Решение № 9845 от 5.07.2012 г. на ВАС по адм. д. № 13007/2011 г.

Решение № 9845 от 5.07.2012 г. на ВАС по адм. д. № 13007/2011 г., VIII о., докладчик съдията Мира Райчева Производството е по реда на чл. 160, ал. 6 на Данъчно - осигурителен процесуален кодекс (ДОПК) във връзка с чл. 208 и сл. от Административно-процесуален кодекс (АПК). Образувано е по касационна жалба на "Хибриден Център по свиневъдство" АД, гр. Ш., против решение № 2021/03.08.2011 г., постановено по адм. д. № 676/2011 г. по описа на Административен съд - В., с което е отхвърлена жалбата му против ревизионен акт (РА) № 03251000168/01.12.2010 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП - В., потвърден с Решение № 1034/01.02.2011 г. на директора на Дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" - В. при Централно управление на Национална агенция за приходите. Касаторът оспорва съдебното решение като твърди, че е неправилно като постановено в нарушение на материалния закон и съдопроизводствените правила и необоснованост - касационни основания за отмяна по смисъла на чл. 209, т. 3 от АПК. Касационният жалбоподател иска да бъде отменено обжалваното решение и бъде постановено решение по същество на спора, с което да бъде отменен РА, евентуално- върнато делото за ново разглеждане със задължителни указания по тълкуването и прилагането на закона. Подробни съображения в подкрепа на становището и искането са изложени в касационната жалба и в писмена защита. Претендира разноски. Ответникът директор на Дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" - В. при Централно управление на Национална агенция за приходите е оспорил касационната жалба в мотивиран писмен отговор. Прокурорът от Върховна административна прокуратура заявява становище за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, Осмо отделение счита, че касационната жалба е подадена в срок от надлежна страна, за което е процесуално допустима, като разгледана по същество е частично основателна поради следните съображения: С обжалваното решение № 2021/03.08.2011 г., постановено по адм. д. № 676/2011 г. по описа на Административен съд - В. е отхвърлена жалбата на "Хибриден център по свиневъдство" АД, гр. Ш., против РА № 03251000168/01.12.2010 г. на ТД на НАП - В., потвърден с Решение № 1034/01.02.2011 г. на Директор Дирекция "ОУИ"- В., в частта му, с която на дружеството е отказано право на данъчен кредит по доставки с доставчик "Джефа корпорейшън и Ко" ЕООД и са му определени допълнителни задължения по ЗДДС- данък за внасяне за периода 01.08.09 г. - 31.01.10 г. в размер на 89 538.06 лв. и съответните лихви, както и са му определени задължения по ЗКПО за период 01.01.08 г. - 31.12.08 г. в размер на 494.33 лв. и задължение за лихви за авансови вноски за корпоративен данък по реда на чл. 83, ал. 1 и чл. 84 ЗКПО за 2008 г. в размер на 2 591.11 лв. Административният съд е приел, че РА е законосъобразен акт, издаден от оправомощен орган и при извършване на данъчната ревизия не са допуснати процесуални нарушения и нарушения на материалния закон. АССГ е обосновал изводите си със събраните по време на данъчната ревизия и съдебното производство доказателства. По отношение частта от спора досежно приложението на ЗДДС: Постановеното съдебно решение по тази част от спора е неправилно. В мотивите на обжалваното решение съдът е приел, че от събраните доказателства в ревизионното производство, както и от представените допълнителни такива от жалбоподателя в съдебното производство по обжалване на акта, не е доказано наличието на доставка - прехвърляне на право на собственост върху стоката, описана в процесните фактури с доставчик "Джефа корпорейшън и Ко" ЕООД. Основателно е оплакването в касационната жалба, че за да стигне до този извод, решаващият съд се е ограничил до посочването на общи констатации, без да анализира и систематизира многобройните писмени доказателства, приложени по делото. Това е довело до необоснованост на изводите на съда, съответно и до неправилно приложение на материалния закон. Съдът е изложил вътрешно противоречиви мотиви, посочвайки, че "не са представени приемо- предавателни разписки за всички количества стоки, предмет на процесните фактури", като същевременно е приел, че не са представени доказателства за предаване и приемане "и на тези количества зърно, за които са представени приемо- предавателни разписки". Не е обсъдено за какви количества зърно не са представени приемо- предавателни разписки, въпреки че от заключението на съдебно- счетоводната експертиза се установява, че по процесните фактури са закупени 245.36, т. ечемик, а представените пътно- прехвърлителни разписки са за 227.96, т. (разлика 17.40, т.), царевица - 301.68, т. по фактури, 300.87 т. по приемо- предавателни разписки (разлика 0.81 т.) и пшеница - 1721.24, т. по фактури, 1576.99, т. по приемо- предавателни