Решение № 2403 от 7.3.2023 г. на ВАС, VIII о.

Производството е по реда на чл.208 и сл. от АПК във връзка с чл.160, ал.7 ДОПК. Образувано е по касационна жалба подадена от директора на дирекция ОДОП гр. София срещу решение 2863 от 27.04.2022 г. постановено по адм.д.10080 по описа на Административен съд София град за 2021 г., с което по жалба на Деметра 17 ЕООД е отменен ревизионен акт Р-22221720004162-091-001 от 09.06.2021 г. издаден от органи по приходите при ТД на НАП гр. София, потвърден с решение 1303/23.08.2021 г. издадено от касатора. Според изложените аргументи при обжалването решението е постановено при необсъждане на възраженията и доказателствата събрани в хода на ревизията и е необосновано, постановено е при допуснато нарушение на материалния закон. Безспорно е по делото, че липсва плащане по фактурата, което обосновава знание у получателя, че дължимият данък няма да бъда платен. Освен това двете дружества имат една и съща складова база, а счетоводството им се е водило от едно и също лице В. Долапчиева. При постановяване на решението е пренебрегнато и констатираното с експертиза в хода на ревизионното производство отклонение от пазарните цени. Същите са завишени при сключване на сделката. Всички тези обстоятелства са напълно игнорирани от решаващия състав на АССГ. Първоинстанционният съд не е съобразил, че са налице и двете хипотези за ангажиране отговорността по чл.177 ЗДДС. Дружеството участва в процесната доставка е постигнало стопански резултат, който не е забранен от закона покупка на земеделска техника. Тази техника обаче преди това е ползвана под наем, а при сделката е закупена същата на цени по високи от пазарните. Ето защо, целта е била невнасяне на дължимия данък и упражняване право на данъчен кредит от страна на получателя по доставката. Ангажирането на отговорността по чл.177 ЗДДС цели да отстрани пряката вреда на бюджета т.е. по никакъв начин не надхвърля необходимото за постигане на тази цел. Въз основа на тези мотиви касаторът моли, решението да бъде отменено, а жалбата срещу ревизионния акт да бъде отхвърлена. Претендира присъждане на разноски за двете съдебни инстанции представляващи юрисконсултско възнаграждение и заплатената държавна такса. Ответникът Деметра 17 ЕООД, в приложен по делото подробен отговор по касационната жалба намира, че същата е неоснователна и не са налице сочените основания за отмяна на съдебното решение. Първоинстанционният съд е обосновал изводите си за незаконосъобразност на издадения ревизионен акт, правилно е приложил материалния закон и се е съобразил с практиката на ВАС и СЕС, формирана по аналогични случаи. Моли, решението да бъде оставено в сила. Претендира присъждане на разноски за касационното производство. Върховната административна прокуратура, чрез участвалия по делото прокурор намира подадената касационна жалба за процесуално допустима, а по съществото й изразява становище за нейната неоснователност. Не е безспорно установено по делото знание у лицето, че дължимият данък няма да бъде внесен. Следователно не е установен субективният елемент на предпоставките за ангажиране отговорност по чл.177 ЗДДС. Постановеното решение е съобразено с практиката на СЕС и по специално с решение по дело С-304/04 . Основателно е прието от първоинстнационният съд, че презумпцията за знание не може да се тълкува разширително, както са направили органите по приходите. Решението не страда от сочените касационни пороци, поради което и следва да бъде оставено в сила. Върховен административен съд, състав на осмо отделение, преценявайки допустимостта на жалбата, правилността на решението във връзка с наведените доводи за наличие на касационни основания и след служебна проверка по реда на чл.218, ал.2 АПК, приема за установено следното: Касационната жалба е подадена от надлежна страна, неблагоприятно засегната от постановения съдебен акт, в срока по чл.211, ал.1 АПК и срещу акт, който подлежи на инстанционен контрол, поради което и процесуално допустима. Разгледана по същество е неоснователна. Предмет на обжалване пред АССГ е бил ревизионен акт Р-22221720004162-091-001/09.06.2021 г. издаден от органи по приходите при ТД на НАП София, потвърден с решение 1303/23.08.2021 г. от директора на дирекция ОДОП София, с който е ангажирана отговорност на Деметра 17 ЕООД по реда на чл.177 ЗДДС в размер на 70 336.31 лв. и лихви в размер на 11 196.09 лв. за невнесен от Булсистем АФ ЕООД данък по ЗДДС относно доставка документирана с фактура 0 188/30.09.2019 г. за данъчен период м.10.2019 г. При извършената