Решение № 5916 от 11.05.2017 г. на ВАС по адм. д. № 8798/2016 г.

Решение № 5916 от 11.05.2017 г. на ВАС по адм. д. № 8798/2016 г., I о., докладчик съдията Светлозара Анчева Производството по делото е по реда на чл. 208 и сл. от АПК във връзка с чл. 160, ал. 6 ДОПК. Образувано е по касационна жалба на "А. Б." ЕАД - гр. П. чрез процесуалния си представител адв. Д. С. срещу решение № 3607/27.05.2016 г., постановено по адм. дело № 4084/2014 г. по описа на Административен съд, С.-град, с което е отхвърлена жалбата на дружеството против РА № 141305994/06.12.2013 г., издаден от главен инспектор по приходите при ТД на НАП - гр. С., потвърден с решение № 490/19.03.2014 г. на директора на дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" - гр. С. при ЦУ на НАП за установени задължения за ДДС в общ размер на 59 480,12 лв. за данъчни периоди на месеците март 2008 г., април 2008 г. и май 2008 г., ведно с начислените лихви за забава в размер на 34 519,17 лв. Релевират се оплаквания, че обжалваното решение е неправилно поради допуснати нарушения на материалния закон и въпреки детайлното разглеждане, описване и интерпретиране на събраните доказателства - необосновано, но това оплакване сочи и на съществени нарушения на съдопроизводствените правила - отменителни основания по чл. 209, т. 3 АПК. Необосновано съдът бил приел, че доставката от касационния жалбоподател до "E. R. SAL" - Ливан, която по искане на купувача стоката е доставена директно на трето лице "C. L. D. GMbH" - Германия, което е регистрирано по ДДС в ЕС, да се третира с място на изпълнение на територията на страната съгласно чл. 17, ал. 2 ЗДДС и "А. Б." ЕАД е следвало да начисли ДДС за посочените периоди. Изложени са в касационната жалба твърдения, че продажбата между "А. Б." ЕАД и "E. R. SAL" - Ливан изрично предвиждала превозването на стоката и предаването й на територията на Германия на лице "C. L. D. GMbH" и затова процесната стока е предадена в Германия, а транспортирането е организирано от продавача. Касационният жалбоподател не оспорва, че в счетоводните му записвания и предоставената по-късно информация и разяснения съществува известно противоречие относно начина на третиране на тези доставки от страна на ревизираното дружество, тъй като първоначално те са осчетоводени като доставки извън Общността, а впоследствие е прието, че е следвало доставките да бъдат отчетени като вътреобщностни доставки, но и в двата случая "А. Б." ЕАД твърди, че не е следвало да начислява ДДС, тъй като в единия случай ако доставката се приеме, че е извън Общността се прилага чл. 28, т. 1 ЗДДС, а във втория случай, ако се приеме, че доставката е на територията на Общността приложим е чл. 7, ал. 1 ЗДДС. Подробни съображения, обосноваващи посочените оплаквания се съдържат в касационната жалба, в която се иска отмяна на обжалваното решение и отмяна на ревизионния акт и да се присъдят направените по делото разноски за двете съдебни инстанции. В съдебно заседание касационната жалба се поддържа от адв. Михайлов, преупълномощен от адв. Савов, както е се представят писмени бележки. Ответникът по касационната жалба директорът на дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" - гр. С. при ЦУ на НАП чрез юриск. Кирилов я оспорва с искане да се остави в сила като правилно обжалваното решение, както и да се присъди юрисконсултско възнаграждение. Представителят на Върховна административна прокуратура дава заключение за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, Първо отделение счита, че касационната жалба е подадена от надлежна страна и в срока по чл. 211, ал. 1 АПК и е процесуално допустима, но разгледана по същество е неоснователна поради следните съображения: Първоинстанционният съд, за да постанови обжалвания пред настоящата касационна инстанция правен резултат е установил следната фактическа обстановка, по която както е заявил касационния жалбоподател в жалбата си няма спор между страните по делото: За процесните данъчни периоди е установено, че са оформени от "А. Б." ЕАД доставки на скрап на "E. R. SAL" - Ливан, което от своя страна ги продава на "C. L. D. GMbH" - Германия, като доставчикът (ревизираното