Решение № 9950 от 9.07.2012 г. на ВАС по адм. д. № 8543/2011 г.

Решение № 9950 от 9.07.2012 г. на ВАС по адм. д. № 8543/2011 г., I о., докладчик съдията Искра Александрова Производството е по реда на чл. 208 и сл. от АПК. Образувано е по касационна жалба, подадена от "Асоциация на българските предприятия за международни превози и пътища" (АЕБТРИ) срещу решение № 1544 от 01.04.2011 г., постановено от Административния съд София-град по адм. д. № 2723/2010 г. С обжалваното решение е отхвърлена жалбата на АЕБТРИ, като агент на Хиноин Фармасютикъл енд Кемикъл Уъркс Ко. Лтд Унгария срещу Акт за прихващане или възстановяване № 900962/16.12.2009 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП - София-град, потвърден с решение № 334/11.03.2010 г. на директора на дирекция "ОУИ" - гр. София при ЦУ на НАП. Със същото решение жалбоподателят е осъден да заплати на ответната дирекция разноски по водене на делото в размер на 2159 лева. В касационната жалба се поддържа неправилност на решението. Наведените касационни основания са всичките, визирани в чл. 209, т. 3 от АПК - неправилно приложение на материалния закон, допуснати съдопроизводствени нарушения и необоснованост. Иска се отмяна на решението и отмяна на Акт за прихващане или възстановяване № 900962/16.12.2009 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП - София град, потвърден с решение № 334/11.03.2010 г. на директора на дирекция "ОУИ" - София и признаване на Хиноин Фармасютикъл енд Кемикъл Уъркс Ко. Лтд Унгария право на възстановяване на ДДС в размер на 85410,19 лева за 2008 г. по реда на Наредба № Н-11 от 24.08.2006 г. на министъра на финансите. Ответникът в касационното производство - директорът на дирекция "ОУИ" - София чрез процесуалния си представител по делото оспорва жалбата и иска отхвърлянето й. Върховната административна прокуратура чрез участващия по делото прокурор изразява становище за допустимост, но за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд в настоящия съдебен състав преценява касационната жалба като допустима, тъй като е подадена от надлежна страна в рамките на 14-дневния законоустановен срок за касационно обжалване. По отношение на основателността й съдът приема следното: Предмет на контрол пред административния съд е Акт за прихващане или възстановяване № 900962/16.12.09 г., издаден във връзка с подадено искане за възстановяване на платен ДДС на чуждестранното лице Киноин фармацевтична и химическа фабрика АД, Унгария, вх. № 15-00-246 от 30.06.2009 г. Искането е подадено чрез агент на задълженото лице, който е Сдружение "Асоциация на Българските предприятия за международни превози и пътища" (АЕБТРИ). Искането касае възстановяване на ДДС в размер на 85 450,19 лева за периода от 01.01.08 г. до 31.12.2008 г. във връзка с издадени му 12 броя фактури от "Санофи-Авентис България" ЕООД. Към искането са приложени фактурите. Видно от тях е, че ф. № 5, 13, 50, 67 са с описание на стопанската операция - конгреси, симпозиуми и експертни срещи по договор; ф. № 12, 49, 66, са с описание на стопанската операция - медицински проучвания и клинични изпитвания по договор; пет броя кредитни известия - № 82/09.10.2008 г. към фактури № 49/08.04.08 г. и № 66/06.07.2008 г., № 83 към фактури № 50/08.04.2008 г. и № 67/08.07.2008 г., № 97/17.12.08 г. към ф. № 49/08.04.08 г., № 4/04.01.08 г. към фактури № 51/08.10.07 и № 69/18.12.07 г. и № 98/17.12.08 г. към ф. № 50/08.04.08 г. С обжалвания АПВ е отказано възстановяването на поискания данъчен кредит с мотива, че по въпросните фактури неправомерно е начислен ДДС, поради което е прието, че е налице хипотезата на чл. 70, ал. 5 от ЗДДС. До този извод органът по приходите е стигнал след като е приел, че фактурираните услуги са такива по чл. 21, ал. 3, т. 2, б. "в" и "г" от ЗДДС. Съображенията на приходния орган са, че фактурите касаят разходи свързани с персонала (заплати, премии, социални осигуровки, обучение, командировки, разходи за поддръжка на автомобили, консумативи и др.). Преценено е, че тези разходи по своята същност представляват елементи на трудовото възнаграждение на лицата и обезщетения, изплащани от работодателя на назначените лица, а