяло решаващите изводи от мотивите на обжалваното решение и препраща към тях, съобразно чл. 221, ал. 2, изр. 2 АПК. Наред с това, съобразява изводите си и с неоспорването от страна на административния орган на представените писмени доказателства и на изслушаната по спора пред първоинстанционния съд съдебна експертиза. Касационните оплаквания са обосновани с липсата на техническа и кадрова обезпеченост за извършване на доставките от дружеството-доставчик Топкап 2016 ЕООД и с липсата на доказателства за произход, за транспорт и за приемо-предаване на стоките и кадрови ресурс за извършване на доставките от дружеството-доставчик Вива Вайн ЕООД. Изводите на органите по приходите, съдържащи се в ревизионния доклад, в ревизионния акт и в решението на решаващия административен орган, обосноваващи непризнаването на правото на приспадане на данъчен кредит по процесните фактури, са обвързани преди всичко с обстоятелството на недоказана техническа и кадрова обезпеченост, което обстоятелство правилно е съобразено от първоинстанционния съд. Констатациите са за недоказана реалност на доставките, с посочено правно основание по чл. 68, ал. 1, т. 1 от ЗДДС, във връзка с чл. 6, чл. 9, чл. 25 от ЗДДС. Предвид горното, се дължи отговор на въпроса дали установените от органите по приходите обстоятелства, а именно - недоказана кадрова и материална обезпеченост, са достатъчни, за да обосноват законосъобразни изводи за липса на реалност на доставките по процесните фактури. Отговорът на този въпрос следва да се даде и при съобразяване на това, че органите по приходите не са обосновали обективни данни, от които да може да се направи обоснован извод за осъществена от дружеството данъчна измама. Първоинстанционният съд е дал правилен отговор на този въпрос. Изводите на органите по приходите в основната си част почиват на предположения. В тази връзка правилно първоинстанционният съд е съобразил сключените договори, представените приемо-предавателни протоколи, документите за плащания. Правото на приспадане на данъчен кредит е определено в чл. 68, ал. 1 от ЗДДС, съгласно който данъчен кредит е сумата на данъка, която регистрирано лице има право да приспадне от данъчните си задължения по този закон за получени от него стоки или услуги по облагаема доставка. Следователно, правото на приспадане на данъчен кредит във всеки случай предполага наличието на осъществена доставка на стоки или услуги. Освен това чл. 68, ал. 1 от ЗДДС предполага правото на приспадане на данъчен кредит за получени от лицето стоки или услуги по облагаема доставка. Облагаема доставка съгласно чл. 12, ал. 1 от ЗДДС е всяка доставка на стока или услуга по смисъла на чл. 6 и 9, когато е извършена от данъчно задължено лице по този закон и е с място на изпълнение на територията на страната, както и доставката, облагаема с нулева ставка, извършена от данъчно задължено лице, освен в случаите, в които този закон предвижда друго. Напълно идентична в тази насока е и разпоредбата на чл. 178 от директивата 2006/112/ЕО на Съвета от 28 ноември 2006 година относно общата система на данъка върху добавената стойност (директивата), съгласно която, за да може да упражни правото си на приспадане, данъчнозадълженото лице трябва да отговаря на следните условия за целите на приспадане в съответствие с член 168, буква а) по отношение на доставката на стоки или услуги, той трябва да притежава фактура, съставена в съответствие с членове 220 236 и членове 238, 239 и 240. От своя страна, съгласно чл. 168, б. "а" доколкото стоките и услугите се използват за целите на облагаемите сделки на данъчнозадължено лице, същото има правото, в държава-членка, в която извършва тези сделки, да приспадне следното от дължимия данък върху добавената стойност, който то е задължено да плати дължимия или платен ДДС в тази държава-членка по отношение на доставката за него на стоки или услуги, извършена или която предстои да бъде извършена от друго данъчнозадължено лице. Следователно, и съгласно чл. 178, вр. чл. 168 от директивата съществува изискването лицето, което претендира правото на приспадане на данъчен кредит да е получател на