дружество) е използвал собствен камион за да доставки стоките директно от България до Германия, като "Cronimet legierungen Dortmund GMbH" и "E. R. SAL" са уреждали сметките си посредством кредитно известие, но е установено, че германското дружество не е декларирало вътреобщностни доставки, поради това, че партньор е ливанското дружество. Плащанията от германското дружество са извършени изключително и само на ливанското дружество. Установено е по делото, че в СД по ЗДДС от "А. Б." ЕАД сумите по посочените общо 14 бр. фактури са отразени в клетка 14 - данъчна основа по Глава Трета на ЗДДС - доставки на стоки, изпращани или превозвани извън територията на ЕС. Въз основа на така установената фактическа обстановка, първоинстанционният съд е приел, че правилно приходните органи са начислили ДДС на жалбоподателя, приемайки че доставките са извършени на територията на България. Подробно съдът е обсъдил, че облагаемите доставки с нулева ставка по Гглава Трета на ЗДДС са изчерпателно изброени в чл. 28 до чл. 37 от същия закон и те предвиждат доставките на стоките, изпращани и превозвани извън територията на Общността да се облагат с нулева ставка. Съдът се е позовал и на Директива 2006/112/ЕО (Директивата), като е отразил в решението си, че националната уредба на доставки с нулева ставка е в унисон с разпоредбите на Директивата - чл. 146, ал. 1, б. "б". В тази връзка е посочено от съда, че жалбоподателят е признал в направеното по чл. 117, ал. 5 ДОПК писмено възражение срещу ревизионния доклад, в жалбата пред решаващия орган и тази до първоинстанционния съд, че отразяването на сумите от процесните доставки в справки-декларации за месеците март, април и май 2008 г. в клетка 14 съставлявало техническа грешка, тъй като стоките реално са били транспортирани от България - гр. П. до Германия - гр. Д., като движението им е било само на територията на Общността, както и че митнически декларации по чл. 37, ал. 1 ЗДДС във връзка с чл. 21, ал. 1, т. 1 ППЗДДС не са били представени, тъй като не се касаело за доставки по Глава Трета на ЗДДС поради това, че стоките не били изпращаните или превозвани извън Общността. Съдът е приел, че наличните по делото ЧМР товарителници от 12.03.2008 г., 25.03.2008 г., 10.04.2008 г., и 12.05.2008 г. удостоверяват договори за международни автомобилни превози на товари по чл. 50, ал. 1 във връзка с чл. 49 и чл. 53 от Закона за автомобилните превози (ЗАПр) и чл. 1, ал. 1, чл. 4, ал. 1, чл. 6 и чл. 9 от CMR Конвенцията, но за транспортирането им по маршрут от България - гр. П. до Германия - гр. Д. документите за превоз, изготвени от жалбоподателя удостоверяват, че се изпращат от България с крайно местоназначение Германия. От тези данни съдът е приел, че сочат на вътреобщностно движение на процесните стоки, поради което те не са изпращани извън Общността за Ливан. Според съда процесните доставки не представляват и вътреобщностни доставки (ВОД) по смисъла на чл. 7, ал. 1 във връзка с чл. 53, ал. 1 ЗДДС, респ. чл. 138, ал. 1 от Директивата, тъй като жалбоподателят не е представил изискуемите се документи по чл. 45, т. 1, б"а" - "в" и по чл. 45, т. 2, б "а" - "в" ППЗДДС, както и че получател по тях е "E. R. SAL- Ливан, който няма данъчен статус, изискуем се от режима на ВОД, нито е регистриран за целите на ДДС в държава-членка към датите на данъчните събития по процесните фактури. Според съда не е налице ВОД и между "А. Б." ЕАД и "C. L. D. GMbH", тъй като такъв не е извършен поради липсата на доказателства за извършено прехвърляне правото на разпореждане с материална вещ на германското дружество. Изложени са мотиви в обжалваното решение, че не е налице и тристранна операция по смисъла на чл. 15 ЗДДС, респ. чл. 141 и чл. 214 от Директивата, поради това че мястото на доставката не може да се определи нито по реда на чл. 17 ЗДДС, нито по реда на чл. 62, ал. 5 ЗДДС, така че недерогирано остава определянето му по чл. 17, ал. 2 ЗДДС. Съдът е обсъдил и разпоредбата на чл. 163а, ал. 1 ЗДДС, предвид че процесните стоки са скрап от неръждаема стомана и по дефиницията на § 1, т. 77 от ДР на ЗДДС макар да представляват отпадъци от черни и цветни метали, без това