Решение № 6041 от 8.05.2014 г. на ВАС по адм. д. № 15448/2013 г.

Решение № 6041 от 8.05.2014 г. на ВАС по адм. д. № 15448/2013 г., I о., докладчик съдията Благовеста Липчева Производството е по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс /АПК/ във вр. с чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/. Образувано е по касационна жалба от "Нергис 09" ЕООД, гр. Хасково, чрез процесуален пълномощник, срещу Решение № 2180/17.10.2013 г., постановено по адм. дело № 277/2013 г. по описа на Административен съд - Пловдив, с което е отхвърлена жалбата на дружеството срещу Ревизионен акт /РА/ № 261203560 от 15.10.2012 г., издаден от инспектор по приходите при ТД - Пловдив на НАП, потвърден с Решение № 9 от 4.01.2013 г. на заместник-директора на Дирекция "ОДОП" - гр. Пловдив при ЦУ на НАП, в частта, с която допълнително е начислен ДДС в размер на 8 090.40 лв. за д. период м. 02.2010 г. и са определени следващите се лихви за забава. Касаторът поддържа, че обжалваното решение е неправилно поради съществено нарушение на съдопроизводствените правила и противоречие с материалния закон, съставляващи отменителни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. Счита, че първоинстанционният съд е игнорирал възражението му относно влезлите в сила АПВ за процесния данъчен период, с които са установени релевантни за спора факти. Намира, че е недопустимо същите да се приемат за неосъществени при последваща ревизия, поради което възприема обратното становище като противоречащо на разпоредбата на чл. 110, ал. 3 от ДОПК и на принципа за защита на легитимните правни очаквания. В тези насока навежда аргументи в жалбата и моли съда да отмени атакуваното решение и вместо него да постанови друго, по съществото на спора, с което да отмени атакувания РА, ведно с присъждане на осъществените разноски. Ответникът по касационната жалба - директорът на Дирекция "ОДОП" - Пловдив при ЦУ на НАП, чрез процесуален представител, с писмен отговор оспорва основателноста на същата и моли първоинстанционното решение да бъде оставено в сила, ведно с присъждане на юрисконсултско възнаграждение. Прокурорът от Върховна административна прокуратура дава мотивирано заключение за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, тричленен състав на първо отделение, след като прецени валидността и допустимостта на решението в изпълнение на изискването на чл. 218 от АПК, както и наведените в жалбата касационни основания, за да се произнесе, взе предвид следното: Касационната жалба е депозирана срещу подлежащ на обжалване съдебен акт, от активнопроцесуално легитимирано лице, при наличие на правен интерес и в рамките на законоустановения 14-дневен преклузивен срок, поради което е допустима и подлежи на разглеждане по същество. Предмет на съдебен контрол пред Административен съд - Пловдив е законосъобразността на Ревизионен акт /РА/ № 261203560 от 15.10.2012 г., издаден от инспектор по приходите при ТД - Пловдив на НАП, потвърден с Решение № 9 от 4.01.2013 г. на заместник -директора на Дирекция "ОДОП" - гр. Пловдив при ЦУ на НАП, в частта, с която допълнително е начислен ДДС в размер на 8 090.40 лв. за д. период м. 02.2010 г. върху данъчната основа на декларирани от ревизираното лице вътреобщностни доставки /ВОД/ към Trotus Ideal S. R. L. - Румъния и Duo Matinal S. R. L. - Румъния. За да обоснове формирания краен правен извод за неоснователност на релевираната жалба, първоинстанционният съд е приел, че оспореният РА е издаден от компетентен орган, в законоустановената форма, при липса на допуснати съществени нарушения на административно производствените правила, обоснованост и в съответствие с материалния закон. От фактическа страна е установено, че през процесния данъчен период ревизираното дружество е издало две данъчни фактури и е декларирало ВОД на стоки към горепосочените получатели, установени на територията на Румъния. След анализ на събраните доказателства, съдът е констатирал, че в съставените ЧМР не са посочени дата и място на получаване на стоката, адреса на разтоварване, номера и дата на съответната фактура, с оглед на което е приел, че те не установяват транспортирането на стоките от територията на страната до територията на друга държава членка. Настоящият касационен състав намира, че така постановеното решение е валидно и допустимо, но неправилно поради противоречие с материалния закон. Съгласно разпоредбата на чл. 7, ал. 1 от ЗДДС наличието на вътрешнообщностна доставка е обусловено от кумулативната установеност на следните предпоставки: осъществена доставка на стоки, транспортиране на същите от територията на Република България до територията на друга държава - членка и регистрации на