доставката или услугата, а другото данъчнозадължено лице да е реалния доставчик на доставката на стока или услуга. Както се посочи и по-горе в мотивите на това решение, правото на приспадане на ДДС зависи от изпълнението както на материалноправни, така и на формални условия. Що се отнася до материалноправните условия, от член 168, буква а) от Директива 2006/112 следва, че за да може да се ползва от право на приспадане, заинтересованото лице трябва, от една страна, да бъде "данъчнозадължено лице" по смисъла на тази директива. От друга страна, това лице трябва, нагоре по веригата, да е получило стоките или услугите, за които иска да му се признае право на приспадане, от друго данъчнозадължено лице, а надолу по веригата да е използвало тези стоки или услуги за нуждите на собствените си облагаеми сделки. Що се отнася до правилата за упражняване на правото на приспадане на ДДС, които се приравняват на формални изисквания, член 178, буква a) от посочената директива предвижда, че данъчнозадълженото лице трябва да притежава фактура, съставена в съответствие с членове 220 236 и с членове 238 240 от нея (решение от 11 ноември 2021 г., Ferimet, C-281/20). От това следва, че посочването на доставчика във фактурата за стоките или услугите, във връзка с които е упражнено правото на приспадане на ДДС, представлява формално условие за упражняването на това право. Качеството "данъчнозадължено лице" на доставчика на стоките или услугите спада към материалноправните условия (в този смисъл решение от 11 ноември 2021 г., Ferimet, C-281/20). Общата система на ДДС гарантира неутралитет от гледна точка на данъчната тежест на всички икономически дейности, независимо от техните цели и резултати, при условие че самите тези дейности по принцип подлежат на облагане с ДДС (в този смисъл решение от 11 ноември 2021 г., Ferimet, C-281/20). Съгласно постоянната практика на Съда на Европейския съюз, правото на данъчнозадължените лица да приспаднат от ДДС, на който са лица платци, дължимия или платения ДДС за закупени от тях стоки или за получени от тях услуги, използвани за целите на техните облагаеми доставки, представлява основен принцип на общата система на ДДС. Както Съдът на Европейския съюз многократно е постановявал, предвиденото в член 167 и сл. от Директива 2006/112 право на приспадане е неразделна част от механизма на ДДС и по принцип не може да бъде ограничавано, когато материалноправните и формалните изисквания или условия, от които това право зависи, са изпълнени от желаещите да го упражнят данъчнозадължени лица (решение от 11 ноември 2021 г., Ferimet, C-281/20). Така Съдът на Европейския съюз е приел, че основният принцип на неутралност на ДДС налага приспадането му за получени доставки да бъде допуснато, ако са изпълнени материалноправните условия, дори и данъчнозадължените лица да не са изпълнили някои формални условия (в този смисъл решение от 11 ноември 2021 г., Ferimet, C-281/20. Следователно, щом разполага с информацията, необходима да се установи, че материалноправните условия са изпълнени, данъчната администрация не може да наложи във връзка с правото на данъчнозадълженото лице да приспадне този данък допълнителни условия, които могат да доведат до осуетяване на упражняването на това право (решение от 11 ноември 2021 г., Ferimet, C-281/20). Това би могло обаче да не е така, ако вследствие на нарушението на формалните изисквания се възпрепятства представянето на сигурни доказателства за изпълнението на материалноправните изисквания (решение от 11 ноември 2021 г., Ferimet, C-281/20). Такъв би могъл да е случаят, когато във фактурата за стоките или услугите, във връзка с които е упражнено правото на приспадане на ДДС, не е посочен действителният доставчик, ако това възпрепятства установяването на този доставчик, а оттам и определянето дали той има качеството на данъчнозадължено лице, тъй като това качество представлява едно от материалноправните условия за правото на приспадане на ДДС (решение от 11 ноември 2021 г., Ferimet). В процесния случай не съществува спор по отношение на обстоятелството, че са изпълнени формалните изисквания. От събраните