да обосновава изискуемост на ДДС по чл. 163а, ал. 2 ЗДДС от получателя "E. R. SAL, който не е регистриран по ЗДДС, тъй като тази "обърната" дължимост предпоставя негова регистрация по ЗДДС, каквато не е налице. Съдът е обобщил въз основа на доказателствата по делото, че от "А. Б." ЕАД са продадени на "E. R. SAL - Ливан общо 80,58 тона скрап от неръждаема стомана на обща стойност 297 400,57 лв. и прехвърлянето на правото на собственост върху така фактурираните количества скрап представляват доставка на стоки по смисъла на чл. 6, ал. 1 ЗДДС, по които жалбоподателят е доставчик по чл. 11, ал. 1 ЗДДС, а ливанското дружество - получател по чл. 11, ал. 2 ЗДДС. Реалността на доставката е отразено в решението, че е призната от ревизията и е потвърдена от събраните по делото доказателства и независимо от трансграничния характер на доставките, мястото на тяхното изпълнение според съда е в гр. П., ул. "Владайско въстание", където се е намирало местонахождението на стоките, когато след натоварването им в този изходен товарен пункт е започнал превозът им до Германия под покритие на издадените на тези дати международни товарителници. В тази връзка съдът е приел, че дължимостта на ДДС е от ревизираното дружество - данъчно задължено лице по чл. 3, ал. 1 и с място на изпълнение на територията на страната на основание чл. 12, ал. 1 ЗДДС те са облагаеми по българския данъчен закон. Обжалваното решение е правилно постановено. Няма спор по фактите по делото, като основно страните спорят относно мястото на доставката, извършена от "А. Б." ЕАД и "E. R. SAL - Ливан, Бейрут. От доказателствата по делото се установява, че между посочените дружества е сключен договор № 1065/08/L/13.02.2008 г. за международна продажба на скрап, както и е издадена фактура за тази доставка и са налице документи за плащането й. Не се спори, че транспортирането на процесната стока е извършено от касационния жалбоподател по указание на посоченото ливанско дружество до Германия, гр. Д. за фирма "C. L. D. GMbH". Правилно в обжалваното решение е отразено, че няма никакви доказателства за възникнало правоотношение между жалбоподателя и германското дружество, за да се приеме, че е извършена ВОД по смисъла на чл. 7, ал. 1 ЗДДС и съответно на основание чл. 53 ЗДДС да се приеме, че облагането с ДДС е с нулева ставка. Не са ангажирани и доказателства за такава доставка съгласно изискванията на чл. 45, т. 1 и 2 ППЗДДС. От кореспонденцията на германското дружество до данъчните власти в Германия е видно, че това дружество не е отразявало ВОП от жалбоподателя, както и е налице разплащане между "C. L. D. GMbH" - Германия и "E. R. SAL - Ливан, поради което правилно решаващият състав на административния съд е приел, че е осъществена първо доставка от жалбоподателя към ливанското дружество на територията на България и второ от ливанското дружество към германското дружество чрез превозване на стоката от България чрез организиран транспорт от жалбоподателя до Германия. Правилно съдът е установил, че не са подавани VIES декларации за процесните доставки, както и от жалбоподателя не са представени изискуемите съгласно чл. 37, ал. 1 ЗДДС във връзка с чл. 21, ал. 1 ППЗДДС митнически декларации, в които дружеството да е вписано като износител. Представени са от жалбоподателя международни товарителници (ЧМР) с товарен пункт - П. и разтоварен пункт - Дортмунд, Германия, както и няма данни ливанското дружество да е регистрирано по ДДС в Германия. Не са налице доказателства, които да сочат, че ливанското дружество има регистрация в Германия по ДДС, за да се възприеме тезата, че се извършва доставка на общността за посоченото дружество. Мотивите на съда, освен че са обусловени от правилната преценка на доказателствата по делото, се подкрепят и от цитираната в обжалваното решение съдебна практика на СЕС - решения по дела С-184/05, С-84/09, С409/04, С-430/09, С-587/10 и съобразно нея и доказателствата, изводите на съда, че липсват доказателства, обуславящи вътреобщностния характер на доставките, са законосъобразни. Касационният жалбоподател нито в ревизионното производство, нито пред първоинстанционния съд е ангажирал доказателства, от