трудовата дейност не е независима икономическа дейност, поради което за тази дейност лицето не е данъчно задължено лице. Посочено е също така, че ако се приеме, че предмет на доставките са услуги, извършвани от консултанти, инженери, счетоводители, юристи или други подобни услуги, включително услуги по преработка на софтуер или услуги по осигуряване на персонал, то те попадат в хипотезата на чл. 21, ал. 3, т. 2, б. "в" и б. "е" от ЗДДС. при които мястото им на изпълнение е мястото, където се намира постоянният обект на получателя, откъдето той извършва своята икономическа дейност. Направен е изводът, че доставките по чл. 21, ал. 3 от ЗДДС нямат характер на облагаеми по смисъла на чл. 12 от ЗДДС, поради което данъкът, начислен във фактурите е без правно основание. С решението на директора на дирекция "ОУИ" - София, издадено по реда на административното обжалване на РА, органът по приходите е приел, че от съдържанието на договорите става ясно, че услугите, за които жалбоподателят претендира възстановяване на данък са рекламни, консултантски и услуги по предоставяне на информация. Посочено е, че тези услуги се третират от ЗДДС като доставки с място на изпълнение на територията на получателя, която не е територията на Р България. Административният съд е приел, че АПВ е издаден от компетентен орган в съответната форма при спазване на процесуалните и материалноправните разпоредби. Съдът е съобразил и тълкувал съдържанието на представените два договора между Хиноин фармасютикъл енд Кемикъл Уъркс Ко. Лтд и "Санофи-Авентис България" ЕООД във връзка с които са издадените фактури. Изхождайки от уговорките в тези договори, съдът е приел, че доставките с предмет услуги, свързани с конгреси, симпозиуми и експертни срещи са всъщност услуги за реклама и популяризиране на дейността на Хиноин Фармасютикъл енд Кемикъл Уъркс Ко. Лтд и произвежданите от него лекарствени продукти и осъществяват хипотезата на чл. 21, ал. 3, б. "б" от ЗДДС. Посочено е от съда, че самите страни по договора са изразили воля, че организирането на конференции, симпозиуми, събрания на лекари и други медицински специалисти е основна дейност по реклама и популяризиране на лекарствените продукти на Хиноин Фармасютикъл енд Кемикъл Уъркс Ко. Лтд. По отношение на останалите услуги, за да определи характера им съдът е тълкувал волята на страните, изразена в представения договор. Въз основа на уговорките в него е прието, че целта на сключения договор е да се съберат и обработят данни за резултатите от проведените на територията на Р България клинични изпитвания на лекарствените продукти, произвеждани от Хиноин Фармасютикъл енд Кемикъл Уъркс Ко. Лтд. като по отношение на лекарствените продукти, чиято употреба не е разрешена на територията на страната, да се подготвят необходимите документи за това. Съдът е посочил, че услугите, чието предоставяне е пряко свързано със събирането и обработката на информация от проведените клинични изпитвания, попадат в категорията услуги по обработка на данни и предоставяне на информация по чл. 21, ал. 3, б. "г" от ЗДДС. Останалите услуги - по подготовка на необходимите документи за употреба на продуктите в страната попадат в категорията консултантски услуги по чл. 21, ал. 3, б. "в" от ЗДДС. Съдът е посочил, че не споделя съображенията на жалбоподателя, че фактурираните услуги са свързани с научни мероприятия. Изхождайки от предмета на основната дейност на получателя по фактурите - производство на лекарствени продукти, съдът приема, че процесните услуги са тясно свързани с неговата търговска дейност, възлагани са с цел получаване на бъдеща печалба от продажбата на лекарствени продукти на българския пазар, поради което имат комерсиален, а не научен характер. В заключение, съдът е приел, че процесните доставки са регламентирани за целите на ЗДДС в чл. 21, ал. 3, б. "б", "в" и "г" от закона, като доставки с място на изпълнение на територията на получателя, която в случая не е територията на Р България. Посочил е, че при място на изпълнение в друга държава членка за доставчика не възниква задължение да начисли данък, а ако е сторил това, то данъкът се явява неправомерно начислен и по силата на