Решение № 13017 от 2.12.2015 г. на ВАС по адм. д. № 13565/2014 г.

Решение № 13017 от 2.12.2015 г. на ВАС по адм. д. № 13565/2014 г., VIII о., докладчик председателят Свилена Проданова Производството е по реда на чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК) във вр. с чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс (АПК). Образувано е по две касационни жалби: от директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" гр. Велико Търново и от ЕТ "Мирелла 2000 - Мирелла Иванова", подадена чрез адв. Емил Пеев. Директорът на Дирекция "ОДОП" - Велико Търново обжалва Решение № 261 от 15.08.2014 г., поставено по адм. дело № 777/2013 г. по описа на Административен съд - Велико Търново в частта, с която е отменен Ревизионен акт № 151300592/27.05.2013 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП - гр. В. Търново, потвърден след обжалване по административен ред с Решение № 364/16.08.2013 г. на директора на Дирекция "ОДОП" - гр. В. Търново към ЦУ на НАП, в частта му, в която на жалбоподателя е отказано право на приспадане на данъчен кредит общо в размер на 2 167,94 лв., от които 952,44 лв. по фактура № 8174/31.05.2008 г., фактура № 8175/31.05.2008 г., фактура № 8339/10.06.2008 г., фактура № 12414/31.01.2009 г. и фактура № 13539/10.04.2009 г. издадени от "Гарев и Б" ЕООД, и 1215,50 лв. по фактура № 1000001117/10.10.2009 г., фактура № 1000001526/10.11.2009 г., фактура № 1000001922/10.12.2009 г., фактура № 1000002407/20.01.2010 г., фактура № 1000002620/10.02.2010 г., фактура № 1000003988/31.05.2010 г., фактура № 1000004924/10.08.2010 г., фактура № 1000006036/10.11.2010 г., фактура № 1000006464/20.12.2010 г. и фактура № 1000006657/10.01.2011 г., издадени от "Гаребо" ЕООД, както и в частта му, в която на жалбоподателя са начислени лихви за сумата над 6 901,56 лева. Навежда като касационни основания необоснованост и материална незаконосъобразност и допуснати процесуални нарушения при постановяване на решението в обжалваната част, за което подробно се развиват съображения в жалбата. Иска се отмяна на решението на административния съд в обжалваната част и постановяване вместо него на друго, с което изцяло да се отхвърли жалбата срещу РА. Претендира се присъждане на юрисконсултско възнаграждение. ЕТ "Мирелла 2000 - Мирелла Иванова", чрез адв. Емил Пеев, обжалва решението на административния съд в частта отхвърляща жалбата му против процесния РА. Касаторът посочва като касационни основания, регламентираните в чл. 209, т. 3 АПК - неправилност на съдебното решение поради нарушение на материалния закон, съществени нарушения на съдопроизводствените правила, необоснованост. По подробно изложени в касационната жалба оплаквания се претендира отмяна на съдебното решение в неблагоприятната за касатора част. Иска се също постановяване на ново решение по съществото на спора, с което изцяло да се отмени РА. Отправя искане за потвърждаване на решението в частта, която е благоприятна за него. Претендира се и присъждане на разноски. Представителят на Върховна административна прокуратура дава заключение за основателност на касационната жалба на Директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" - Велико Търново и за неоснователност на тази подадена от ЕТ "Мирелла 2000 - Мирелла Иванова". Върховният административен съд, състав на Осмо отделение, обсъждайки допустимостта на касационните жалби, правилността на решението на релевираните основания и след служебна проверка по чл. 218 и чл. 220 АПК, намира жалбите за процесуално допустими. Предмет на обжалване пред първоинстанционния съд е бил Ревизионен акт № 151300592/27.05.2013 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП - гр. В. Търново, потвърден след обжалване по административен ред с Решение № 364/16.08.2013 г. на директора на Дирекция "ОДОП" - гр. В. Търново към ЦУ на НАП. С решението си първостепенният съд е отменил по жалба на ЕТ "Мирелла 2000 - Мирелла Иванова" ревизионният акт в частта, с която е отказан данъчен кредит общо в размер на 2 167,94 лв., от които 952,44 лв. по фактура № 8174/31.05.2008 г., фактура № 8175/31.05.2008 г., фактура № 8339/10.06.2008 г., фактура № 12414/31.01.2009 г. и фактура № 13539/10.04.2009 г. издадени от "Гарев и Б" ЕООД, и 1215,50 лв. по фактура № 1000001117/10.10.2009 г., фактура № 1000001526/10.11.2009 г., фактура № 1000001922/10.12.2009 г., фактура № 1000002407/20.01.2010 г., фактура № 1000002620/10.02.2010 г., фактура № 1000003988/31.05.2010 г., фактура № 1000004924/10.08.2010 г., фактура № 1000006036/10.11.2010 г., фактура № 1000006464/20.12.2010 г. и фактура № 1000006657/10.01.2011 г., издадени от "Гаребо" ЕООД, както и в частта му, в която на жалбоподателя са начислени лихви за сумата над 6 901,56 лева. За да постанови този резултат, първоинстанционният съд е приел, че оспореният РА е издаден от компетентен орган, в законоустановената форма и при липса на допуснати съществени нарушения на административнопроизводствените