Решение № 8120 от 11.06.2013 г. на ВАС по адм. д. № 381/2013 г.

Решение № 8120 от 11.06.2013 г. на ВАС по адм. д. № 381/2013 г., I о., докладчик съдията Бисер Цветков Производството е по гл. ХII от АПК във вр. с чл. 160, ал. 6 от ДОПК. Образувано е по касационна жалба на директора на дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" - Пловдив /сега дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика"/ срещу решение № 2417/05.11.2012 г. на Административен съд Пловдив /АСП/ по адм. д. № 361 по описа за 2012 г. в частта, с което е отменен ревизионен акт № 241103763/10.10.2011 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП Пловдив относно отказаното право на приспадане на данъчен кредит по 3 бр. фактури, издадени от ЕТ "Вълчо Карев" за д. п. м. 10.2007 г. и 07.2008 г. и по една фактура, издадена от "Блик - 9" ЕООД в д. п. м. 03.2007 г. Оплакванията на касатора са за неправилност на решението заради противоречие със съществени процесуални правила и с материалния закон. Към първата категория основания за неправилност е отнесена липсата на мотиви за отмяна на РА относно правото на данъчен кредит в д. п. м. 03 и 10.2007 г. Като противоречащи на материалния закон се определят изводите на съда за реалност на доставките, по който е упражнено правото на приспадане на данъчен кредит. Сочат се опущения при оценката на доказателствата, както и на логическите правила при формиране на фактическите и правните изводи. Иска се отмяна на решението в оспорената част и отхвърляне на оспорването срещу съответната част на РА. Ответникът по касация "Стил пласт" ЕООД, чрез повереника си адв. Десислава Петкова - Топалова изразява становище за неоснователност на жалбата. Заключението на прокурора е за основателност на жалбата в частта засягаща спора за правото на данъчен кредит, упражнено в д. п. м. 03 и 07.2007 г., тъй като в тази част съдебния акт не съответства на изискванията на чл. 236, ал. 2 от ГПК. След обсъждане на касационните доводи и в обхвата на проверката по чл. 218 от АПК, съдът прие следното: С оспорения пред АСП ревизионния акт, издаден от орган по приходите при ТД на НАП Пловдив, е отказано право на приспадане на данъчен кредит на "Стил пласт" ЕООД в общ размер 6 331.71 лева, упражнено в д. п. м. 11 и 12.2006 г., м. 03 и 10.2007 г. и м. 07.2008 г. и е установено задължение за лихви в размер 3 590.85 лева. Съдът е прогласил нищожността на РА в частта относно непризнатия данъчен кредит за д. п. м. 11 и 12.2006 г. в размер 1 359.83 лева и съответните лихви и е отменил РА в останалата част. Отменителното съдебно решение е предмет на инстанционен контрол. Отреченото право на приспадане на данъчен кредит по отменената част на РА е по фактури № № 37/04.10.2007 г., 38/10.10.2007 г. и 61/01.07.2008 г., издадени от ЕТ "Вълчо Карев" с предмет на доставката зеленчуци - 100, т. картофи, 70, т. кромид и 22, т. дини и по фактура № 13...53/27.03.2007 г., обективираща доставка на материали за производство на алуминиева и ПВЦ дограма от "Блик - 9" ЕООД. Според приходната администрация доставките по фактурите не са осъществени, което изключва възникването на данъчно събитие и изискуемост на данъка, а съответно и право на данъчен кредит с арг. от чл. 68, ал. 2 от ЗДДС. Начисляването на данъка е определена като неправомерно с последиците по чл. 70, ал. 5 от ЗДДС. Органите по приходите са основали изводите си на отсъствието по време на ревизията на прекия доставчик "Блик - 9" ЕООД, комуто ИПДПОТЛ е връчено по реда на чл. 32 от ДОПК и на недоказаното предаване на стоките. Упражнявайки съдебния контрол върху РА в пределите по чл. 160, ал. 2 от ДОПК административният съд е изключил допускането на съществени нарушения на процесуални правила; установил е компетентността на участвалите в административното производство органи по приходите, съответствието на РА с изискванията за форма. Фактическите установявания на съда се различават от тези на администрацията. Давайки вяра на обясненията на управителя на дружеството жалбоподател и на приетата по делото ССЕ, съдът е приел, че предаването на стоките по