Решение № 13375 от 23.12.2025 г. на ВАС по адм. д. № 5676/2025 г.

Производството е по реда на чл.208 и сл.от АПК, във връзка с чл.160, ал.7 ДОПК. Образувано е по подадена касационна жалба от Директора на Дирекция ОДОП гр.Варна срещу решение 575/10.04.2025 г. постановено по адм.д.96 по описа на Административен съд гр.Шумен за 2025 г. С атакуваното решение е отменен изцяло ревизионен акт Р-03002722001375.091-001/19.08.2022 г. издаден от органи по приходите при ТД на НАП гр.Варна, потвърден с решение 212/02.11.2022 г. на директора на дирекция ОДОП гр.Варна, с което на Балкан Фреш Плюс ООД са установени допълнително задължения по ЗДДС в размер на 853 573.57 лв. главница и лихви в размер на 27 932.65 лв. за данъчен период м.02.2022 г. Касаторът поддържа твърдение, че решението е неправилно и незаконосъобразно, постановено при неправилно приложение на материалния закон, което е основание за неговата отмяна по смисъла на чл.209, т.3 АПК. Съдът е приел за необоснован извода на ревизиращите органи за липса на доказателства за реално осъществени ВОД, поради това, че не е доказано транспортиране на стоките до територията на друга държава членка. Според съда, фактурите, договорите и товарителниците са частни документи, които не притежават обвързваща доказателствена сила, но е приел неправилно, че те не противоречат на другите доказателства по делото. Не е споделен и друг основен аргумент на органите по приходите, че през процесните периоди на доставката МПС не са се движили по маршрута, по който е деклариран извършеният транспорт, изведен от справките от АПИ. Възразява се срещу крайния извод на съда, че дружеството е разполагало със стоките, предало ги е на купувача и няма никакви данни, че е недобросъвестен доставчик, макар че действително били налице индикации за данъчни нарушения при дружеството получател. Тежестта на доказване е за ревизираното лице, тъй като ВОД представляват изключение от общото правило за облагане на всички доставки с място на изпълнение на територията на страната, в друга държава членка на ЕС. Видно от приложените документи в клетка 4 разтоварен пункт, място на всички ЧМР , придружаващи фактурите, е посочено Inter-trans MMS, 8 Ruerobertmoinon, 95190-Goussainville, FR-France, Brand New products e K T. T. и дата , без да е отбелязано мястото на получаване на стоката, т.е. представените от дружеството транспортни документи, на които същото основава твърдението си за доказване на транспортиране на стоката до територията на друга страна членка, не съдържат каквато и да е информация, указваща, че стоката е разтоварена в Германия на адреса на получателя или на вписания в клетка 4 адрес във Франция. Твърдението при обжалването е, че това което може да се извлече от съдържанието на приложените по делото договори от Балкан Фреш Плюс ООД е, че се задължава да достави на .някакъв вид стока и транспортът ще е за сметка на купувача, но какъв вид стока , на каква цена, какво количество от къде ще се товарят и къде ще се разтоварват стоките не може да бъде установено. Приложените договори не удостоверяват действителни търговски отношения. Представената в хода на ревизионното производство декларация от от 07.03.2022 г. също не съдържа данни за мястото на получаване на стоките и за това къде са разтоварени. В същото време от събраните доказателства в хода на ревизионното производство данните съдържащи се в регистър Пътни такси и разрешителни на ПП Митници , както и предоставената информация от АПИ, касаеща движението на камионите, посочени в ЧМР и фактурите е установено, че посочените в международните товарителници МПС са напуснали територията на страната но през ГКПП Капитан Андреево или ГКПП Лесово в посока Турция т.е. не се установява транспортирането на стоките до територията на друга държава членка Германия или Франция, както е посочено в международните товарителници. Абсолютно неправилно и необосновано е разбираното на съда, че данните от стационарните точки на ТОЛ системата на АПИ са непълни и, че няма нормативно установено изискване в подкрепа на обратното. Дори да се приеме, че данните на АПИ са непълни, то са напълно необосновани и противоречащи на доказателствата по делото изводите на съдебния състав, че представените ЧМР доказват извършването на ВОД. От приложените доказателства се установява, че МПС, с които се е движила стоката по процесните фактури не са се придвижвали към Франция или Германия, а до Турция. В подкрепа на тези установявания е и новопредставената нотариално заверена декларация от Т. Т. лично и като управител на .,въз основа на която е отменено влязлото в сила решение по адм.