доставчика и получателя в съответните държави за целите на ДДС. Съобразно чл. 53, ал. 1 и ал. 2 от ЗДДС, вътрешнообщностните доставки са облагаеми с нулева ставка на данъка, а удостоверяващите ги документите са определени с Правилника за прилагане на закона. Препращането е към нормата на чл. 45 от ППЗДДС в приложимата за ревизирания период редакция след изменението с ДВ, бр. 6/2010 г., която в зависимост от подлежащите на установяване правно релевантни факти разграничава изискуемите се документи за доказване в две групи - доказателства за доставката и доказателства за изпращането или транспортирането на стоките от територията на страната до територията на друга държава-членка. Първият правно релевантен факт се установява с представянето на фактура за доставката, в която се посочва издаденият при регистрация за целите на ДДС от друга държава-членка идентификационен номер по ДДС на получателя. Следващите два правно релевантни факта са изпращането или транспортирането на стоката, които са посочени алтернативно, а необходимите доказателства за установяването им са определени в зависимост от това от кого е извършен транспортът. При осъществен транспорт от доставчика или от трето лице за сметка на доставчика, приложима е разпоредбата на чл. 45, т. 2, б. "б" от ППЗДДС, която обвързва доказването на получаването на стоките на територията на друга държава членка от представянето на транспортен документ. В случая между страните е безспорно, че ревизираното дружество разполага с документите по чл. 45, т. 1 от ППЗДДС - фактури за доставки, в които е посочен издаденият при регистрация за целите на ДДС от друга държава-членка валиден идентификационен номер по ДДС на получателите. Спорът е концентриран върху наличието на доказателства, установяващи получаването на стоките на територията на друга държава-членка. Съгласно констатациите на органите по приходите в РД и писмените обяснения на законния представител на дружеството, стоките, предмет на спорните ВОД са внесени от Турция, като в тяхната цената е включен както осъщественият от превозвача транспорт до България, така и последващият превоз до Румъния. Тази цена е заплатена от ревизираното лице, от което следва, че транспортът по изследваните ВОД е извършен от трети лица за сметка на доставчика и по аргумент от чл. 45, ал. 2, б. " б" от ППЗДДС релевантно е наличието или липсата на транспортен документ, установяващ получаването на стоките на територията на Румъния. И за двата спорни ВОД ревизираното лице е представило ЧМР, в които е положен печат и подпис за съответното румънско търговско дружество - получател, но не са посочени датата и мястото на получаване на стоката. В кл. 3 като пункт на разтоварване е вписан гр. Букурещ Румъния, а в хода на ревизията е установено, че стоките за Trotus Ideal S. R. L. са транспортирани от турското дружество Ozmutlu с автомобил и ремарке с рег. № 15РЕ3548/15РЕ230. Стоките за Duo Matinal S. R. L. - Румъния са превозени от "Бултранс" ЕООД, с товарен автомобил и ремарке с рег. № РР 2111АН/РР2593ЕХ, а съобразно полученият от Гранична полиция - Русе отговор, автомобилът на турския превозвач е влязъл на територията на Р. България през ГКПП "Капитан Андреево" на 8.02.2010 г. в 1:00 ч., напуснал е същата през ГКПП "Русе - Дунав мост" на 9.02.2010 г. в 23:00 ч. и отново се е върнал през ГКПП "Русе - Дунав мост" на 10.02.2010 г. в 19:00 ч. От българския превозвач "Бултранс" ЕООД е издадена фактура № 1941/25.02.2010 г. за осъществен транспорт за ревизираното лице, а от получения от Агенция "Митници", ТМУ - Русе отговор № 2401/9078/8.06.2012 г. е установено, че на 25.02.2010 г. визираният товарен автомобил е преминал границата с Румъния и за него е платена изходна пътна такса. При така събраните доказателства настоящият състав намира, че техният съвкупен анализ установява транспортирането на стоките, предмет на спорните ВОД до територията на Румъния и този извод не се променя от липсата на вписана дата и място на получаване в кл. 24 в представените ЧМР. При наличието на положен печат и подпис от румънските търговци, доказано преминаване на автомобилите на превозвачите на територията на Румъния на дати, кореспондиращи с издаването на процесните фактури за доставките, първоинстанционният съд необосновано е приел, че фактът на получаването на стоките на територията на друга държава-членка не е доказан поради липсата на ангажирани доказателства, че положените в международните товарителници подписи принадлежат именно на лицата, представляващи румънските дружествата - получатели. Изложените от решаващия състав в тази насока доводи не се съобразени с разпоредбата на чл. 180 от ГПК вр. с § 2 от ДР на ДОПК и с обстоятелството, че