Решение № 10929 от 15.10.2024 г. на ВАС по адм. д. № 5632/2024 г.

Производството по делото е по реда на чл. 208 и сл. от АПК във връзка с чл. 160, ал. 7 ДОПК. Образувано е по касационна жалба на Панбус БГ ЕООД, ЕИК 205425719, гр. Кюстендил, подадена чрез адв. Петрова, против Решение 464 от 06.03.2024 г., постановено по адм. дело 196/2023 г. по описа на Административен съд Кюстендил, с което е отхвърлена жалбата на дружеството против Ревизионен Акт (РА) Р 22001022002472 091 001/23.12.2022 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП гр. Варна, в частта му потвърдена с Решение 643/18.05.2023 г. на Директора на Дирекция Обжалване и данъчно осигурителна практика /ОДОП/ гр. София при ЦУ на НАП, с която спрямо касатора са установени задължения по ЗДДС за отделни данъчни периоди в резултат на отказано право на данъчен кредит в размер общо на 1 743,37 лева и доначислен ДДС в размер общо на 123 938,52 лева и са вменени задължения за лихви за забава в размер общо на 39 773,53 лева, и в полза на НАП са присъдени разноски. Релевират се оплаквания, че обжалваното решение е неправилно като постановено при допуснати съществени нарушения на съдопроизводствените правила, необоснованост и противоречие с материалния закон отменителни касационни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. Оплакванията се свеждат до това, че необосновано спрямо доказателствата по делото съдът е възприел тезата за валидността на издадения РА, както и че необосновани и неправилни са изводите му за съответствието с материалния закон на вменените му публични задължения. По подробно изложени аргументи настоява за отмяна на съдебния акт с разрешаване на спора по същество и отмяна на РА в частите му, предмет на обжалване. Заявява претенция за присъждане на сторените по делото разноски. Ответникът по касационната жалба Директорът на Дирекция ОДОП гр. София при ЦУ на НАП, чрез юрк. Станчева, я оспорва с искане да се отхвърли като неоснователна, а съдебното решение да се остави в сила. Ангажира писмени доказателства. Претендира разноски съгласно представен списък. Представителят на Върховна прокуратура на РБългария дава писмено заключение за неоснователност на касационната жалба и за оставяне в сила на обжалваното решение, поради липсата на заявените касационни основания по чл. 209 т. 3 от АПК. Върховният административен съд, Осмо отделение счита, че касационната жалба е подадена от надлежна страна и в срока по чл. 211, ал. 1 АПК и е процесуално допустима и е основателна по следните съображения: Предмет на оспорване пред състава на Административен съд Кюстендил е била законосъобразността, вкл. и с оплакване за неговата нищожност, на РА Р 22001022002472 091 001/23.12.2022 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП гр. Варна, в частта му потвърдена с Решение 643/18.05.2023 г. на Директора на Дирекция ОДОП гр. София при ЦУ на НАП, с която спрямо касатора са установени задължения по ЗДДС за отделни данъчни периоди в резултат на отказано право на данъчен кредит в размер общо на 1 743,37 лева и доначислен ДДС в размер общо на 123 938,52 лева и са вменени задължения за лихви за забава в размер общо на 39 773,53 лева. Жалбата е приета за изцяло неоснователна, вкл. са изложени и мотиви за валидността на ревизионния акт въпреки възраженията за противното на оспорващия. Прието е, че ревизията е възложена и извършена от органи по приходите в ТД на НАП гр. Варна, като органът възложил ревизията е надлежно оправомощен с правомощията по чл. 112 ал. 2 т. 1 от ДОПК, а ревизиращият екип е определен съгласно изискванията на чл. 113, ал. 1, т. 2 от ДОПК. По същество първоинстанционният съд е приел, че ревизионният акт е законосъобразен, а жалба е неоснователна, по подробно изложени съображения за това. Обжалваното решение подлежи на отмяна поради следните съображения: Настоящият касационен състав не споделя изводите на първостепенния съд за валидност на оспорения от Панбус БГ ЕООД ревизионен акт. Не е спорно по делото, че седалището на ревизираното юридическо лице към момента на издаване на ЗВР е в гр. Кюстендил. Съгласно изричната и специална императивна разпоредба на чл. 112 ДОПК ревизионното производство се образува с издаването на ЗВР като ревизия може да се възлага или от орган по приходите, определен от териториалния директор на компетентната териториална дирекция, или от изпълнителния директор на НАП, съответно от определен от него заместник-изпълнителен директор. Процесният случай попада в първата хипотеза, тъй като ЗВР е издадена от орган по приходите. Този орган по приходите, който не е измежду състава на ТД на НАП София, е определен от териториалния директор на ТД на НАП - София като компетентна териториална дирекция по седалище на ревизираното ЮЛ, вкл. и при липсата на доказателства за т.