разписки (разлика 144.25 т.). В тази връзка съдът е игнорирал експертното заключение по т. 11 от експертизата, съгласно което към всяка фактура в счетоводството на жалбоподателя са налични приемо предавателни разписки, описани в Приложение № 1 към ССчЕ и това са документите във връзка с транспорта на зърното. Разликата между количествата по фактури и тези по приемо- предавателни разписки, посочена по- горе, е следствие липсата на посочени количества в приемо- предавателните протоколи, което е съобразено от вещото лице. В реда на изложените мотиви следва да бъде споделено и касационното оплакване, че немотивирано административният съд не е взел предвид като доказателство за предаване и приемане на стоката освен визираните пътно- прехвърлителни разписки, също и приложените кантарни бележки както от кантар на жалбоподателя, така и от електронен кантар на "Мегафрут" ООД- дружество, на което е било възложено извършването на услуга по претегляне на доставените количества зърно срещу заплащане на възнаграждение за извършената услуга. Кантарните бележки от "Хибриден център по свиневъдство" АД и "Мегафрут" ООД са обобщени в табличен вид в Приложение № 2 към ССчЕ, като е извършена съпоставка между складовите разписки, установяващи приемане на стоката и заприходяването й на склад с дата на издаване и количество зърно, кантарната бележка, издадена от електронен кантар на "Мегафрут" ООД на "Хибриден център по свиневъдство" АД, в които са посочени датата на получаване на зърното (съответно претеглянето и предаването му в склада на жалбоподателя), както и количеството и регистрационния номер на камиона, с който е извършен транспорта, както и пътно- прехвърлителна разписка, с отразени в нея регистрационни номера на камиона. Установява се, че номерата на камионите, с които е извършен превоза по пътно- прехвърлителните разписки отговарят на тези по кантарните бележки. В обобщение следва да се посочи, че в резултат на липсата на аналитичен подход към данните от съдебно- счетоводната експертиза, съдът е достигнал до погрешния извод за неналичие на идентичност между доставените по фактури и получени количества зърно съгласно представените пътно- прехвърлителни разписки, складови разписки и кантарни бележки. В тази връзка основателно се твърди от касатора, че от съдържанието на кантарните бележки се установява количеството и вида на стоката, което отговаря на фактурите и складовите разписки и представлява съпътстващ документ към същите, установяващ предаването на стоката и съответното транспортно средство, посочено в пътно- прехвърлителните разписки. Административният съд необосновано е приел, че представените кантарни бележки не установяват доставки именно от "Джефа корпорейшън и Ко" ЕООД, след като е налице съответствие между номерата на автомобилите по пътно- прехвърлителните разписки и кантарните бележки, както и между количествата по тях и тези по всяка една от фактурите и по складовите разписки. При това от заключението на ССчЕ се установява още, че за превоза и предаването на зърното по процесните фактури са съставени именно посочените кантарни бележки, пътно- прехвърлителни разписки и складови разписки. Основателен е и доводът на касатора, че в т. 18 от заключението на вещото лице са посочени количествата и вида закупувано зърно от жалбоподателя от доставчици, различни от "Джефа корпорейшън и Ко" ЕООД, като при съпоставка на датите на издаване на фактурите, вида и количеството зърно, закупени от другите доставчици, с тези, закупени от "Джефа корпорейшън и Ко" ЕООД не е налице съвпадение с посочените количества и вид на стоката, в пътно- прехвърлителните разписки, складовите разписки и кантарните бележки, описани от експертизата в Приложения 1 и 2. Настоящият състав споделя и оплакването за вътрешна противоречивост в мотивите на обжалваното решение, тъй като действително първоначално съдът е посочил, че представените и описани по- горе писмени доказателства, в това число кантарни бележки "не удостоверяват предаване на стока между страните по процесните фактури", а впоследствие е направил противоположния на този друг правен извод, а именно, че кантарните бележки "удостоверяват получаването на пшеница, царевица и ечемик, но не удостоверяват прехвърлянето на право на собственост върху зърното". Тези взаимно противоречащи се правни изводи са довели до необоснованост на решението и до постановяването му при липса на анализ на визирания по- горе доказателствен материал ведно с наличните доказателства за извършени разплащания между ревизираното лице и неговия доставчик по банков път, с представените хронологични записвания относно извършените плащания, както и с извлечението от банковата сметка на доставчика. При наличие на издадени фактури, отговарящи на всички изисквания на ЗСч, съответно ползващи се с предвидената в същия закон доказателствена