проверка на административния акт, решаващият състав на АССГ е приел, че ревизионният акт е издаден в предвидената форма, от компетентни органи по приходите по чл.119, ал.2 ДОПК, при спазване на процесуалните правила. Определил е, че спорът между страните е относно правилното приложение на материалния закон и по въпросите относно наличието на свързаност между страните, както и относно установяването на условията по чл.177, ал.3, т.2 ЗДДС и по-конкретно дали цената на процесната доставка се отклонява значително от пазарните цени, за да се приложи презумпцията за знание. Изводите на решаващият състав, по поставения за разглеждане правен спор са направени при следната фактическа обстановка: Ревизираното лице е регистрирано като земеделски производител и приходите му се формират основно от продажба на краве и биволско мляко. За нуждите на дейността си закупува селскостопанска техника от Булсистем АФ ЕООД съгласно договор от 30.10.2019 г., издадена е фактура 0 188/30.10.2019 г. за доставката. Уговорено е, че цената по договора следва да бъде платена в дванадесет месечен срок от подписването му. С ревизионен акт Р-22221720000101-091-001 от 20.07.2020 г. е прието, че извършената доставка е реална и за Деметра 17 ЕООД е възникнало право на данъчен кредит. Това право е упражнено. Доставчикът Булсистем АФ ЕООД е декларирал за внасяне данък в размер на 70 336.31 лв., но същият не е внесен. По фактурата не е извършено плащане към доставчика. В хода на ревизионното производство органите по приходите са приели, че ревизираното лице е знаело или е било длъжно да знае, че данъкът няма да бъде внесен като това знание е обосновано с липсата на плащане по фактурата. Аргумент в подкрепа на тезата, че между договарящите са съществували особени отношения е обстоятелството, че ползват една и съща складова база в [населено място], като тази база е собственост на доставчика. Мотивирали са се и с установеното от писмените обяснения на ревизираното лице, че процесната техника е ползвана в дейността му при условията на наем за предходни периоди. Приели са, че счетоводството на дружествата се извършва от едно и също лице. За да бъде обосновано сключване на сделка в отклонение от пазарните цени е приобщен и резултатът от извършена експертиза в предходното ревизионно производство на жалбподателя за определяне пазарната цена на селскостопанската техника. Въз основа на експертизата е прието, че пазарните цени за две от селскостопанските машини са завишени между 51.56% и 38.18 %. Решението е правилно. При разглеждане на делото решаващият състав не е допуснал нарушение на съдопроизводствени правила като спорният предмет е квалифициран точно, доказателствената тежест в процеса е правилно разпределена, а фактите и събраните доказателства са отнесени логично към приложимата правна рамка. Основанието на което е ангажирана отговорността на Деметра 17 ЕООД е чл. 177 от ЗДДС. С нея се установява изключение от механизма на ДДС, при действието на който правото на приспадане на данъчен кредит възниква за получателя по доставката, а доставчикът следва да внесе дължимия данък. Изключението по чл. 177, ал. 1 от ЗДДС предвижда възможността за ангажиране на отговорност на регистрирано лице, което е получател по облагаема доставка, за дължимия и невнесен данък от друго регистрирано лице, доколкото е ползвало право на приспадане на данъчен кредит, свързан пряко или косвено с дължимия и невнесен данък. Тъй като нормата предвижда изключение от общото правило, че внасянето на данъка е задължение на доставчика, тя следва да бъде тълкувана стриктно и всяка от предвидените предпоставки е необходимо да бъде установена от органите по приходите. При извършената проверка на ревизионния акт относно съответствието му с материалния закон, правилно е прието, че между страните са безспорни обективните елементи от фактическия състав по чл. 177, ал. 2, предл. първо ЗДДС. Била е осъществена облагаема доставка между ревизираното лице и Булсистем АФ ЕООД. Получателят по доставката е ползвал право на приспадане на данъчен кредит, а доставчикът не е внесъл дължимият данък за процесния данъчен период. Спорът между страните е относно субективния елемент, обуславящ ангажирането на отговорността на получателя, а именно - знаел ли е той, че данъкът няма да бъде внесен или съгласно чл. 177, ал. 2 ЗДДС втора алтернативна хипотеза - "е бил длъжен да знае". От мотивите на първоинстанционното решение е видно, че органите по приходите са приели наличие на знание, но освен това и осъществени предпоставки на