д.357/2022 г. на АС гр. Шумен. Другото доказателство въз основа на което е отменено влязлото в сила решение на АС гр.Шумен е искане за потвърждаване на салдата между Балкан фреш плюс ООД и Brand New products e K T. T., Германия за периода м.02.2022 г. Необосновано от съда е прието, че с това потвърждаване на салда безспорно се установявало плащане по процесните фактури, а дори цифрите в потвърждението и стойността на процесните фактури не съвпадат. Ето защо тези нови доказателства декларации и искане за потвърждаване на салда, не променят фактическата обстановка и не опровергават извода в ревизионния акт, че процесните доставки не представляват вътреобщностни такива. Не са представени доказателства, че стоките предмет на спорните доставки са транспортирани до територията на друга държава членка. Въз основа на горните мотиви и позовавайки се на практика на ВАС, формирана по аналогични спорове, касаторът иска решението да бъде отменено и вместо него да бъде постановено друго по същество на спора, по силата на което да бъде отхвърлена жалбата на дружеството срещу процесния ревизионен акт. Претендира присъждане на юрисконсултско възнаграждение в размер на 145 100.19 лв. определено върху материалния интерес по спора , за четири съдебни инстанции. Ответникът по касационната жалба "Балкан фреш плюс" ООД, чрез адв.Бъчварова и адв.Великова изразява становище за неоснователност на обжалването. Решението на първоинстанционният съд е постановено при съобразяване указанията в отменителното решение на ВАС и Виенската конвенция за международните договори за покупко-продажба. Първоинстанционният съд е обосновал изводите си и на константната практика на СЕС. Между същите страни, при аналогични доказателства е постановено решение по дело 5866/2023 г. по описа на ВАС. Моли, решението да бъде оставено в сила. Претендира присъждане на разноски. Върховна касационна прокуратура, чрез участвалия по делото прокурор преценява подадената касационна жалба за процесуално допустима и неоснователна. Не са налице сочените от касатора основания за отмяна на постановеното решение, поради което следва да бъде оставено в сила. Върховен административен съд, състав на осмо отделение, като обсъди допустимостта на касационната жалба, направените в нея оплаквания, при спазване на разпоредбите на чл. 218 и чл. 220 АПК и съобрази становищата на страните, намира следното: Касационната жалба е подадена в преклузивния срок по чл. 211, ал. 1 АПК, от легитимирана страна, против подлежащ на оспорване съдебен акт, поради което е процесуално допустима. Разгледана по същество е основателна. Предмет на обжалване пред АС гр.Шумен е бил ревизионен акт Р-03002722001375-091-001/19.08.2022 г. издаден от органи по приходите при ТД на НАП гр.Варна, потвърден изцяло с решение 212/02.11.2022 г. на директора на дирекция ОДОП гр.Варна, с което по отношение на Балкан Фреш Плюс ООД са установени задължения по ЗДДС в размер на 859 573.57 лв. главница и лихви в размер на 27 932.65 лв. за данъчен период м.02.2022 г. Задължения за данък по ЗДДС са в резултат на непризнати ВОД на платове по издадени 47 бр. фактури, издадени от Балкан Фреш Плюс ООД към получатели Brand new produkts e K T. T. , Германия. В хода на ревизията е установено, че ревизираното дружество е притежавало стоките, предмет на процесните ВОД, същите са внесени от Китай. Спорът между страните по делото е относно реалността на изпращането, респ. транспортирането и фактическото преминаване на стоките от територията на страната до територията на друга държава-членка на ЕС- Германия. В хода на съдебното производство, съдът, който разглежда делото след отмяната по реда на чл.239, ал.1 АПК е установил следното: доставчикът и получателят по доставката са регистрирани лица за целите на ДДС в две различни държави членки. Ревизираното лице е регистрирано в България, а Brand new produkts e K T. Tokoglu , в Германия. Транспортът на стоките от територията на РБ до друга държава членка Германия е осъществен от трето лице Каан Глобал Логистик ООД регистрирано в Турция и е за сметка на получателя на стоките. Установено е, че през ревизирания период от турското дружество регулярно са били предоставяни услуги по договори за превоз на товари. В тази връзка от ревизираното лице е представен рамков договор за продажба на стоки от 05.11.2021 г. и рамков договор за продажба на стоки от 15.01.2022 г., сключени с немското дружество. Въз основа на представените 47 бр. товарителници към всяка от издадените фактури, съдът е намерил, че не са налице нередности при попълването им и същите отговарят на изискванията, които поставя чл.5 и