фактура № 61/01.07.2008 г. е извършено чрез превозването й от "Стил пласт" ЕООД за собствена сметка. Като доказателствен източник за обособяването на родово определените вещи чрез транспортирането им са ценени договор за наем на МПС от 01.01.2007 г., с който дружеството е получило за възмездно ползване товарен автомобил "Мерцедес 609 Д" и фактури № 1362/19.11.2007 г. и № 423/16.01.2008 г. за закупуване на два други товарни автомобила, както и наемането през м. 06.2008 г. на двама шофьори по трудово правоотношение. Позовавайки се на експертизата съдът е установил купуването на гориво, осчетоводено по дебита на сметка 302 - "материали", което е включено в себестойността на стоките - лук, краставици, дини в периода 01.07.2008 г. - 31.07.2008 г. и заедно с притежаването на товарни автомобили и наети шофьори сочело на реалност на доставката по фактура № 61/01.07.2008 г. Общо за доставките на ЕТ "Вълчо Карев" е прието, че е установен произхода на стоките заради доказан внос от Турция на стоки, които по вид и количество съответстват на процесните. Съдът е обсъдил предпоставките на възникване на правото на данъчен кредит и е отнесъл към доказателствената тежест на ДЗЛ доказването им, като в същото време е изключил възникването на процесуална обвързаност за ревизираното лице да проведе "пълно насрещно доказване" на положителния факт на осъществяване на доставката заради твърдението на приходната администрация, че определена фактура не отразява реална доставка. Цитирал е решението на СЕС по съединени дела С-80/11 г. и С-142/11 г., за да обоснове извод, че при доказани материалноправни и процесуални условия за възникване и упражняване на правото на приспадане, отричането му е правомерно само за предотвратяване на данъчни измами. Прието е, че предпоставките на правото на приспадане са осъществени по спорните доставки. В оспореното решение липсват правни изводи по спора относно правото на данъчен кредит по доставката на "Блик - 9" ЕООД в д. п. м. 03.2007 г. Решението е правилно в частта за отмяна на РА относно отреченото на "Стил пласт" ЕООД право на приспадане на данъчен кредит в д. п. м. 07.2008 г. и неправилно в останалата му част. Основателно е касационното оплакване за липса на мотиви на първоинстанционния съдебен акт по спора за правото на данъчен кредит по доставката на "Блик - 9" ЕООД, за която е издадена фактура № 13...53/27.03.2007 г. Относно този спор в мотивите на решението липсва оценка на доказателствата, фактически и правни изводи, което е в противоречие с чл. 236, ал. 2 от ГПК във вр. с § 2 от ДР на ДОПК. Процесуалните правила относно съдържанието на съдебния акт са съществени и нарушаването им го опорочава - чл. 209, т. 3, пр. 2 от АПК. Преодоляването на последиците от процесуалните пропускания на първостепенния съд се осъществява по реда на чл. 222, ал. 2, т. 1 от АПК с отмяна на засегнатата от порока част от решението и връщането му за ново разглеждане от друг състав на първоинстанционния съд. Налице са и сочените от касатора опущения на първостепенния съд в процеса на доказване по доставките на ЕТ "Вълчо Карев" в д. п. м. 10.2007 г., за които е упражнено право на приспадане на данъчен кредит в общ размер 2 000 лева. Вътрешно противоречива е позицията на инстанцията по същество относно разпределението на доказателствената тежест. Правото на приспадане на данъчен кредит е субективно публично право на ДЗЛ с насрещен субект приходната администрация /вж. чл. 68, ал. 1 от ЗДДС/. По общото правило на чл. 154, ал. 1 от ГПК във вр. с § 2 от ПЗР на ДОПК в тежест на носителя на правото е да докаже осъществяването на предпоставките за възникването му. Доколкото РА е утежняващ административен акт, то установяването на предпоставките за издаването му е обвързаност на приходния орган - чл. 170, ал. 1 от АПК във вр. с § 2 от ДР на ДОПК. За целите на ЗДДС данъчно събитие е не правоотношението или задължението, а изпълнението на задължението за прехвърляне на правото на собственост или извършването на услугата /вж. чл. 6, ал. 1; чл. 9, ал. 1 и чл. 25, ал. 1 от ЗДДС/. Субект на изпълнението следва да