Решение № 16016 от 26.11.2019 г. на ВАС по адм. д. № 6863/2019 г.

Решение № 16016 от 26.11.2019 г. на ВАС по адм. д. № 6863/2019 г., VIII о., докладчик председателят Теодора Николова Производство по реда на чл. 208 и сл. от Административно-процесуалния кодекс(АПК) вр. чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК). Образувано по касационна жалба на "Ален мак - 2002" ООД, ЕИК: *********, със седалище и адрес на управление: гр. Б., ж. к. "И.", бл. ..., вх. ..., ет. ..., ап. ..., представлявано от Я. Д., против Решение № 709 от 10.04.2019 г. по адм. д. № 2937/2018 г. на Административен съд Б., в частта му, с която е отхвърлена жалбата на дружеството против ревизионен акт (РА) № Р-02000218000072-091-001/17.07.2018 г., на органи по приходите при ТД на НАП Б., , поправен с ревизионен акт за поправка № П-02000218140942-003/07.08.2018 г., издаден органи по приходите при ТД на НАП Б., потвърден с Решение № 217/01.10.2018 г. на директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" (ОДОП) - Б. при Централно управление на Националната агенция по приходите (ЦУ на НАП), в частта му, с която на жалбоподателя е отказано право на приспадане на ДДС по фактури на "Керос 2012"ЕООД и "Парита" ЕООД. В касационната жалба се твърди, че решението е неправилно. Необосновано съдът приел, че фактурите за доставка на персонал, издадени от "Керос 2012"ЕООД и "Парита" ЕООД не отразяват действителни данъчни събития. Неправилно съдът излагал мотиви за действителността на облигационните отношения по наемането на персонал, вместо относно реалното изпълнение на услугата. В случая били представени многобройни, необсъдени от съда доказателства, както за изпълнението на услугите, така и за капацитета на доставчиците затова. Събрани са също и убедителни гласни доказателства в подкрепа на тезата на жалбоподателя. Съдебното решение е постановено при неправилно прилагане на пряко приложими разпоредби на Директивата за ДДС, тълкувани в задължителната съдебна практика на Съда на ЕС. И. се отмяна на решението в обжалваната част, постановяване на ново, с което да се отмени РА в посочената част и присъждане на разноски. Ответникът по касационната жалба – Директорът на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" (ОДОП) - Б. при Централно управление на Националната агенция по приходите (ЦУ на НАП, не взема становище по жалбата. Представителят на Върховната административна прокуратура дава заключение за неоснователност на касационната жалба в подробно становище по съществото на делото. Върховният административен съд, състав на осмо отделение като обсъди допустимостта на касационната жалба и направените в нея оплаквания, при спазване на разпоредбите на чл. 218 и чл. 220 АПК, намира жалбата процесуално допустима, а по съществото й съобрази следното: Предмет на оспорване пред първоинстанционния съд е бил цитираният РА, с който на дружеството-жалбоподател е отказано право на приспадане на ДДС по фактури на "Керос 2012"ЕООД и "Парита"ЕООД, както и по доставки на строителни услуги общо в размер на 29 354, 35 лв. и са начислени съответни лихви. Първоинстанционното решение, в частта му, с която е отхвърлена жалбата на дружеството против РА, в частта му относно отказа на претендираното право по фактурите за строителни услуги не е обжалвано и е влязло в сила. За да отхвърли жалбата в частта относно доставките на "Керос 2012"ЕООД и "Парита"ЕООД първоинстанционният съд е приел, че жалбоподателят, който има тежестта да докаже предпоставките за възникване и упражняване на правото на приспадане не е доказал реалното изпълнение на фактурираните услуги за наем на персонал. Обоснован е изводът на първоинстанционния съд, въз основа на тълкуване на клаузите на представените от жалбоподателя договори от 26. 06 и от 01.07.2015 г. между него като възложител и доставчиците като изпълнители, че договорите са за посредничество за наемане на персонал, за което е уговорено месечно възнаграждение. Изпълнителите са се задължили да предоставят персонал за нуждите на възложителя, чрез предварителна селекция на своите служители и според изискванията и нуждите от персонал на възложителя, срещу месечна наемна цена. Всеки от договорите предвижда, че за неуредените въпроси се прилагат разпоредбите на действащото в Република България търговско и субсидиарно гражданско законодателство. Сключените договори не съдържат срок на облигационните отношения, но по съществото си представляват съглашения за осигуряване на работа в предприятие ползвател за работници на предприятието, осигуряващо работата, поради което за тях би следвало да се прилагат субсидиарно /съгласно предвиденото в самите договори/ разпоредбите на раздел VIIIв от Кодекса на труда, чл. 107р – чл. 107ч., както правилно е приел и административният съд. Нито изпълнителите-доставчици, нито ревизираният възложител разполагат