нар. необходимост съобразно правилото на чл. 12 ал. 6 от ДОПК във вр. с чл. 10 ал. 9 от ЗНАП. Въз основа на Заповед 3-ЦУ-753/05.05.2022 г. на Зам. изпълнителния директор на НАП Б. Стойков на длъжност Началник сектор "Ревизии", Дирекция "Контрол" при ТД на НАП Варна, е включена в списък на органи по приходите, за които не се прилагат правилата на чл. 7, ал. 1 и чл. 8 от ДОПК и осъществяват правомощията си по чл. 12, ал. 1 от ДОПК на територията на цялата страна. Правомощията на Зам. изпълнителния директор за издаване на посочената заповед се твърди да се черпят от Заповед 3ЦУ-ОПР-9/21.05.2021 г. на изпълнителния директор на НАП, която обаче не е ангажирана по делото нито в хода на производството пред Административен съд Кюстендил, нито пред настоящата съдебна инстанция (тя не е измежду представените писмени доказателства, с които ответникът по касация обосновава доводите си за валидността на РА), въпреки изричните възражения в този смисъл на оспорващия. Или не може да се приеме, че посочената Заповед 3-ЦУ-753/05.05.2022 г. на Зам. изпълнителния директор на НАП е издадена от компетентен орган, ерго че посоченият орган, възложил ревизионното производство, е надлежно определен като орган по приходите, за който правилата на чл. 7, ал. 1 и чл. 8 от ДОПК не се прилагат, което важи и относно органите по приходите, участвали в състава на ревизиращия екип. Това обстоятелство само по себе си е достатъчно да се приеме, че ревизионното производство е възложеното от некомпетентен орган по приходите, че самото ревизионно производство е проведено от некомпетентни органи по приходите, респ. че издателите на РА не разполагат с компетентността за това. Отделно от това в случая не са налице хипотезите на чл. 10, ал. 8 и ал. 9 ЗНАП. Хипотезата на чл. 10, ал. 8 ЗНАП касае преминаване на служители от една териториална дирекция в друга, за което няма данни и твърдения в процесния случай. Нормата на чл. 10, ал. 9 ЗНАП гласи, че при необходимост за изпълнение на възложените на агенцията функции изпълнителният директор или оправомощено от него лице може със заповед да нареди служители от една териториална дирекция да осъществяват правомощията си по отношение на лица, за които съгласно правилата на чл. 8 ДОПК компетентни са органите на друга териториална дирекция, като за процесния случай в хода на производството пред Административен съд Кюстендил нито се е твърдяло, нито е била обоснована такава необходимост. Нищо друго не следва и от ангажираните пред касационната инстанция писмени доказателства, още повече че всички документи са с издател Зам.изпълнителния директор на НАП, при липсата на надлежно делегирани му правомощия за това (виж чл. 10, ал. 9 от ЗНАП и чл. 12, ал. 6 от ДОПК). Отделно не може да се приеме, че упражняването на правомощието по чл. 12, ал. 6 от ДОПК и чл. 10, ал. 9 от ЗНАП е изцяло по преценка за целесъобразност на компетентния за това орган. Не случайно законодателят е употребил термина "необходимост", а не "преценка", като доказването е необходимо във всички случаи, за да не се стигне до превратно упражняване на власт и игнориране/заобикаляне на императивни правни норми, вкл. за независимост и безпристрастност на органите по приходите. В този смисъл и Решение 2675 от 06.03.2024 г. по адм. дело 7618/2023 г. по описа на ВАС, Решение 2947 от 12.03.204 г. по адм. дело 8751/2023 г. по описа на ВАС и др. Дори обаче последното да беше сторено, то функциите по възлагане на ревизия по реда на чл. 112 от ДОПК са извън обхвата на приложението на чл. 10, ал. 9 от ЗНАП, тъй като специалната и императивна разпоредба на чл. 112, ал. 2, т. 2 от ДОПК не дава възможност изп. директор и неговите заместници да оправомощават други органи по приходите със своите правомощия по възлагане на ревизия. От друга страна по аргумент от чл. 112, ал. 2, т. 1 от ДОПК органът по приходите, който е оправомощен да възлага ревизии следва да бъде определен от териториалния директор на ТД на НАП София /за процесния случай/, който обаче няма материална и териториална компетентност спрямо органи по приходите, които са на длъжност като такива към друга териториална дирекция /в случая ТД на НАП гр. Варна/ и съответно не са част от подчинената му ТД на НАП София аргумент и от чл. 11 ЗНАП. В тази връзка по силата на Заповед РД-01-245/05.05.2022 г. на Директора на ТД на НАП - София, на която се позовава ответника по касация, не е предоставена надлежно компетентност за възлагане на ревизии на Б. Стойков., тъй като Директорът на ТД на НАП София не притежава компетентност за предоставяне на такава спрямо органи по приходите от друга териториална дирекция. В този смисъл и Решения на ВАС 2781 от 7.03.2024 г. по адм. д. 7024/2023 г., 26/04.01.2024 г. по адм. д. 5816/2023 г., 176/09.01.2024 г. по адм. д. 6611/2023 г., 2127/22.02.2024 г. по адм. д. 6952/2023 г. и др. По изложените съображения настоящият касационен състав намира, че като е възприел валидността на обжалвания РА, първостепенният съд е постановил необосновано и в нарушение на материалния закон решение, което при наличието на двата касационни порока по смисъла на чл. 209 т. 3 от АПК следва да бъде отменено, вкл. и в частта на присъдените разноски. Доколкото спорът е изяснен от фактическа и правна страна касационната инстанция на основание чл. 222, ал. 1 от АПК, следва да разреши спора по същество като прогласи нищожност на процесния РА. При този изход на спора в тежест на Национална агенция за приходите (по арг. § 1, т. 6 от ДР на АПК) следва да бъдат възложени разноските за първата инстанция, понесени от Панбус БГ ЕООД, които съгласно депозирания списък по чл. 80 от ГПК (л.396 и сл.) се претендират в общ размер на 11 942,88 лева (ДТ и уговорено и изплатено адвокатско възнаграждение, л. 396-397 от досието на АС Кюстендил). При липсата на своевременно заявена претенция за присъждане на разноски и за касационната инстанция такива не се присъждат. Водим от горното и на основание чл. 221, ал. 2, изр. 1, пр. второ, във вр. с чл. 222, ал. 1 от АПК, Върховният административен съд, състав на Осмо отделение,