Решение № 4150 от 3.05.2022 г. на ВАС по адм. д. № 8663/2021 г.

Решение № 4150 от 3.05.2022 г. на ВАС по адм. д. № 8663/2021 г., VIII о., докладчик съдията Таня Комсалова Производството е по реда на чл. 208 – чл. 228 от Административнопроцесуалния кодекс /АПК/ вр. чл. 160, ал. 7 от Данъчно – осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/. Образувано е по касационна жалба на В. З., [населено място], подадена чрез адв. Я. Янков, против Решение № 2748 от 23.04.2021 г., постановено по адм. дело № 8461/2020 г. по описа на Административен съд – София-град /АССГ/, с което е отхвърлена жалбата на В. З. против Ревизионен акт (РА) № Р-22221719000494-091-001 от 28.04.2020 г. на органи по приходите при ТД на НАП – София, потвърден с Решение № 1158 от 28.07.2020 г. на Директор на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" ("ОДОП") – гр. София, в частта му, с която спрямо В. З., [населено място], обл. София, са установени задължения за данък по чл. 48, ал. 1 от ЗДДФЛ върху обща годишна данъчна основа по чл. 17 от ЗДДФЛ за данъчен период 2014 г. в размер на 59 700 лева, ведно с лихва за несвоевременното му разчитане с бюджета в размер на 36 343, 01 лева. От изложеното в касационна жалба се извеждат касационни основания по смисъла на чл. 209, т. 3 от АПК - допуснати съществени нарушения на съдопроизводствените правила, необоснованост и неправилно приложение на материалния закон. Счита се, че съдът не се е произнесъл по всички повдигнати възражения с жалбата до него, в частност за това че неправилно ревизията е проведена по общия ред, а не по реда на чл. 122 от ДОПК, за което се настоява да се приеме, че е "формално" и "съществено" и води до отмяна на акта. Релевира се допуснато съществено процесуално нарушение в дейността на съда във връзка с определяне на доказателствената тежест в процеса по повод оспорената истинност на извлечението от банкова сметка BG38 KORP 9220 1036 3232 01, а имено в разрез с правилото на чл. 193, ал. 3, изр. второ от ГПК. В този ред се оспорват и фактическите изводи на съда относно получаването на процесната сума от ревизирания субект и квалифицирането й като доход за Завера. Като краен резултат настоява да се приеме, че липсват доказан от органите по приходите доход по смисъла на чл. 35, т. 6 от ЗДДФЛ, който да формират данъчна основа за облагане с данък по чл. 48, ал. 1 от ЗДДФЛ, поради което настоява за отмяна на съдебния акт, с разрешаване на спора по същество, като се отмени РА в оспорената му част. Ответникът – Директор на Дирекция "ОДОП" – гр. София, чрез процесуалния си представител юрк. Венева, оспорва касационната жалба като неоснователна и настоява за оставяне в сила на съдебния акт. Претендира присъждане на юрисконсултско възнаграждение за касационната инстанция в размер на 3 411 лева. Представителят на Върховната административна прокуратура дава мотивирано заключение за допустимост и неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, осмо отделение, след като прецени наведените в касационната жалби доводи, валидността, допустимостта и съответствието на решението с материалния закон в изпълнение изискването на чл. 218 от АПК, намира за установено от фактическа и правна страна следното: Касационната жалба като подадена в срока по чл. 211, ал. 1 АПК и от надлежна страна срещу подлежащ на касационно оспорване и неблагоприятен за страната съдебен акт е процесуално допустима, но по същество - неоснователна. Предмет на съдебен контрол в производството пред АССГ е бил РА № Р-22221719000494-091-001 от 28.04.2020 г. на органи по приходите при ТД на НАП – София, потвърден с Решение № 1158 от 28.07.2020 г. на Директор на Дирекция "ОДОП" – гр. София, в частта му, с която спрямо В. З., [населено място], обл. София, са установени задължения за данък по чл. 48, ал. 1 от ЗДДФЛ върху обща годишна данъчна основа по чл. 17 от ЗДДФЛ за данъчен период 2014 г. в размер на 59 700 лева, ведно с лихва за несвоевременното му разчитане с бюджета в размер на 36 343, 01 лева. Според мотивите на органите по приходите, изложен в РА и на потвърждаващото го решение на решаващия орган, при анализа на движението по банкова сметка BG38 KORP 9220 1036 3232 01 в "Корпоративна търговска банка" АД с титуляр "Сентръл Техно Инвест" ЕАД е установено, че на дата 12.02.2014 г. е отразена като изтеглена в брой от физическото лице В. З. /с посочено ЕГН и номер на документ за самоличност/ сумата от 597 000 лева, за която е прието, че съставлява доход от други източници по смисъла на чл. 35, т. 6 от ЗДДФЛ за физическото лице. Констатирано е, че не се установява от събраните в хода на ревизията доказателства и доказателствени средства (на практика освен обяснения от ревизирания субект, доказателства не са ангажирани), поддържаната от З. с възражението против Ревизионния доклад /РД/ и с жалбата против РА защитна теза, че тези средства тя е изтеглила от посочената банкова сметка "в рамките на служебните й задължения като касиер" на "ФИНА – С" ЕООД, чийто едноличен собственик на капитала е Ц. В., след което са предадени на "главния касиер на "Бромак" ЕООД – Ю. Илиева", т. е. че същите не съставляват реализиран от нея "доход" по смисъла на ЗДДФЛ. Така установения доход по чл. 35, т. 6 от ЗДДФЛ органите по приходите са приели, че съставлява част от общата годишна данъчно основа по чл. 17 от ЗДДФЛ и са обложили с данъка по чл. 48, ал. 1 от ЗДДФЛ. С обжалваното решение съдът отхвърлил изцяло жалбата. За да постанови този резултат съдът е приел, че ревизионният акт е издаден от компетентен орган и че в хода на ревизионното производство не са допуснати съществени нарушения на административнопроизводствените правила. Според съда ревизионният акт е издаден в съответствие с материалния закон, вкл. и с аргумента, че производството не се е развило по правилата на чл. 122 и сл. от ДОПК, а по общия ред на закона. Съставът на АССГ е приел, че спорът се свежда до това дали средствата посочени като изтеглени в брой от банковата сметка на "Сентръл Техно Инвест" ЕАД са действително получени от В. З. и дали същите представляват неин облагаем доход по смисъла на чл. 35, т. 6 от ЗДДФЛ. По този въпрос административният съд е приел, че не е било спорно в хода на ревизията, че на дата 12.02.2014 г. от сметка BG38 KORP 9220 1036 3232 01 на "Сентрал Техно Инвест" ЕАД са изтеглени на каса 597 000 лева от В. З., която не е изпълнила задължението си по чл. 37, ал. 2 от ДОПК и не е представила писмени доказателства за причините за изтеглянето им и тяхната последваща реализация. В този порядък е прието и че органите по приходите са се справили с възложената им доказателствена тежест и при правилно приложение на процесуалния и материалния закони са квалифицирали получената сума като облагаем доход по чл. 35, т. 6 от ЗДДФЛ, тъй като при категорично установеният факт на получаване на сумите от жалбоподателката, същата не е опровергала придобиването им в нейна собственост, нито е доказала наличието на основание за квалифицираните й като необлагаем по силата на закона доход. Съгласно чл. 218, ал. 2 АПК при касационната проверка на оспореното първоинстанционно решение съдът следи служебно за валидността, допустимостта и съответствието на решението с материалния закон, т. е. тази проверка не е ограничена до посочените в касационната жалба касационни основания по чл. 209, т. 1, т. 2 и т. 3, предложение първо АПК. Съобразявайки задължението си по чл. 218, ал. 2 АПК, настоящият касационен състав преценява Решение № 2748 от 23.04.2021 г. на административния съд като валидно и допустимо, постановено от компетентен съд, на когото делото е подсъдно според правилата, определящи родовата и местна подсъдност съгласно чл. 156, ал. 1 ДОПК, в законен състав, съгласно чл. 164 АПК и по допустимо оспорване според изискванията на чл. 156, ал. 1 ДОПК. Задължението на касационната инстанция по чл. 218, ал. 1 АПК е да провери дали са налице само твърдените в касационната жалба съществени нарушения на съдопроизводствените правила и наведените доводи за необоснованост. В касационната жалба са наведени възражения за допуснати съществени нарушения на съдопроизводствените правила в две насоки – необсъждане на всички повдигнати с жабата възражения и неправилно определена доказателствена тежест. По първото от тях макар и действително да се установи, че не е обсъдено възражението, че ревизията е проведена по