чл.6 от Конвенцията за договора за международен автомобилен превоз на стоки по отношение на тяхното съдържание, противно на приетото от органите по приходите. Приложените ЧМР съдържат надлежно описание на вида и количеството на превозваната стока, което напълно съответства на това по фактурите, както подписи и печати, положени от изпращача и превозвача място на натоварване и място на получаване в Германия. Посочен е номер на превозното средство, попълнение са графите за превозвач, изпращач и графа получател е подписана и подпечатана от представителите на дружествата. Представените транспортни документи са редовни от външна страна и като такива се ползват с материална доказателствена сила по отношение на условията за транспорта. Съгласно чл.9 от Конвенцията, товарителницата удостоверява до доказване на противното, условията на договора и получаването на стоката от превозвача. Отбелязано е, че същите не са били оспорени по надлежния процесуален ред. Не е споделено констатираното от ревизиращия екип, че липсата на отбелязване в товарителниците на адрес на доставка, опорочава доказването на действителното получаване на стоките. Предвид заключението на вещото лице по назначената ССчЕ е налице документална възможност да се проследи и установи по безспорен начин, че има реално извършени доставки, същите не са единични и създаването на тези частни документи явно не е с цел единствено да се извлече благоприятна последица за жалбоподателя. По отношение на другият основен аргумент послужил за издаване на ревизионния акт, съдът е приел, че ТОЛ системата на РБ не съдържа пълни данни по отношение на трафика по обществените пътища, за които се дължи такса и няма законово изискване поради която липсата на информация за автомобилите, с които са превозвани стоките не е основание да се приеме, че същите не са реално транспортирани извън територията на страната. По своята правна същност декларираните от ревизираното лице доставки на стоки са били предмет на покупко-продажба, която предвид характеристиките си притежава елементите на търговската продажба, при която и двете страни са търговски предприятия, като същата е и международна, понеже двете страни са със седалища в различни държави, ратифицирали Виенската конвенция за международна продажба на стоки. Съгласно чл.31, б. А и чл.67 от тази Конвенция, ако друго не е уговорено, че продавачът е изпълнил задължението си за доставка с предаване на стоката на превозвач, когато се изисква превоз, като рисът от погиване на стоките преминава върху купувача при предаване на стоката на превозвача. Представените от жалбоподателя документи, обсъдени в съвкупност с останалия доказателствен материал, отговарят на изискването на закона да докажат вътреобщностна доставка. Доставчикът е разполагал със стоката, уверил се е че получателят по доставката е регистрирано в съответната държава членка лице и стоката е била предадена на превозвач, ангажиран от получателя, с което рисковете по нея са преминали върху купувача. С приемане на стоката от превозвача се осъществява правото на разпореждане, което заедно с извършеното им транспортиране на стоката осъществява условията на ВОД. Този правен извод не се променя от установените факти по настоящия казус, че са били реализирани две последователни доставки в рамките на един транспорт. В този смисъл е т.1 от решението по дело С-409/2004 г. на СЕС. Този извод според съда се потвърждава и от декларацията на Т. Т., с дата 13.06.2024 г., според която ревизираното лице не е имало информация, ангажименти и отговорности по превоза и доставката след момента на натоварването и изпращането на стоките за Германия с осигурените от спедитора превозни средства. Т. Т. също декларирал, че посочените стоки са продадени по време на транспортирането им и лично е дал указания на спедитора да промени дестинацията, като закара стоките в Турция. Решението е валидно и допустимо, но неправилно. Спорът между страните по делото е относно реалността на изпращането, респ. транспортирането и фактическо преминаване на стоките от територията на страната до територията на друга държава-членка на ЕС /Германия/. За да се квалифицира една сделка като ВОД на стока и съответно да е освободена от ДДС, следва да бъде доказано изпълнението на три условия: 1. прехвърляне на правомощието за разполагане със съответната стока като собственик; 2. физическо преместване на стоките от една държава-членка в друга и 3. придобиващото ги лице да е данъчнозадължено лице. Извън така изброените условия, не е налице друго условие, за да се определи дадена операция като ВОД или ВОП на стоки (решение по