които да се установи, както правилно е прието в обжалваното решение, че е налице доставка извън Европейския съюз, тъй като процесната стока не е транспортирана до Ливан, която по смисъла на § 1, т. 4 от ДР на ЗДДС е "трета страна", която по дефиницията в тази разпоредба е всяка територия, различна от територията на държавите членки. Липсата на изискуемите съгласно чл. 37, ал. 1 ЗДДС във връзка с чл. 21, ал. 1 ППЗДДС митнически декларации, в които дружеството да е вписано като износител правилно са обусловили съда да приеме, че не е приложима нулева ставка за ДДС и при тази хипотеза. Законосъобразни са и мотивите на съда, че от доказателствата по делото не се установява да е налице и тристранна операция по смисъла на чл. 15 ТЗ, тъй като при нея трите, участващи в тази операция лица следва да бъдат от държави-членки на ЕС, а ливанското дружество не е от такава страна, нито има ДДС номер в държава-членка. Обосновано съдът е приел, че няма данни, нито твърдения жалбоподателят да е посредник в доставката между "E. R. SAL и третото лице - "C. L. D. GMbH". Основният довод на касационния жалбоподател е, че е допусната техническа грешка в неговото счетоводство, като процесната доставка е отчетена като такава по Глава Трета от ЗДДС, облагаема с нулева ставка, като доставка на стоки, изпращани или превозвани извън територията на Европейския съюз, е несъстоятелен и не кореспондира с доказателствения материал по делото. За да се приеме, че е допусната такава грешка следва да е налице несъответствие в счетоводното отразяване на процесната доставка с доказателствата, които ревизираното дружество е ангажирало по делото. От тях не може да се направи такъв извод, тъй като, както вече се посочи не са представени доказателства по чл. 21, ал. 1, т. 1 ППЗДДС, изискващ ревизираното дружество да бъде вписано като износител в митническа декларация, поради не е налице хипотезата на чл. 28 ЗДДС, нито е налице ВОД или тристранна операция, както се изясни по-горе. В този смисъл неоснователно в касационната жалба се изтъква довод, че трайната практика на СЕС, възприета и от българската съдебна практика, че допуснатите от данъчните субекти технически грешки, които не водят до реално ощетяване на фиска, не могат да водят като резултат неоснователното облагане. Както вече се посочи в процесния случай не се установи такава техническа грешка, тъй като отчитането на доставките не е съобразено с доказателствата по делото. Следва да се подкрепят изводите на съда в обжалваното решение, тъй като те са обосновани след съвкупната преценка на доказателствата, събрани в ревизионното и в съдебното производство. Предвид изложеното, приетото от първоинстанционния съд, че въпреки трансграничния си характер, доколкото стоките са транспортирани от склада на "А. Б." ЕАД до адреса на посоченото в договора с "E. R. SAL трето лице - "C. L. D. GMbH", тези доставки не са вътреобщностни, тъй като те са предназначени за ливанското дружество, което не е регистрирано по ДДС в държава-членка, нито са такива по чл. 28, ал. 1, или по чл. 15 ЗДДС, а е налице доставка на стоки между жалбоподателя и ливанското дружество, разпореждането с които е станало на територията на България, в седалището на доставчика към момента на натоварване на стоката и превозването й до Германия по втората доставка между ливанското и германското дружество. В тази връзка настоящият съдебен състав на касационната инстанция споделя и крайният извод на съда, че приходните органи законосъобразно са начислили ДДС на касационния жалбоподател на основание чл. 86 ЗДДС, поради установеното по делото обстоятелство, че мястото на изпълнение на процесните доставки е местонахождението на стоките съгласно чл. 17, ал. 2 ЗДДС. С оглед изложеното обжалваното решение не страда от пороците, сочени в касационната жалба и затова като правилно на основание чл. 221, ал. 2, предл. 1 АПК следва да бъде оставено в сила. Предвид изхода на делото и направеното искане от юриск. Кирилов, на дирекция "ОДОП" - гр. С. следва да се присъди юрисконсултско възнаграждение в размер на 3 649,98 лв. Водим от горното и в същия смисъл Върховният административен съд, Първо отделение