общия ред на закона, а не по реда на чл. 122 от ДОПК, така допуснатия пропуск в дейността на съда не може да се квалифицира като съществен, поради следните аргументи. Действително ревизионното производство спрямо З. не е проведено по особения ред на чл. 122 и сл. от ДОПК, но това не може да се квалифицира като нарушение на процесуалните правила в дейността на органите по приходите, а още по-малко като съществено такова в конкретиката на казуса и факта, че съдът е всякога инстанция по същество (виж чл. 160, ал. 4 от ДОПК). Провеждането на ревизията по посочения особен ред е право на органите по приходите, и то единствено и само при установеност от тяхна страна проявление на някое от обстоятелствата, изчерпателно изброени в хипотезите на чл. 122, ал. 1 от ДОПК. Противно очевидно становището на касатора, не се касае до императивно задължение, поради което и няма пречка дори и в тези случаи ревизията да продължи по обща ред на закона – в случая на ЗДДФЛ, което е и сторено. Не може да се сподели и второто възражение на касатора. В изпълнение на вменените му по силата на чл. 9 и чл. 171 от АПК задължения първоинстанционният съд е разпределил правилно доказателствената тежест в процеса, изрично е указал на оспорващата, че за твърденията й не сочи доказателства (виж чл. 171, ал. 4 от АПК, а и чл. 9, ал. 3 от същия кодекс), като процесуалното бездействие на страната не може да се квалифицира като съществено процесуално нарушение в дейността на съда. Не се констатира и релевираното опущение в дейността на състава на АССГ от гледна точка на чл. 193, ал. 3, изр. второ от ГПК във вр. с чл. 144 от АПК. Процесното извлечение от банковата сметка на юридическото лице съставлява частен документ, който не се ползва с материална доказателствена сила, поради което и при стореното възражение относно истинността на отразения в него факт относно получаването на сумата именно от ревизираното лице не е било нужно откриване на производство по реда на чл. 193 от ГПК, като съдът го е ценил наред с всички останали събраните по делото доказателства и доказателствени средства. По обосноваността на изводите от фактическа страна. Всъщност както правилно е приел и първостепенният съд противоположните становища на страната са свързани от една страна с факта на получаване на коментираните средства именно от В. З. (каквато е тезата на органите по приходите, отричана от жалбоподателката), респ. при възприемане на този факт – дали физическото лице не се е разпоредило със същите по описания начин, поради което и не формират доход по смисъла на ЗДДФЛ за нея. Касационният съдебен състав от своя страна изцяло споделя мотивите на първоинстанционното решение и препраща към тях на основание чл. 221, ал. 2, изр. 2 от АПК. Фактическите установявана на първостепенния съд изцяло кореспондират с ангажираните по делото доказателства. С оглед оплакванията в жалбата на втория касатор, следва да се посочи, че при действието на чл. 2 от ЗДДФЛ обект на облагане по този закон са доходите на местните и чуждестранните физически лица. Доходите могат да бъдат с различни източници - чл. 10, ал. 1 от ЗДДФЛ, като с арг. от чл. 35, т. 6 от ЗДДФЛ изброяването на източниците не е изчерпателно. От разпоредбите на чл. 2, 3 и 10 ЗДДФЛ следва разбирането за дохода като положително изменение в имуществото на физическото лице. Принципно верни биха били възраженията на касатора, ако доказателственото средство за установяване получаването на дохода, бе единствено и само извлечението от банковата сметка на "Сентръл Техно Импорт" ЕАД. В конкретиката на казуса обаче, изводите на съд, следващи тези на органите по приходите, не почиват единствено и само на посочения документ, а също така и на изричните обяснения на ревизираното лице, дадени по реда на чл. 53 от ДОПК в хода на ревизията, последователно поддържани с възражението против РД, вкл. и с жалбата до Директор на Дирекция "ОДОП" – гр. София. Обясненията по чл. 53 от ДОПК са допустими доказателствени средства, чието авторство не е било оспорено от лицето в хода на съдебния процес, които документи в случая на практика съдържат извънсъдебно признание сторено от З. относно получаването именно от нея на