сила, преценена съвместно с представените доказателства за осчетоводяване на процесните фактури в счетоводството на доставчика, за извършено разплащане, за предаване и приемане на стоката с пътно- прехвърлителни разписки, кантарни бележки и складови разписки, необоснован се явява извода, че не са представени доказателства за прехвърляне правото на собственост върху стоката. С натоварване и предаване на стоките на превозвача, за което са съставени обсъдените по- горе документи, е постигнато съгласие за индивидуализация на стоката, поради което и съобразно правилото на чл. 24, ал. 2 ЗЗД, е прехвърлена и собствеността. Що се отнася до оплакването, че съдът не е съобразил значимия факт, че данъкът е реално внесен в Републиканския бюджет, то същото е неоснователно, тъй като този факт не е елемент от фактическия състав на възникването на правото на данъчен кредит. В реда на изложеното следва да бъде споделен и довода на касатора, че за установяване на реалността на спорните доставки е от съществено значение и обстоятелството, че полученото зърно е използвано от ревизираното лице в стопанската му дейност, вследствие на което са реализирани конкретни стопански резултати. Това обстоятелство не е било изследвано от органите по приходите и независимо от категорични данни в посочения смисъл в изслушаната ССчЕ не е релевирано и от съда. Съгласно експертното заключение през процесния период дружеството е вложило в производствената си дейност 1258.243 тона царевица, 1360.428 тона ечемик и 4772.886 тона пшеница. През същия период ревизираното дружество- касатор в настоящото производство, е закупило от други доставчици както следва- 785.04 тона царевица, 982.86 тона ечемик и 2946.26 тона пшеница. Разликата между количествата зърно, използвано в стопанската дейност на жалбоподателя за изхранване на животните и доставеното от други доставчици, посочени в т. 18 от заключението на ССчЕ е именно зърното, получено по процесните доставки от "Джефа Корпорейшън и Ко" ЕООД. Или, както основателно твърди касаторът, ако не са реално реализирани процесните доставки, то дружеството не би разполагало с посоченото по вид и количества зърно в т. 19 от заключението, досежно което вещото лице е установило, че реално е вложено за изхранване на животните, отглеждани от "Хибриден център по свиневъдство" АД. Съгласно т. 20 от заключението, при реализацията на посочените количества зърно за създаване на фураж и изхранване на животните са реализирани приходи по групи животни за периода 01.08.2009 г. - 31.12.2009 г. в размер на 3 623 674.25 лв. и за периода 01.01.2010 г. - 30.06.2010 г. - в размер на 3 228 632.75 лв. Касаторът възразява и срещу абсолютизирането от страна на съда на липсата на достатъчно доказателства за извършения транспорт Възражението е основателно. Преди всичко, следва да се има предвид, че процесните доставки са били за сметка на прекия доставчик- факт от съществено значение, но подценен в мотивите на обжалваното решение. За транспортирането на доставените пшеница, царевица и ечемик до склад на "Хибриден център по свиневъдство" АД са представени от доставчика фактури от "Априори" ООД, ЕТ "Даниелсън", ЕТ "Смилко" и "Синт транс" ЕООД, които не са взети предвид от ревизиращия екип и са игнорирани от съда. Въпреки наличието на тези документи е направен необоснован извод за липса на доказателства за транспортиране на стоките по фактурите. Принципно вярна е тезата на касатора, че след като не е извършена насрещна проверка на тези доставчици, след като представените фактури за превоз не са оспорени, то следва да се приеме, че същите са за извършен превоз на касатора. Както бе посочено по- горе, транспортирането на зърното е било за сметка на доставчика, поради което не може да се вмени в задължение на ревизираното лице да представи всички превозни документи, тъй като той не е страна по договорите за превоз. Предвид гореизложеното и при наличие на пряко доказване на всички факти от значение за осъществяване на доставките по данъчните фактури, по които ревизираният субект е декларирал право на данъчен кредит, не е налице законово основание да му бъде отказано това право само поради съмнения за неизрядност в документацията на доставчика относно транспорта или съхранението на стоките. Особено ако недобросъвестното поведение не е установено по категоричен начин при насрещните проверки на предходните доставчици, а само е предположено поради начина на представяне на изисканите документи. Като е достигнал до противоположни правни изводи административният съд е постановил необосновано и незаконосъобразно решение, което следва да бъде отменено, като вместо него бъде постановено друго по съществото на спора, с което да бъде отменен РА в частта, с която на дружеството е отказано право на приспадане на данъчен кредит по доставки с доставчик "Джефа корпорейшън и Ко" ЕООД