по делото доказателства, обаче се установява и изпълнението на материално правните изисквания, доколкото на данъчната администрация са били представени необходимите доказателства, за да провери тези изисквания. Горното е правилно съобразено от първоинстанционния съд, включително чрез допускането и изслушването на съдебна експертиза. Дори и да се приеме че не са доказани кадрова и материална обезпеченост за извършване на доставките, то само наличието на това обстоятелство, без доказано и твърдяно обстоятелство от органите по приходите на данъчна измама не е достатъчно, за да обоснове отказа за правото на приспадане на данъчен кредит по процесните фактури. Съдът на Европейския съюз вече се е произнесъл, че проверката за наличието на облагаема доставка трябва да се осъществи в съответствие с правилата за доказване, установени в националното право, като се извърши глобална преценка на всички елементи и фактически обстоятелства по конкретния случай (този смисъл решения от 6 декември 2012 г., Б., C-285/11, т. 31 и 32, и от 31 януари 2013 г., Строй транс C-642/11, т. 45). Въпреки това, обстоятелството, че съответните услуги не са били доставени от издателя на фактурите или негов подизпълнител, по-специално тъй като последните не са разполагали с необходимия персонал и материали, не е достатъчно, за да се приеме, че не е налице доставка на разглежданите стоки и да се изключи правото на приспадане, тъй като това може да се дължи както на прикриване с измамна цел на доставчиците, така и на просто използване на други подизпълнители (в този смисъл решения от 6 септември 2012 г., Tуth, C-324/11). Съдът освен това многократно е постановявал, че когато са изпълнени материалноправните условия за правото на приспадане, на данъчнозадълженото лице може да се откаже право на приспадане само при условие, че въз основа на обективни данни се установи, че то е знаело или е трябвало да знае, че с придобиването на стоките или услугите, основание за правото на приспадане, е участвало в сделка, която е част от измама, извършена от доставчика или от друг стопански субект, действащ нагоре или надолу по веригата от доставки на стоки или услуги (решение от 11 ноември 2021 г., Ferimet, C 281/20. Всъщност Съдът в това отношение е приел, че режимът на правото на приспадане, предвиден в Директива 2006/112, не допуска данъчнозадължено лице което не е знаело и не е могло да знае, че съответната сделка е част от извършена от доставчика данъчна измама или че друга сделка по веригата на доставки преди или след осъществената от данъчнозадълженото лице е опорочена поради измама с ДДС да бъде санкционирано, като не му бъде признато право на приспадане, тъй като установяването на режим на обективна отговорност би надхвърлило необходимото за защита на държавния бюджет (решение от 11 ноември 2021 г., Ferimet, C 281/20, т. 49. От съдебната практика, следва, че на данъчнозадълженото лице може да бъде отказано да се признае правото на приспадане само ако след глобална преценка на всички доказателства и фактически обстоятелства по делото, извършена в съответствие с установените в националното право правила за доказване, се установи, че това лице е извършило измама с ДДС или е знаело, или е трябвало да знае, че сделката, която използва като основание за приспадане, е част от такава измама. Правото на приспадане може да бъде отказано само когато тези факти са установени надлежно, а не с предположения (в този смисъл решение от 11 ноември 2021 г., Ferimet, C 281/20. Данъчният орган трябва, от една страна, да определи точно елементите на фактическия състав на измамата и да докаже измамните действия, и от друга страна, да докаже, че данъчнозадълженото лице е участвало активно в тази измама или че е знаело или е трябвало да знае, че сделката, с която обосновава това право, е част от посочената измама. При все това, доказването на наличието на измама и на участието на данъчнозадълженото лице в нея не означава непременно да се идентифицират всички участници, участвали в тази измама, както и съответните им действия. Всъщност в ревизионния акт и доклада към него не се съдържат обективните