чл. 70, ал. 5 от ЗДДС, вр. с чл. 6, ал. 1 от Наредба № Н-11 от 24.08.2006 г. (отм.) за чуждестранното лице не възниква право на възстановяване на ДДС. Съдът е посочил, че в ЗДДС е възприет принципът, че всяка извършена услуга следва да бъде обложена с данък в държавата, където се потребява. Настоящият съдебен състав на I-во отделение на ВАС преценява обжалваното решение като обосновано и правилно. Неоснователно е оплакването на касатора за допуснати съществени нарушения на съдопроизводствените правила от съда с необсъждането на събраната по делото съдебно-счетоводна експертиза и доказателствата, събрани чрез насрещната проверка на третото лице - "Санофи-Авентис България". В съдържанието на събраната по делото експертиза се констатира начина на осчетоводяване на процесните фактури, начина на формиране на цената на услугите и поддържаната от доставчика по фактурите аналитична отчетност. Данните от заключението, макар и подробни и обективни са неотносими към спора, тъй като последният не се свежда до правилното осчетоводяване на процесните фактури, а до същността и съдържанието на удостоверените с тях доставки. В заключението е констатирано наличието на 6 броя фактури, издадени от "Санофи-Авентис България" ЕООД на Хиноин Фармасютикъл Енд Кемикъл Уъркс Ко. Лтд през различни периоди от 2008 г. относно услуги във връзка с маркетингови, промоционални и консултантски услуги. Това констатирано обстоятелство не води обаче автоматично до извода, че процесните фактури касаят услуги, различни от маркетинговите, промоционалните и консултантските. По тези съображения, настоящият съдебен състав счита, че липсата на обсъждане от първоинстанционния съд на приетата по делото съдебно-счетоводна експертиза не е съществено процесуално нарушение. По делото (лист 109 и сл. от делото) се намират писмени документи, представени на приходния орган от "Санофи Авентис България". В обжалваното решение липсват изложени изрични съображения по тези документи, което не значи непременно, че те не са съобразени от съда при формиране на решаващите му изводи. Представените документи представляват фактури, издадени от трети лица на "Санофи Авентис България" за доставка на лекарства, за разходи за семинари, справка за изплатени доходи на физически лица през 2008 г. от "Санофи Авентис България", програми за конференции. От съдържанието на тези документи не може да се направи извод за връзка на удостоверените в тях обстоятелства с Хиноин Фармасютикъл Енд Кемикъл Уъркс Ко и конкретно с договорите, които последният е сключил със "Санофи Авентис България". В този смисъл, при преценката си относно съдържанието на фактурираните доставки с процесните фактури, съдът основателно е съобразявал само съдържанието на представените договори между страните по тези фактури. Изводите на административния съд формирани въз основа на съдържанието на кредитираните от него договори не са в противоречие със съдържанието на писменото обяснение от управителя на "Санофи Авентис България" (лист 112 и сл. от делото). Производството на лекарствени продукти безспорно е свързано с научни изследвания и търсения, които предполагат провеждането на научни мероприятия. В конкретния случай обаче липсват доказателства, че конференциите, програмите за които са представени по делото, са организирани от "Санофи Авентис България" по искане на Хиноин Фармасютикъл Енд Кемикъл Уъркс Ко, както и че на тези конференции са обсъждани теми, свързани с научни разработки относно предмета на дейност на чуждестранното лице. Неоснователно е оплакването на касатора за неправилно приложение на материалния закон от административния съд. С оглед предметната квалификацията на доставките по процесните сделки, съдът основателно е приел, че те попадат в хипотезата на чл. 21, ал. 3, б. "б", "в" и "г" от ЗДДС в редакцията му към ДВ, бр. 113 от 2007 г., документирането на които става по реда на чл. 79, ал. 2, т. 4 от ППЗДДС. По тези съображения, настоящият съдебен състав на касационната инстанция преценява решението на първоинстанционния съд като правилно, поради което следва да се потвърди. Воден от горното и на осн. чл. 221, ал. 2 от АПК, Върховният административен съд