дело Teleos, т. 70). Лицето, което претендира освобождаване на доставката от ДДС, следва да докаже, че са изпълнени условията за това. В хода на ревизионното и съдебните производства дружеството е представило документи, които според него осъществяват предпоставките за освобождаване от облагане с ДДС на декларираните вътреобщностни доставки. Стоката е предадена на превозвача по доставките, като за това са съставени необходимите документи. От друга страна предаването е потвърдено и от разпитания по делото свидетел Б. Р. при първото разглеждане на делото. Събраните доказателства, обаче не установяват категорично и безпротиворечиво, че стоката е напуснала територията на РБ и е била получена в друга държава-членка. Според относимата практика на СЕС , освобождаването на ВОД на дадена стока става приложимо, само когато правото на разпореждане като собственик с тази стока е прехвърлено на приобретателя и продавачът докаже, че посочената стока е изпратена или транспортирана в друга държава членка и че вследствие на това изпращане или транспортиране, същата стока е напуснала физически територията на държавата членка на доставката - решение по делото Teleos, т. 42, решение по дело Twoh International, т. 23 и решение от 16.12.2010 г. по дело Euro Tyre Holding, C-430/09, т. 29. Разпоредбата на чл. 53 ЗДДС предвижда облагане с нулева ставка на вътреобщностните доставки, като ал. 2 препраща към чл. 45 ППЗДДС "Документи, удостоверяващи извършването на вътреобщностна доставка на стоки". Тази разпоредба изисква доставчикът да разполага с: 1. документ за доставката; 2. документи, доказващи изпращането или транспортирането на стоките от територията на страната до територията на друга държава членка. Както е посочил и първоинстанционният съд, към настоящия казус е приложима разпоредбата на чл. 45, т. 2, б. "а" ППЗДДС, която обвързва доказването на изпращането или транспортирането на стоките с представянето на транспортен документ или писмено потвърждение от получателя или упълномощено от него лице, удостоверяващи, че стоките са получени на територията на друга държава членка. Няма спор по делото, че "Балкан Фреш плюс" ООД е разполагало със стоките предмет на доставката, предало ги е на фирмата превозвач по указания на превозвача, но за да бъде освободена доставката е необходимо безспорно да бъде установено и получаването на стоките на територията на друга държава-членка, в конкретния случай Германия. Според установеното в хода на ревизионното производство, в представените от страна на жалбоподателя международни товарителници към клиент Brand new produkts e K T. T. , Германия в клетка 24 е поставен само печат на дружеството - получател, но не е посочено място на получаване на стоката. Същевременно, в клетка 4 - Разтоварен пункт, място е посочен адрес във Франция. Това обстоятелство е игнорирано при разглеждането на делото след отмяната и неправилно съдът е приел, че международните товарителници, придружаващи фактурите са изрядни от външна страна. С оглед горните установявания се налага извод, че след като товарителниците не съдържат посочено в клетка 24 място на получаване на стоките и посоченият адрес в клетка 4 изобщо не е в Германия, не може да се направи ползващият ревизираното лице извод, че стоките са изпратени или превозени до съответната държава-членка на ЕС. Този извод не може да бъде направен и въз основа на останалите събрани доказателства, тъй като от нито едно от тях не е видно наличие на изрично официално или изходящо от страните потвърждение за изпращане и преминаване на стоките през границата на РБ и съответно за получаването им в съответната държава. В този смисъл, неправилен е извода на съда, че след като бил попълнен адрес в клетка 4 от CMR, то липсата на посочено в клетка 24 място на получаване на стоките не съставлява основание да се приеме, че товарителницата не удостоверява получаването на стоките на територията на посочената държава. Дори представените декларации от Т. Т. при отмяната не установяват, че стоките са превозени до друга държава членка, а според изричното му твърдение са доставени в Турция. Вярно е, че това е сторено по негови изрични указания, но не е изпълнено изискването за признаване на ВОД - стоката да е доставена в друга държава от ЕС. Не могат да бъдат споделени изводите на АС гр.