Решение № 13448 от 11.12.2024 г. на ВАС по адм. д. № 4617/2024 г.

Производството е по реда на чл.160, ал. 7 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/ във връзка с чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс /АПК/. Образувано е по касационна жалба на директора на Дирекция Обжалване и данъчно-осигурителна практика /ОДОП/ - гр. София при Централно управление /ЦУ/ на Национална агенция за приходите /НАП/ срещу Решение 1772 от 18.03.2024 г. по адм. дело 4889/2023 г. по описа на Административен съд София-град (АССГ). Касаторът поддържа, че обжалваното решение е неправилно като постановено при нарушение на материалния закон, съществено нарушение на съдопроизводствените правила и необоснованост касационни основания по смисъла на чл. 209, т. 3 от АПК. На първо място, излага доводи за допуснато от първоинстанционния съд съществено нарушение на процесуалните правила, изразяващо се в несъобразяване на спецификите на казуса. На второ място посочва, че при постановяване на решението не са взети предвид и не са обсъдени събраните от приходните органи доказателства. Иска отмяната на решението и постановяване на друго, с което да се отхвърли жалбата на ДЕКОРАЛ ЛАЙН ЕООД срещу ревизионния акт /РА/. Претендира юрисконсултско възнаграждение за двете съдебни инстанции (6262,13 лв. за всяка инстанция) и държавна такса за касационното обжалване. Ответната страна ДЕКОРАЛ ЛАЙН ЕООД, чрез адв. Р. Савов, оспорва касационната жалба и изразява становище за правилност на обжалвания съдебен акт. В проведеното открито съдебно заседание посочва, че решението е правилно като краен извод, независимо, че съдът е подходил общо по отношение на всички доставчици. Не претендира разноски за касационната инстанция. Представителят на Върховна административна прокуратура дава мотивирано заключение за основателност на касационната жалба. Посочва, че решението е неправилно и немотивирано. Излага, че съдът не е изложил никакви конкретни мотиви и не е обсъдил събраните писмени доказателства. Върховният административен съд, състав на Първо отделение, като взе предвид становищата на страните и извърши проверка на решението на наведените касационни основания съгласно разпоредбата на чл. 218, ал. 1 от АПК и след служебна проверка за допустимостта, валидността и съответствието на съдебния акт с материалния закон по реда на чл. 218, ал. 2 от АПК, приема следното: Касационната жалба е процесуално допустима, като подадена от надлежна страна и в срока по чл. 211, ал. 1 от АПК. Разгледана по същество е основателна. Предмет на съдебен контрол за законосъобразност пред АССГ е ревизионен акт (РА) Р-22221022003049-091-001/18.01.2023 г., издаден от органи по приходите при Териториална дирекция (ТД) на Национална агенция за приходите (НАП) София, потвърден с решение 450/10.04.2023 г. на директора на Дирекция Обжалване и данъчно-осигурителна практика (ОДОП) София при Централно управление (ЦУ) на НАП, с който са определени задължения на ДЕКОРАЛ ЛАЙН ЕООД, произтичащи от установени допълнителни задължения за данъчни периоди от м. 02.2020г. до м. 03.2020г., м. 05.2020г., м. 07.2020г., от м. 10.2020г. до м. 03.2021г., от м. 06.2021г. до м. 07.2021г., м. 12.2021г. и от м. 02.2022г. до м. 03.2022г. в общ размер на 60 854,35 лв., ведно с лихви за просрочие в размер на 9 297,22 лв. по фактури, издадени от "ТРАКС ВАИ ЕКСПОРТ" ЕООД, "ГЛАБУЛ МЕЛ" ЕООД, "САМОГОН" ЕООД, "ЕНЕРДЖИ ЕФИШЪНСИ" ЕООД и ЕКРОС EООД. За да достигне до крайния си правен извод първоинстанционният съд е приел, че жалбата е подадена от лице с правен интерес, срещу акт, подлежащ на обжалване, в срок. Посочил е, че актът е издаден в предвидената от закона писмена форма и от компетентен административен орган. В обжалваното решение са изложени мотиви по същество, че се касае за непризнато право на приспадане на данъчен кредит в размер на 60854,35 лв. и са изброени имената на доставчиците. Обсъдена е нормативната уредба във връзка с разпределението на доказателствената тежест в процеса. Цитирана е нормативната уредба във връзка с правото на приспадане на данъчен кредит. Посочено е, че според ревизираното лице по процесните фактури има изпълнение в съответствие с изискванията на възложителя, т.е. осъществена реална услуга. Единствено са изложени от съда констатации, че основната дейност на ДЕКОРАЛ ЛАЙН ЕООД през процесния период е работа по проект, свързан с ремонтиране, обзавеждане и монтажни дейности за няколко търговски обекта с ЕЛ СИ УАЙКИКИ РИТЕЙЛ БИ ДЖИ ЕООД, съгласно сключени договори. Цитирал е практика на ВАС и СЕС. Резюмирал е заключението на приетата в съдебното производство съдебно-счетоводна експертиза. Обобщил е свидетелските показания, събрани в хода на съдебното производство и е достигнал до извод, че са налице преки доказателства за изпълнение на доставките. Посочил е, че заключенията в РА се градят на неправилно установена фактическа обстановка и изводи, базирани на ненадлежно събран доказателствен материал. За установено е приел, че правото на данъчен кредит е отказано поради липса на техническа и кадрова обезпеченост на доставчиците. Сочи, че приходните органи не са обосновали наличието на данъчна измама. В решението е формиран краен извод за незаконосъобразност на оспорения ревизионен акт, поради което същият е отменен. Настоящият състав на Върховния административен съд, Първо отделение, намира че решението валидно, допустимо, но неправилно като постановено при съществено нарушение на съдопроизводствените правила. Реалността на доставките на стоки и/услуги е основна предпоставка за правото на данъчен кредит съгласно разпоредбата на чл. 68, ал. 1, т. 1 във връзка с чл. 25, ал. 2 от ЗДДС. Това означава, че наличието