чл.177, ал.3, т.2 ЗДДС, като са посочили, че лицето е било длъжно да знае, тъй като сключената сделка е на цени, които значително се отклоняват от пазарните. Правилно АССГ е посочил, че наличието на обща складова база не е основание да се приеме, че ревизираното лице е знаело, че данъкът няма да бъде внесен. Надлежно оформените облигационни отношения между страните във връзка с отдаването под наем на недвижим имот не установява наличието на особени отношения между страните по сделката, така както се поддържа от касатора. Липсата на плащане също не може да бъде доказателство за знание, тъй като относно заплащането на продажната цена има уговорка между страните за отложено плащане. Нещо повече плащането е уговорено в полза на трето лице към което доставчикът е имал задължения. Това обстоятелство изобщо не е обсъдено в хода на ревизионното производство. Знанието не може да се изведе и от обстоятелството, че счетоводното обслужване на двете дружества се е осъществявало от едно и също лице. Пред съда е представен договор за счетоводно обслужване от който е видно, че за процесния период Булсистем АФ ЕООД е ползвал услугите на счетоводна къща, за която няма данни да е обслужвала и получателя по доставката. Другият спорен момент по делото е свързан с установяването на условието по чл. 177, ал. 3, т. 2 ЗДДС и по-конкретно дали цената на процесните доставки се отклонява значително от пазарните такива, за се приложи презумпцията за знание. Споделят се мотивите на първоинстанционният съд, че органите по приходите не са установили надлежно пазарна цена, поради което и не е било възможно да се прецени дали при сключването на сделката е налице значително отклонение от нея. По силата на § 1, т. 16 от ДР на ЗДДС "пазарна цена" по смисъла на този закон е цената по смисъла на § 1, т. 8 от ДР на ДОПК, определена чрез методите за определяне на пазарни цени по смисъла на ДР на ДОПК. Съгласно § 1, т. 8 от ДР на ДОПК пазарна цена е сумата без данъка върху добавената стойност и акцизите, която би била платена при същите условия за идентична или сходна стока или услуга по сделка между лица, които не са свързани. Методите за определяне на пазарни цени са изброени в § 1, т. 10 от ДР на ДОПК, а редът и начинът за тяхното прилагане е определен в Наредба Н-9 от 14.08.2006 г. на министъра на финансите. В конкретния случай е изготвена експертиза в хода на първото ревизионно производство по отношение на Деметра 17 ЕООД по реда на чл. 60 ДОПК. Съдът е обсъдил тази експертиза и законосъобразно е приел, че дадените цени на селскостопанска техника не са пазарни по смисъла на § 1, т. 16 от ЗДДС, тъй като използваният метод на сравнимите неконтролирани цени не е приложен съобразно чл. 18 от Наредба Н-9/14.08.2006 г. въз основа на съпоставка на цените на процесните стоки (по контролираните сделки) с цената за стоки по съпоставими неконтролирани сделки, осъществени при съпоставими условия. Заключението в ревизионното производство е изготвено на база извършен оглед на техниката и показатели на пазара в България и Европа. Не се конкретизират източниците на направеното проучване, липсват доказателства въз основа на които експертът е приел, че е налице завишение на цената между 51.56% и 38.18%. Липсват доказателства да са използвани при сравнението цени по реално сключени сделки. Въпреки дадената от съда възможност, по делото не са събрани доказателства в подкрепа на твърдението на органите по приходите за сключена сделка по цени със значително отклонение от пазарните. Доказателствената тежест е на органа по приходите, както е посочено от първоинстанционния съд. С определение 10.05.2018 г. съдът е конкретни указания на директора на дирекция ОДОП София, че следва да установи предпоставките по чл. 177 ЗДДС и конкретно презумпцията за знание. При липсата на надлежно установени пазарни цени на процесните услугите, законосъобразно е приел, че не е установено последното от предвидените кумулативни условия за прилагане на отговорността по чл. 177 ЗДДС. Само на това основание следва да се приеме, че първоинстанционното решение, с което е отменен ревизионния акт за ангажиране отговорността на Деметра 17 ЕООД по отношение задължения на Булсистем АФ ЕООД е правилно и не подлежи на отмяна. При този изход на спора в полза на ответника по касация се дължи присъждане на разноски в размер на 1 000 лв., така както са договорени и изплатени, съгласно приложените доказателства по делото. Мотивиран така и на основание чл. 221, ал. 2, предл. 1 АПК Върховен административен съд, състав на осмо отделение