Шумен, че промяната на мястото на доставката по волята на купувача е без значение за признаването на ВОД. Този извод е в противоречие и с установеното по делото, че стоките, предмет на процесните доставки са превозени до Република Турция, която не е държава членка на ЕС, а по смисъла на § 1, т.4 от ДР на ЗДДС е трета страна. Това обстоятелство се подкрепя, както от информацията, изискана и събрана от АПИ, че транспортните средства, вписани в международните товарителници са напуснали територията на Република България през ГКПП "Капитан Андреево" или ГКПП "Лесово", т. е. в посока Република Турция, така и от ангажираните от страна на ревизираното лице доказателства, в т.ч. и декларациите приложени при отмяната. Вярно е, че практиката на ВАС свързана с информацията предоставяна от АПИ за движение на автомобилите по репубиканската пътна мрежа е, че същата не е изчерпателна и не може да бъде самостоятелно основание за признаване на ВОД, но при липса на други доказателства относно превоза на стоката до друга държава - членка освен твърденията на дружеството, е индикация, че не се касае до осъществена доставка в рамките на Съюза. Съгласно т. 28 от решение по делото Teleos C-409/04, за да могат да бъдат освободени като вътреобщностната доставка, стоките следва да бъдат изпратени или превозени извън територията по член 3, но в рамките на Общността". В случая не са налице доказателства че стоките са изпратени и достигнали местоназначение в съответната държава-членка на ЕС. Налице са доказателства, че същите са напуснали територията на страната в посока Турция и не е доказано, че да са достигнали до другата държава членка получател на стоката. Следователно, не са осъществени ВОД, респективно не е налице основание за облагане на същите с ДДС с нулева ставка. Доставчикът не се е справил с вменената му доказателствена тежест, въпреки представените доказателства послужили за отмяна. С тези доказателства се установява само, че между страните има изградени трайни търговски отношения. Не би могло да се приеме, че стоките са получени по място на разтоварване, след като международните товарителници не съдържат място на получаване на стоките и са налице доказателства, че са превозени до Република Турция, както и изрично е заявил управителя на Brand New products e K T. T.. Представените декларации, с които представляващия дружеството потвърждава получаването на стоките по процесните фактури не биха могли да санират липсата на доказателства, които да установяват факта, че стоката е напуснала територията на РБ и е доставена в друга държава членка. Не са налице предвидените в чл. 45 ЗДДС доказателства за установяване на ВОД. При преценка на доказателствата поотделно и в тяхната съвкупност касационният съд намира за оборена доказателствената сила на писмените доказателства по чл. 45 ЗДДС относно установените в тях обстоятелства на получаване на фактурираните стоки на територията на посочената държава-членка. Тези обстоятелства се приемат за неустановени предвид начина на оформяне на документите и при липсата на събрани годни доказателства за изпращане и преминаване на стоките от територията на РБ на територията на Германия. С оглед на изложеното, изводът на първоинстанционния съд за незаконосъобразност на ревизионния акт и за установяване на релевантното обстоятелство по изпращане и транспортиране на процесните стоки от България до съответната държава-членка на ЕС и доказване на фактическото преминаване на границата на стоките при наличие на надлежни документи за това, се явява необоснован. Не са налице предпоставки за прилагане на нулева данъчна ставка на облагане и съответно за недължимост на ДДС по процесните фактури в определения от приходните органи размер. В този смисъл е и формираната практика на ВАС, съгласно решения постановени по адм.д. 5988/2023 г; адм.д.4594/2025 г. и др. Предвид изложеното, обжалваното първоинстанционно решение е неправилно и следва да бъде изцяло отменено, като вместо него бъде постановено друго по съществото на спора, с което жалбата против ревизионния акт бъде отхвърлена. Предвид своевременно заявената претенция, в полза на Националната агенция за приходите следва да се присъдят разноски за производството, но не в претендирания от касатора размер. При съобразяване мотивите на Решение от 25.01.2024 г. по дело С-438/22 на СЕС и зададените с него критерии за справедливост, въз основа на извършена преценка относно фактическата сложност на спора и обема на осъществената от процесуалния представител на касатора процесуална защита, съдът намира, че в случая са налице основания за определяне на по-малък от претендирания размер на юрисконсултско възнаграждение. Настоящият състав намира, че следва да определи юрисконсултско възнаграждение в размер на 50 000 лв., което отговаря на критериите определени в цитираното по-горе решение на СЕС. Мотивиран така, Върховен административен съд, състав на осмо отделение