бъде доставчикът. Осигуряването на изпълнение от различно лице не може да има за последица възникването на право на приспадане на данъчен кредит. Своенето на стоката от доставчика в общия случай е предпоставка за прехвърлянето на собствеността върху нея, като доставка на стока по чл. 6, ал. 1 от ЗДДС, по правилото, че не можеш да прехвърлиш права, които не притежаващ /nemo dat quod non habet/. С арг. от чл. 24, ал. 2 от ЗЗД когато предмет на разпоредителна сделка са родово определени вещи транслативният ефект не настъпва със сключването на договора, а е необходимо индивидуализиране на вещите по съгласие на страните или чрез предаване. Без да е установено съгласието за конкретизиране на вещите или предаването собствеността не преминава върху получателя и липсва облагаема доставка. За доказване на предаването не съществува ограничение в доказателствените средства. Информационна следа за предаването по спорните доставки създава издаването на пътни листове и доказаната обезпеченост с транспортно средство и работна сила на получателя. Съставените от страните по сделката писмени доказателствени средства за предаването могат да се ценят. Към установяването на такава информационна следа са насочени процесуалните усилия на данъчния субект, а на отсъствието й се основават фактическите установявания на приходната администрация. Следва да се има предвид, че за да се ползва от благоприятните правни последици на твърдяните от нея юридически или доказателствени факти, твърдящата ги страна трябва да създаде абсолютна убеденост у съда за осъществяването им - т. нар. пълно доказване. Нисък е интензитета на убеждаващо въздействие относно осъществяването на юридическия факт на предаването на стоките по фактури № № 37/04.10.2007 г., 38/10.10.2007 г. на договора за наем на МПС от 01.01.2007 г. Фактът на притежаване от получателя по доставките на транспортно средство без за него да има нает водач, да са извършвани разходи за гориво и да има информационна следа за движението им, не обуславя по необходимост извод за обособяване на родово определените вещи по доставките чрез превозването им. Обратното на горното е вярно за доставката по фактура № 61/01.07.2008 г. Към момента на извършването й освен налични превозни средства в дружеството има лица полагащи зависим труд на длъжност шофьор и е отразено счетоводно закупуването на гориво и осчетоводяването разходите за горивото при определяне на себестойността на зеленчуците предмет на доставката. Щом е извършена доставка на стоката с арг. от чл. 25, ал. 2 от ЗДДС е възникнало данъчно събитие, поради което е породено задължението по чл. 25, ал. 6, т. 1 от ЗДДС за начисляване на данъка. Това определя начисляването на данъка, съдържащо във фактическия състав и издаването на процесните фактури /вж. чл. 86, ал. 1, т. 1 от ЗДДС/, като правомерно, а основаният на чл. 70, ал. 5 от ЗДДС отказ на приходната администрация да признае правото на приспадане на данъчен кредит по доставките, като неоснователен. В контекста на горното е дължима отмяна на оспореното решение в частта отменяща РА относно отказаното на "Стил пласт" ЕООД право на приспадане на данъчен кредит в общ размер 2 000 лева по издадените от ЕТ "Вълчо Карев" фактури № № 37/04.10.2007 г., 38/10.10.2007 г. и в размер 290.68 лева по фактура № 1300000053/27.03.2007 г., издадена от "Блик - 9" ЕООД. Относно първата група фактури след отмяна на решението спорът следва да се реши по същество с отхвърляне на жалбата срещу тази част на РА, а в частта относно данъчния кредит по фактурата на "Блик-9" ЕООД делото следва да се върне за ново разглеждане от друг състав на АСП, който да се произнесе мотивирано по оспорването в съответствие с изискването на чл. 236, ал. 2 от ГПК. В останалата част решението следва да бъде оставено в сила. При действието на чл. 226, ал. 3 от АПК спорът за разноските и пред настоящата инстанция е подсъден на първоинстанционния съд при новото разглеждане на делото. Воден от горното и на основание чл. 221, ал. 2 от АПК във вр. с чл. 160, ал. 6 от ДОПК, Върховният административен съд, Първо отделение