органите по приходите не са оспорили автентичността на представените ЧМР в тази им част. След като от името на румънските дружества - получатели в товарителниците са положени подписи от законните им представители или действащи от тяхно име лица и удостовереният от тях факт на получаване на стоките се подкрепя от останалите ангажирани доказателства за осъществен транспорт и превозване на стоките до територията на Румъния, то необосновано и в противоречие с материалния закон съдът е достигнал до извода, че спорните ВОД не са реално извършени. Той не се подкрепя от разпоредбата на чл. 9 от Конвенцията за международен автомобилен превоз на стоки, съобразно която товарителницата удостоверява, до доказване на противното, условията на договора и получаването на товара от превозвача. Действително, установената във визираната норма презумпция е оборима, но в хода на делото тя не само, че не е опровергана от събраните по делото доказателства, но и наличието на договор за превоз и получаването на товарите от превозвачите не е било спорно между страните. В тази си част, изложените от съда мотиви са в пряко противоречие с тълкувателно приложимото поради сходство на фактическата обстановка Решение на СЕО от 27.09.2007 г. по дело С-409/2004 г., в което е посочено, че при липсата на данни и индиции доставчикът да е участвал в данъчна измама, държавите-членки могат да упражняват предоставените им от директивите на Общността правомощия съобразно правния ред на Общността, част от който са общите принципи на правото. В тях се включват и принципите на правна сигурност и пропорционалност, които изискват приетите от държавите-членки въз основа на чл. 21, § 3 от Шестата директива мерки да не надхвърлят необходимото за постигането на предвидената цел, нито да бъдат използвани по начин, нарушаващ правото на приспадане на ДДС и основния за общата система на ДДС принцип на неговата неутралност. СЕО посочва, че доколкото доставчикът е взел всички разумни мерки в рамките на своите възможности, за да се увери, че осъществяваната от него доставка не го довежда до участие в данъчна измама, действал е добросъвестно и е предоставил доказателства, установяващи на пръв поглед правото му на данъчен кредит, то същият не може да бъде задължен впоследствие да заплати ДДС върху тези стоки, дори и когато доказателствата се окажат с невярно съдържание. Тъй като установените по делото факти и обстоятелства не могат да мотивират извод, че ревизираното дружество е декларирало ВОД по фактури с цел участие в данъчна измама, то неправилно първоинстанционният съд е приел, че представените транспортни документи не установяват по нормативно предвидения за това начин получаването на стоките на територията на друга държава-членка и извършването на декларираните ВОД. Достигайки до извода, че оспореният РА е законосъобразен, решаващият състав е постановил решение, което е в противоречие с материалния закон и като неправилно следва да бъде отменено. Вместо него, касационната инстанция следва да постанови друго, по изяснения от фактическа страна спор, като отмени обжалвания РА в атакуваната му част. За пълнота на изложението и с оглед доводите в касационната жалба настоящият състав намира за необходимо да посочи, че споделя мотивите на съда относно издадения и влязъл в сила АПВ № 1005727/30.03.2010 г., касаещ процесния ревизиран период. Неговият стабилитет е настъпил след изменението на чл. 129, ал. 3 от ДОПК - ДВ, бр. 108 от 2007 г., поради което независимо от извършването на прихващане или възстановяване, задълженията за данъка или задължителните осигурителни вноски подлежат на установяване чрез извършване на ревизия по общия ред. Законодателят изрично е предвидил тази възможност, поради което не би могла да бъде споделена тезата на касатора, че фактическите констатации в стабилния АПВ обвързват органите по приходите в последваща ревизия по общия ред. В рамките на образуваното ревизионно производство те следва да съберат всички относими за установяването на данъчните задължения доказателства и именно въз основа на тях съобразно приложимите процесуални правила да изградят своите релевантни фактически констатации. Доколкото обаче тези доводи на съда не са решаващи за формирания от него краен извод, то тяхната правилност не променя заключението за наличие на инвокираното касационно основание за отмяна на обжалваното решение. Съобразно изхода на спора и направеното искане, в полза на касатора следва да се присъдят осъществените в първоинстанционното и касационното производство разноски, възлизащи на сумата от 75 лв. Така мотивиран и на основание чл. 221, ал. 2 от АПК, Върховният административен съд, състав на Първо отделение,