посочената дата и по посочения начин на спорната сума, съобразно именно данните от предоставеното извлечение от банковата сметка на "Сентръл Техно Инвест" АД, което е и становището на лицето като се посочи и във възражението против РД и в жалбата против РА, адресирана до Директора на Дирекция "ОДОП" – гр. София, които в битието им на самостоятелно основание на извънсъдебно признание на този факт, важат срещу издателя им. При това положение и след като удостоверяват неизгодни за автора им факти, така посочените документи, макар и частни такива следва да се приеме, че се ползват с доказателствена сила, относно установените обстоятелства за получаването на сумата от 597 000 лева в брой от страна на В. З.. Възраженията за противното са сторени едва с жалбата до съда, поради което и правилно не са споделени и е кредитирано коментираното доказателство. Правилно при това положени е прието, че с изтеглената сума се е увеличено имуществото на В. З. и това увеличение представлява доход по смисъла на чл. 12, ал. 1 от ЗДДФЛ, който доход се квалифицира като такъв по чл. 35, т. 6 ЗДДФЛ, участва при формиране на данъчната основа по чл. 17 от ЗДДФЛ и се облагат с данък върху общата годишна данъчна основа по чл. 48, ал. 1 от ЗДДФЛ. По правилото на чл. 170, ал. 1 АПК във вр. с § 2 от ДР на ДОПК изцяло в доказателствена тежест за органите по приходите е да докажат осъществяването на предпоставките за възникване на установените с РА публични задължения, с която същите са се справили в хода на процеса както правилно и обосновано е приел и първостепенният съд. При това положение правилно първостепенния съд е приел, че изцяло в тежест на З. по общото правило на чл. 154, ал. 1 от ГПК във вр. и с чл. 144 от АПК и § 2 от ДР на ДОПК е да установи в условията на пълно доказване избраната от нея втора защитна позиция, че тя е изтеглила от посочената банкова сметка "в рамките на служебните й задължения като касиер" на "ФИНА – С" ЕООД, чийто едноличен собственик на капитала е Ц. В., след което са предадени на "главния касиер на "Бромак" ЕООД – Ю. Илиева", т. е. наведените фактически твърдения за изключване квалифицирането на полученото като доход. В съответствие с така разпределената доказателствена тежест правилно и обосновано (при правилна съвкупна преценка на събрания доказателствен материал по делото) съставът на АССГ е приел, че З. не е установила в условията на пълно доказване тази си защитна позиция – каквито и да било доказателства не са били ангажирани, вкл. и след нарочно четеното в проведеното открито съдебно заседание на 28.01.2021 г. указание по реда на чл. 171, ал. 4 от АПК. В обобщение не се установява допуснати нарушения в дейност на първостепенния съд по преценка на доказателствените средства, като същата противно на твърденията на касатора са съобразена с процесуалния закон и с логическите и опитните правила. Още в ревизионното производство органите по приходите са изискали от ревизираното лице данни, сведения, документи и всякакви други доказателства, отнасящи се до негови права и задължения /чл. 37, ал. 3 вр. ал. 2 ДОПК/, както и писмени обяснения /чл. 56, ал. 1 ДОПК/. При непредставянето им, те могат да приемат за доказани или недоказани фактите и обстоятелствата, за установяването на които са поискани /чл. 37, ал. 4 и чл. 56, ал. 2 ДОПК/. Аналогично съдът е указал доказателствената тежест в процеса и е предоставил възможност на жалбоподателя да ангажира доказателства за тези си твърдения – това разбира се не е сторено. В обобщение решението като правилно и нестрадащо от релевираните в касационната жалби пороци, следва да бъде оставено в сила. По въпроса за разноските. При този изход на делото претенцията на ответника по касация за присъждане на разноски под формата на юрисконсултско възнаграждение и основателна съобразно нормата на чл. 161, ал. 1, изр. второ от ДОПК и осъществената процесуална защита за тази страна. На НАП /виж § 1, т. 6 от ДР на АПК/ съобразно конкретния материален интерес на правния спор се дължи юрисконсултско възнаграждение в размер на 3 411 лева, които З. следва да бъда осъдена да заплати. Воден от горното, Върховният административен съд, състав на осмо отделение