с каквито и да е документи относно броя на предоставените работници, длъжностната им характеристика, ведомости за заплащане на трудовото възнаграждение, размера на осигурителните вноски и времето на изпълнение на работата в предприятието на жалбоподателя. В единия договор дори не е посочено и работно място, на което ще работят наетите работници. Плащането по фактурите като косвено доказателство за реалността на документираните с тях данъчни събития не е доказано. За действителността на такива сделки е необходимо сключеният между страните договор да съдържа в себе си условията за валидност на трудовото правоотношение относно мястото на полагане на труда и характера на работата по него. Доказването на изпълнението на договорите също изисква установяване на място и време на полагане на труд, брой на работилите и на какви длъжности, както и размер на платените трудови възнаграждения. Съгласно чл. 4 от двата договора, наемната цена на изпълнителя за подбор и предоставяне на персонал се определя в размер на дължимото брутно трудово възнаграждение на служителя, ведно с дължимите от работодателя социално и здравно осигурителни вноски върху трудовото възнаграждение на предоставения персонал, увеличено с 10% без ДДС. П. посочения по-горе доказателствен дефицит обоснован е решаващият извод на първоинстанционния съд, че не е доказан размерът на наемната цена, която е и данъчна основа за облагане с косвения данък, върху която се определя размерът му, съответно - размерът на претендирания данък за приспадане. Настоящият състав на касационната инстанция напълно споделя мотивите на първоинстанционния съд, че ревизираното дружество, в чийто обекти се твърди, че е полаган трудът би следвало да разполага с някакви данни относно присъствени графици, брой на отработените часове на членовете на персонала на дружеството - доставчик на услугите, ведомости за заплати и осигуровки, книги за инструктажи за безопасност на труда или каквито и да било писмени доказателства, които да удостоверяват кои са били наетите лица, какви са техните конкретни задължения, кога и къде са ги изпълнявали. Липсата на такива доказателства прави недоказани посочените факти с правно значение. Като се прибави обстоятелството, че дружествата–доставчици нямат обекти, на които предоставените работници да работят, а ревизираното дружество – разполага и с обекти и с работници, с основание съдът е намерил за обосновани изводите на приходните органи, че наемането на персонал чрез трето лице, в случая, цели единствено заобикаляне на правилата за регламентиране на трудовоправните отношения между служител и работодател, т. е. работниците само фиктивно са били назначени от доставчиците. Предвид изложеното, не отговаря на истината касационното оплакване, че са представени многобройни, необсъдени от съда доказателства, както за изпълнението на услугите, така и за капацитета на доставчиците затова. Що се отнася до събраните гласни доказателства, първоинстанционният съд много подробно ги е обсъдил. Обоснован е изводът му, че сами по себе си свидетелските показания не са достатъчни, за да се установи реалното предоставяне на услугата както във времето, така и по отношение на цената й. Две от свидетелките са дали показания, че са работили на обекти на ревизираното дружество, като са били в трудови правоотношения с доставчиците, но впоследствие са сключили трудови договори с ревизираното дружество. Не е установен моментът на тази промяна, нито, както вече се повтори по-горе – цената на предоставяната услуга за наем на персонал. Не са основателни оплаквания в касационната жалба за нарушаване на правото на ЕС при постановяване на първоинстанционното решение. Съдът на ЕС многократно се е произнасял, че установяването на фактите е в компетентността на националната юрисдикция, която в съответствие с националните правила за доказване следва да извърши обща преценка на всички доказателства и фактически обстоятелства по спора, за да определи дали данъчно-задълженото лице, претендиращо право на приспадане, може да упражни това право (вж. в този смисъл Решение от 6 септември 2012 г. по дело Mecsek-Gabona, C-273/11, все още непубликувано в Сборника, точка 53, Решение от 6 декември 2012 г. по дело Боник, C-285/11, все още непубликувано в Сборника, точка 32 и Решение от 31 януари 2013 г. по дело ЛВК-56, C-643/11, все още непубликувано в Сборника, точка 57, Решение от 18 юли 2013 г. по дело Евита К, С-78/12, т. 37). Такава преценка е извършена от съда по същество, който въз основа на обосновани фактически изводи правилно е приложил материалния закон. Предвид изложеното, първоинстанционното решение в обжалваната част като валидно, допустимо и правилно следва да остане в сила, поради което и на основание чл. 221, ал. 2, предл. първо АПК, Върховният административен съд, състав на осмо отделение