на договор и фактура обективират облигационните правоотношения, възникнали между получателя и неговия доставчик, но не са доказателства за реалното предаване на стоката и/или изпълнението на услугата, поради което за тях е необходимо да се представят безспорни доказателства за тяхното реализиране предаване и приемане на стоката и/или предаване на резултата на услугата. Касационната инстанция констатира, че макар първостепенният съд да е посочил, че заключенията в РА се градят на неправилно установена фактическа обстановка и изводи, базирани на ненадлежно събран доказателствен материал, същият не е изложил каква е установената от него фактическа обстановка и кой точно доказателствен материал е събран ненадлежно. Обратно на изложеното от съда е фактът, че обжалваното съдебно решение в частта на фактическата обстановка приета по делото (от стр. 2 до стр. 7 от решението) представлява буквален препис на решение 450/10.04.2023 г. на директора на Дирекция ОДОП София при ЦУ на НАП (а именно стр. 2 до стр. 6). От друга страна съдът механично е изброил какво е изложило вещото лице в ССчЕ и свидетелите по делото, но не е направил анализ и не е изградил собствени изводи по отношение на същите. По същество на спора съдът не е изложил собствени мотиви относно приетото за отделните доставки по издадените фактури от "ТРАКС ВАИ ЕКСПОРТ" ЕООД, "ГЛАБУЛ МЕЛ" ЕООД, "САМОГОН" ЕООД, "ЕНЕРДЖИ ЕФИШЪНСИ" ЕООД и ЕКРОС EООД. От съдебното решение не става ясен предметът на доставките по процесните фактури. Съдът не е обсъдил поотделно доставките от всеки един от посочените по горе доставчици, същността на договореностите на страните по доставките и доказателствата, които са представени за тях и не е направил конкретни правни изводи за всяка доставка. Липсата на мотиви в съдебното решение не може да се замести от цитиране на съдебна практика на СЕС или на ВАС, както е направено в настоящия случай. Липсата на мотиви представлява липса на възможност за касационната инстанция да провери кои правнорелевантни факти съдът е приел за установени и въз основа на кои доказателства, респективно как те са отнесени към приложимата материално правна разпоредба. От мотивите на решението не става ясно, кои обстоятелства съдът приема за установени и кои не и въз основа на какви доказателства. В нарушение на чл. 168, ал. 1 от АПК, съдът се е ограничил само с посочване на установеното в решението на директора на ОДОП София при ЦУ на НАП, като доказателствата не са обсъдени в съвкупност и въз основа на тях не са изведени приложимите материално правни норми. При липса на обсъждане на всички събрани доказателства, настоящата инстанция не може да извърши проверка на правилността на обжалваното решение, респ. да обсъжда приетото заключение на счетоводната експертиза. Съгласно чл. 236, ал. 2 от ГПК към решението си съдът излага мотиви, в които се посочват исканията и възраженията на страните, преценката на доказателствата, фактическите констатации и правните изводи на съда. Настоящата инстанция не следва да обсъжда за първи път фактите по делото, тъй като би се нарушил принципът на двуинстанционност на съдебното производство. В този смисъл в съдебното решение липсват собствени фактически констатации, направени въз основа на подробен и задълбочен анализ на всички доказателства, които са събрани по време на ревизията и съдебната фаза на производството. Като не е обсъдил всички възражения и доказателства, както и заключението на вещото лице и свидетелските показания, наред с останалите доказателства по делото, съгласно нормата на чл. 202 от ГПК, съдът е допуснал съществено нарушение на процесуалните правила, довело до постановяване на съдебно решение въз основа на необосновани изводи, поради което следва да бъде отменено и делото да се върне за ново разглеждане от друг състав на същия съд. Съдът не е разграничил доставките по отделните доставчици и техния предмет. Както вече се посочи, не е обсъдил доказателствата по всяка една от доставките (или групово, ако е налице един и същи предмет), едва след прецизно обсъждане на всички доставки, предмет на спора, съдът трябва да направи и правни изводи по съществото на спора. Липсата на мотиви по съществото на правния спор съгласно чл. 172а, ал. 1, т. 6 от АПК не може да се замести от повтаряне на установеното от приходните органи в ревизионното производство, още повече след като съдът е приел, че фактическата обстановка не е правилно установена от същите. При така установеното настоящият съдебен състав счита, че обжалваното решение е неправилно постановено и подлежи на отмяна на основание чл. 222, ал. 2, т. 1 от АПК. Следва делото да се върне на същия съд за ново разглеждане от друг съдебен състав. При новото разглеждане съдът следва да обсъди всяка доставка от посочените доставчици, да отговори на възраженията на жалбоподателя, да обсъди становищата и на двете страни и въз основа на установените факти и обстоятелства не само в ревизионното, но и в съдебното производство, да постанови съдебния си акт. Да бъдат изложени фактите и обстоятелствата, които съдът е приел за установени въз основа на преценката на събраните по делото доказателства поотделно и в тяхната съвкупност. Съобразно приетите за установени обстоятелства, съдът следва да изложи установените факти и да направи съответните правни изводи досежно приложимите, въз основа на тези факти, материално правни норми. По направените искания за присъждане на разноски следва да се произнесе първоинстанционният съд при новото разглеждане на делото на основание чл. 226, ал. 3 от АПК. Предвид на изложеното на основание чл. 221, ал. 2, предл. 2 от АПК, Върховният административен съд, състав на Първо отделение,