и са му определени допълнителни данъчни задължения по ЗДДС за периода 01.08.2009 г. - 31.01.2010 г. в размер на 89 538.06 лв. и съответните лихви. По отношение частта от спора досежно приложението на ЗКПО: Касаторът оспорва извършеното от първостепенния съд потвърждение на РА в частта на констатациите за липса на право на ползване на преотстъпен корпоративен данък за 2008 г. и определените въз основа на тези изводи задължения за корпоративен данък в размер на 494.33 лв., както и потвърденото начисляване на лихви върху месечни авансови вноски по чл. 83 ЗКПО в размер на 2 591.11 лв. В касационната жалба не се съдържат конкретни оплаквания срещу постановеното решение в тази негова част, не се конкретизира в какво се изразява необосноваността и незаконосъобразността на съдебното решение, като едва в писмените бележки са направени идентични изявления с тези, поддържани и пред първоинстанционния съд. Касационната инстанция е длъжна на основание чл. 218, ал. 2 от АПК да извърши служебно проверка относно валидността, допустимостта и съответствието на решението с материалния закон, при което в настоящото касационно производство установи следното по тази част от спора: Настоящият съдебен състав намира, че при постановяването на решението по този аспект от спора не са допуснати нарушения на материалния закон, като не се установява и необоснованост на правните изводи или допуснати процесуални нарушения. Административният съд е обсъдил относимите доказателства по делото в тяхната цялост и е обосновал съответстващи на фактическата обстановка правни изводи, съобразени с приложимите разпоредби на действащия материален закон. Така, от фактическа страна, правилно е установено, че дружеството е отчело като неразпределяеми приходи такива в размер на 9083.92 лв., от които приходи от лихви по предоставен заем в размер на 6077.68 лв., други финансови приходи в размер на 6.24 лв. и отписани задължения в размер на 3 000 лв. Съгласно § 1, т. 18 от ДР на ЗКПО неразпределяеми приходи са всички финансови и извънредни приходи, които не произтичат от осъществяването само на определена дейност и са свързани с осъществяване на дейност, за която се ползва преотстъпване на корпоративен данък. В тази връзка, правилен е изводът на съда, че отчетените като неразпределяеми приходи суми от жалбоподателя не са относими към данъчната печалба от непреработена животинска продукция и незаконосъобразно са отчетени от дружеството като неразпределяеми приходи. Правилно при тези данни административният съд е потвърдил констатацията на органите по приходите, че не следва да се приемат като неразпределяеми приходи посочените суми, както и че следва да бъде определена данъчна печалба, формирана от дейност непреработена животинска продукция в размер на 96 834.52 лв., която е относителен дял 99.7% от данъчната печалба, поради което следващият се преотстъпен корпоративен данък действително възлиза на 5 810.07 лв., а не както е декларирано от дружеството - 6 304.40 лв. Правилно е споделен от съда извода на органите по приходите, че при определяне размера на преотстъпения данък по чл. 179, ал. 1 и 2 ЗКПО дружеството е отчело в нарушение на чл. 169, ал. 1 ЗКПО като неразпределяеми приходи горепосочената сума в размер на 9 083.92 лв. С оглед на гореизложеното, правилна е преценката на съда, че законосъобразно е определено задължение за корпоративен данък в размер на 494.33 лв. и за лихви за просрочие върху тази сума в размер на 85.79 лв. Решението е правилно и в последната оспорена част- досежно определените задължения на дружеството в размер на 2 591.11 лв. - лихви за авансови вноски по реда на чл. 83, ал. 1 и чл. 84 ЗКПО за 2008 г. На основание цитираните разпоредби през 2008 г. дружеството е следвало да прави авансови вноски за корпоративен данък. Правилен е изводът на съда, че от събраните в хода на ревизионното производство доказателства, както и от заключението на вещото лице е установено по несъмнен начин, че дружеството дължи лихва за невнесените в срок авансови вноски, поради което и РА в тази част е законосъобразен. Решението на първата инстанция е правилно в тази му част и следва да бъде оставено в сила. Касаторът претендирала сторените разноски за двете инстанции. С оглед обстоятелството, че част от съдебното решение следва да бъде оставена в сила, съразмерно с нея следва да бъде потвърдено решението и в частта относно присъденото юрисконсултско възнаграждение в размер на 81.34 лв., а в останалата част за размера на сумата 2 408 лв. решението следва да бъде отменено. Ответникът по касация следва да бъде осъден да заплати на "Хибриден център по свиневъдство" АД и сумата 2 851 лв. - разноски, съобразно уважената част от жалбата, за първата инстанция. По изложените съображения и на основание чл. 221, ал. 2 и чл. 222, ал. 1 от АПК, Върховен административен съд, осмо отделение