правила. При преценката на неговата обоснованост и материална законосъобразност, решаващият състав е анализирал приобщените в хода на ревизията доказателства и установената въз основа на тях от органите по приходите фактическа обстановка, както и заключенията на ССЕ - основно, допълнителна и повторна. Приел е, че чрез представените по делото фактури е удостоверено прехвърлянето на собствеността върху същите съгласно чл. 24, ал. 2 от ЗЗД, съответно доказана е реалността на доставките по посочените по-горе фактури. Според решаващия съд фактът на предаване може да бъде установяван не само с приемо-предавателни протоколи или друг вид документи, съставени специално за тази цел, но и също и чрез самата фактура. Липсата на транспортни документи за превоза на стоките е неотносима към въпроса за данъчния кредит по доставките, тъй като техният предмет не са транспортни услуги, а стоки и релевантното обстоятелство за действителното им извършване е прехвърлянето на правото на собственост върху тях. Извън това от приетата по делото съдебно-счетоводна експертиза се установява, че стоките по процесните фактури са намерили отражение в счетоводството на РЛ, същите са заприходени и е налице съпоставимост между приходите му и разходите му, като счетоводното отразяване на стопанските операции е допълнителна индикация за осъществяването на доставките на стоки. Съдът е отхвърлил жалбата на ЕТ в останалата част въз основа на приетите по делото допълнителна и повторна ССЕ, в които експертът е установил, че в дневниците за продажби на "Гарев и Б" ЕООД не са включени 50 броя фактури от процесните, а в дневниците за продажби на "Гаребо" ЕООД - 46 бр. фактури от процесните. Според решаващия съд това обстоятелство е достатъчно, за да се приеме, че с ревизионния акт правилно на ЕТ е отказано право на приспадане на данъчен кредит по въпросните фактури. По жалбата на директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" - Велико Търново: Настоящият касационен състав намира, че административният съд е направил извод за незаконосъобразност на РА в посочената по-горе част при неправилна интерпретация на доказателствата, от което следва неправилно прилагане на материалния закон и необоснованост. За да може да упражни правомерно правото на приспадане на ДДС като данъчен кредит получателят следва да притежава доказателства за изпълнение на доставките. Този, който черпи права от доставката, а в случая това е получателят на стоките, следва да докаже наличието на всички положителни предпоставки на закона, за да извърши законосъобразно приспадане на ДДС - чл. 6, ал. 1, чл. 9, ал. 1, чл. 25, ал. 1 във връзка с чл. 68, ал. 1, т. 1 и чл. 69, ал. 1, т. 1 ЗДДС. В настоящия казус се касае за родово определени вещи - безалкохолни и други напитки, като съгласно чл. 24, ал. 2 от ЗЗД, собствеността върху същите се прехвърля с определянето им по съгласие на страните, а при липса на такова, когато бъдат предадени. По делото не са представени първични документи, удостоверяващи постигнато съгласие между страните за прехвърляне на собствеността, поради което приложение намира втората хипотеза на цитираната норма, изискваща предаване на стоката. Не може да бъде споделен изводът на съда, че индивидуализирането на стоките е удостоверено с издадените фактури. Многократно в практиката си ВАС е подчертавал, че само наличието на фактури и доказателства за извършено плащане не са достатъчни, за да бъде обоснован извод за реално осъществена доставка на стока/услуга по смисъла на чл. 6 и чл. 9 ЗДДС. Извод в обратния смисъл не може да бъде изведен само въз основа на счетоводното отразяване на стоките при ревизираното лице още повече, че стоките са заведени само стойностно по см. 304. Също така не може да бъде прието за доказана и последващата им реализация, тъй като и експерта изготвил ССЕ е посочил, че извършените продажби през процесния период са отчитани само стойностно, поради което не може да бъде обоснован категоричен извод, че осчетоводените приходи са именно от продажбата на стоки закупени по спорните фактури, издадени от "Гарев и Б" ЕООД и "Гаребо" ЕООД. Предвид изложеното, решението в отменящата РА част е неправилно и следва да се отмени, като се постанови друго, с което да се отхвърли жалбата на ЕТ "Мирелла 2000 - Мирелла Иванова" относно отказан данъчен кредит общо в размер на 2 167,94 лв., от които 952,44 лв. по фактура № 8174/31.05.2008 г., фактура № 8175/31.05.2008 г., фактура № 8339/10.06.2008 г., фактура № 12414/31.01.2009 г. и фактура № 13539/10.04.2009 г. издадени от "Гарев и Б" ЕООД, и 1215,50 лв. по фактура № 1000001117/10.10.2009 г., фактура № 1000001526/10.11.2009 г., фактура № 1000001922/10.12.2009 г., фактура № 1000002407/20.01.2010 г., фактура № 1000002620/10.02.2010 г., фактура № 1000003988/31.05.2010 г., фактура № 1000004924/10.08.2010 г., фактура № 1000006036/10.11.2010 г., фактура № 1000006464/20.12.2010 г. и фактура № 1000006657/10.01.2011 г., издадени от "Гаребо" ЕООД, както и в частта му, в която на жалбоподателя са начислени лихви за сумата над 6 901,56 лева. По жалбата на ЕТ "Мирелла 2000 - Мирелла Иванова": Касаторът оспорва изводите на съда досежно потвърждаващата част от РА. Счита, че съдът е допуснал съществени нарушения на съдопроизводствените правила, а именно игнорирал е факти и обстоятелства от съществено значение за разрешаване на спора, необсъждане на наведените от него доводи и събраните по делото доказателства поотделно и в тяхната съвкупност, неправилно е ценил и заключението на ССЕ. Позовава се на решение на СЕС по съединени дела С-80/11 и С-142/11. Оплакванията са неоснователни. В случая няма спор по фактите и същите правилно са установени от административния съд. Не са допуснати твърдяните от касатора нарушения на материалния и процесуалния закон. Неоснователни са оплакванията за необоснованост на решението в обжалваната част относно направения фактически извод за отказ на данъчен кредит по 50 бр. фактури на "Гарев и Б" ЕООД и 46 бр. фактури на "Гаребо" ЕООД, за които е установено, че не са включени в дневниците за продажби на дружествата - доставчици. Първоинстанционното решение в тази част е постановено в съгласие и при правилна и съвкупна преценка на доказателствата. Във връзка с отделните доставчици, правилно първостепенният съд е обсъдил действията на ревизиращия орган, исканията за предоставяне на документи и обяснения от ревизираното лице. В случая безспорно е установено, че фактурите, по които е отказан данъчен кредит не а включени в дневниците за продажби на доставчиците. Независимо, че вещото лице е установило, че ДДС по процесните фактури е отразен в счетоводството на "Гарев и Б" ЕООД и "Гаребо" ЕООД, то само въз основа на това не може да бъде прието за доказано реалното възникване на данъчни събития по тях. За да бъде признато право на данъчен кредит следва да са налице преки доказателства за осъществяването им. В случая събраните доказателства не са достатъчни за установяване реалното изпълнение на доставките. Към процесните фактури липсват съпътстващи документи, въз основа на които да бъде изведен несъмнен извод за възникнало данъчно събитие. Такива доказателства са изискани както от доставчиците, така и от ревизираното лице, като последното не е ангажирало доказателства за реално осъществени доставки и пред настоящата инстанция. Извод в обратен смисъл не може да бъде изведен само въз основа на констатациите за наличие на транспортни средства и кадрови ресурс при доставчиците. Позоваването в касационната жалба на практиката на СЕС е неправилно, тъй като в случая данъчно- задълженото лице не е освободено от изискванията по ЗДДС да установи наличие на предпоставките за признаване правото на приспадане на данъчен кредит, първата от които е осъществяване на доставка на стоки в случая. Сочената от касатора съдебна практика на Съда на Европейския съюз по съединени дела С-80/11 г. и С-142/11 г., е неотносима за процесния казус, тъй като по него не е установена реалността на доставките. В случая от значение е доказването, че доставката е извършена, за което фактурите не представляват доказателство. Освен това не са налице и достатъчно счетоводни данни, въз основа на които да се направят обосновани изводи за целите на данъчното облагане. В практиката си /например в мотивите на решение по дело С-18/13 "Макс Пен"/ Съдът на ЕС многократно подчертава, че чл. 242 от Директива 2006/112 на Съвета от 28 ноември 2006 г. относно общата система на данъка върху добавената стойност изисква от всяко данъчнозадължено лице да води достатъчно подробна счетоводна отчетност за целите на прилагане на данъка върху добавената стойност и на неговия контрол от данъчните органи. В случая такава отчетност не се съхранява и не е предоставена на вещото лице както от доставчиците, така и от РЛ. Решението на административния съд в тази част е валидно, допустимо и правилно, поради което касационната инстанция го оставя в сила. Разноски: При този изход на спора първоначалната жалба на ревизираното лице, както и неговата касационна жалба, се явяват изцяло неоснователни. Ето защо на касатора ЕТ "Мирелла 2000 - Мирелла Иванова" не се дължат разноски и решението в частта, в която дирекция "ОДОП" - В. Търново е осъдена да заплати в полза на ЕТ разноски в размер на 225,19 лв. следва да се отмени. От друга страна на администрацията на приходните органи, на основание чл. 161, ал. 1 ДОПК, се дължи присъждане на юрисконсултско възнаграждение, в размер до максималния по Наредба № 1/9.07.2004 г., който максимален размер, определен според материалния интерес на спора, е 1332,04 лв. На Д "ОДОП" - Велико Търново пред първата инстанция е присъдена сума в размер на 1239,41 лв. - разноски по съразмерност, поради което понастоящем следва да се присъди разликата от 92,63 лева. Воден от горното и на основание чл. 221, ал. 2, вр. чл. 222, ал. 1 АПК, Върховният административен съд, състав на осмо отделение,