данни, въз основа на които органите по приходите са можели изобщо да формират изводи за наличието на данъчна измама. Не се съдържат установявания, от които настоящата съдебна инстанция би могла да направи обоснован извод, че сделката е част от данъчна измама и че ревизираното лице е знаело или е трябвало да знае, че участва в данъчна измама. В процесния случай данъчната администрация не е установила, че търговското дружество е участвало в измама с ДДС и е знаело, или е трябвало да знае, че процесните сделки са част от такава измама. Изрично в определение на Съда на Европейския съюз от 15 юли 2021 г., по дело С-123/14 се приема, че разпоредбите на Директива 2006/112, които се отнасят до правото на приспадане на ДДС, трябва да се тълкуват в смисъл, че не допускат данъчната администрация на държава-членка да приеме, че няма извършена доставка на стоки, като последица от което е налице пречка купувачът да приспадне платения при покупката ДДС, по съображение че купувачът не е доказал нито произхода на съответните стоки, нито това, че доставчикът му ги е притежавал, въпреки че тази администрация не установява, че купувачът е участвал в измама с ДДС и е знаел или е трябвало да знае, че съответната сделка е част от такава измама. Правилни са изводите на първоинстанционния съд, че от събраните по делото доказателства се установява реалността на доставките по процесните фактури. Тази съдебна инстанция е обвързана с разбирането, че когато изводите на съда за липсата на реални доставки се основават на липсата на кадрови и материален ресурс, могат да послужат като основание за отказ на правото на приспадане на данъчен кредит само, когато от органите по приходите е установено, че ревизираното дружество като получател по фактурите е знаело или е трябвало да знае, че участва в сделка, свързана с измама с ДДС. Подобни обективни данни за това обстоятелство не са установени от органите по приходите. По отношение на процесните фактури, във връзка с които ревизионния акт е определен като незаконосъобразен са представени доказателства, от които следва извода за реалност на доставките, както правилно е приел и първоинстанционният съд. В тази връзка следва да се съобрази и практиката на Съда на Европейския съюз, съобразно която чл. 167, чл. 168, б. а, чл. 178, б. а и чл. 273 от директива 2006/112, във връзка с принципите на данъчен неутралитет и на пропорционалност трябва да се тълкуват в смисъл, че не допускат национална правна уредба, която лишава данъчнозадълженото лице от правото на приспадане на платения по получени доставки ДДС единствено с това, че дадена облагаема търговска сделка се счита за привидна и нищожна съгласно разпоредбите на националното гражданско право без да е необходимо да се установява, че са налице обстоятелства, които от гледна точка на правото на съюза позволяват тази сделка да се квалифицира като привидна или когато сделката е действително извършена, че тя е осъществена с цел измама с ДДС или с цел злоупотреба. Съдът съобразява също така практиката на Съда на Европейския съюз, съгласно която нарушението на национални норми, уреждащи разглежданите доставки на услуги от данъчнозадълженото лице или от друг стопански субект по веригата от доставки, само по себе си не представлява доказателство, че данъчнозадълженото лице е извършило измама с ДДС или е участвало в такава измама. При съобразяване а тези обстоятелства като правилно се определят изводите на първоинстанционния съд в частта на установените с ревизионния акт задължения по ЗКПО, като правилно същият е определен като незаконосъобразен. Въз основа на изложеното следва извод за законосъобразност на решението на първоинстанционния съд. При този изход на спора и своевременно направеното от страна на "Динамик ресурс" ООД искане за присъждане на разноски, придружено със списък и с доказателства за извършването им, на дружеството следва да се присъдят направените по делото разноски, представляващи възнаграждение за адвокат в размер на 9800 лв. Като съобрази направените фактически и правни изводи и на основание чл. 221, ал. 1, Върховният административен съд, първо отделение