Решение № 10183 от 29.07.2009 г. на ВАС по адм. д. № 2347/2009 г.

Решение № 10183 от 29.07.2009 г. на ВАС по адм. д. № 2347/2009 г., I о., докладчик председателят Здравка Шуменска Производството е по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс. Образувано е по касационна жалба на Валентин Петров Бобев, прокурист на ЕТ "Бобева - Лиляна Бобева" гр. Кубрат, чрез процесуалния представител адв. Валя Петрова срещу решение № 753 от 04.12.2008 г. по адм. дело № 114 по описа за 2007 г. на окръжен съд - гр. Варна, с което е отхвърлена жалбата на търговеца срещу РА № 557 от 25.10.2006 г. издаден от органа по приходите при ТД на НАП - гр. Разград, в частта му потвърдена с решение № 979 от 22.12.2006 г. на директора на дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" - гр. Варна. В касационната жалба се излагат доводи за неправилност на съдебното решение, поради нарушаване на материалния и процесуалния закон, както и поради неговата необоснованост, което съставлява отменително касационно основание по чл. 209, т. 3 от АПК. Ответната страна по касационната жалба - директорът на дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" - гр. Варна, чрез процесуалния си представител юрисконсулт Елица Еленова оспорва същата като неоснователна Представителят на Върховна административна прокуратура дава заключение за неоснователност на жалбата. Върховният административен съд, първо отделение, като взе предвид становището на страните и извърши проверка на обжалваното решение на посочените касационни основания, съгласно разпоредбата на чл. 218, ал. 1 от АПК и след служебна проверка за допустимостта, валидността и съответствието на решението с материалния закон по реда на чл. 218 ал. 2 от АПК, приема касационната жалба за процесуално допустима като подадена в срока по чл. 211 от АПК и от надлежна страна, а разгледана по същество за неоснователна. Предмет на обжалване пред окръжния съд е бил РА № 557 от 25.10.2006 г. издаден от органа по приходите при ТД на НАП - гр. Разград, в частта му потвърдена с решение № 979 от 22.12.2006 г. на директора на дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" - гр. Варна. относно определен данък по чл. 35 от ЗОДФЛ (отм.) за 2004 г. в размер на 6 578,80 лв. и лихви за забава в размер на 1 199, 54 лв. и определени авансови вноски по реда на чл. 36, ал. 4 от ЗОДФЛ (отм.), във връзка с чл. 56 от ЗКПО (отм.), както и относно непризнато право на приспадане на данъчен кредит, на основание чл. 64, ал. 1, т. 2 от ЗДДС (отм.) и чл. 65, ал. 4, т. 4 от ЗДДС (отм.) за данъчни периоди м. 11 и м. 12 на 2004 г. и м. 06 и м. 12 на 2005 г., в резултат на което е определен ДДС за внасяне в размер на 11 871,01 лв. и лихви за забава в размер на 1 388,44 лв. Относно преобразуваният финансов резултат в посока увеличението му за финансовата 2004 г., за да отхвърли жалбата от фактическа страна съдът е приел, че жалбоподателят е отчел разходи по 2 бр. фактури общо в размер на 20 013,35 лв., издадени от ЕТ "Наско Иванов". Възприел е констатациите в хода на ревизията, че процесните разходи за външни услуги са отчетени СМР по фактури с издадени РКО, без приложени касови бележки от ЕКАФП или касова бележка от кочан, издадена в предвидените от нормативен акт случаи, за извършено плащане в брой. Не са установени плащания по банков път, както и по "ДДС - сметка". По счетоводна сметка 401 "Доставчици" към 31.12.2004 г. няма задължения към доставчика. Във връзка с процесните фактури № 23 от 13.12.2004 г. и № 24 от 30.12.2004 г., издадени от ЕТ "Наско Иванов" са извършени две посещения на адреса за кореспонденция, на който не е открит представляващия или упълномощено от него лице. ИПДПОЗЛ е връчено по реда на чл. 32 от ДОПК и в хода на ревизията до издаване на РА, не са представени исканите от търговеца документи, доказващи реалността на извършените услуги и начинът, по който е извършено плащане по фактурите. Съдът е обсъдил договора за строителство от 19.07.2004 г, представен с жалбата по административен ред и е приел, че същият е съставен по-късно за целите на обжалването. При така установеното е приел, че са налице предпоставките на чл. 23, ал. 2, т. 10 от ЗКПО (отм.) за извършено преобразуване на финансовия резултат на ЗЛ за 2004 г. в посока увеличение с отчетените разходи по процесните фактури общо в размер на 20 013,35 лв. Относно отказано право на приспадане на данъчен кредит за данъчни периоди м. 11 и м. 12 2004 г. и м. 06 и м. 12.2005 г., съдът е приел следното: по доставката на материали по данъчна фактура № 6136 от 19.11.2004 г. с доставчик ЕТ "Сател - Гюнан Халил", гр. Кубрат и отказано ДДС в размер на 830,33 лв., се констатира, че плащането е извършено по банков път чрез разплащателна сметка в ЦКБ - клон Кубрат на 21.12.2004 г. Установено е в хода на ревизията, че фактурата не е отразена в дневника за продажби и СД за нито един данъчен период и данъка не е начислен в счетоводството на доставчика като задължение към бюджета, поради което не са налице предпоставките на чл. 64, ал. 1, т. 2, във връзка с чл. 55, ал. 6 от ЗДДС (отм.). Относно данъчна фактура № 23 от 13.12.2004 г. и № 24 от 30.12.2004 г. с доставчик ЕТ "Наско Иванов" и предмет на доставка СМР, съдът е възприел констатациите в хода на ревизията, че ИПДПОЗЛ е връчено на доставчика по реда на чл. 32 от ДОПК, поради ненамирането му на декларирания данъчен адрес. В указания срок не са представени исканите документи, поради което съдът е приел, че ДДС не е начислен по смисъла на разпоредбата на чл. 55, ал. 6 от ЗДДС (отм.) и не е установено наличието на реална доставка, съгласно чл. 6 от ЗДДС (отм.). Този факт не е опроверган и от приетото заключение на ССчЕ, от което се установява, че проверка в счетоводството на доставчика не е извършена. Съдът не е кредитирал представените договор за строителство от 19.07.2004 г., акт обр. 19 от 13.12.2004 г. и 30.12.2004 г., протокол за приемане на данни на магнитен носител № 2500478070 от 14.01.2005 г., СД за ДДС, дневник за продажбите на ЕТ "Наско Иванов", понеже не са заверени за вярност с оригинала, а договорът е съставен по-късно за целите на обжалването. Фактът на начисляване на данъка не е установен и от приетата по делото съдебно-счетоводна експертиза, от която се установява, че проверка в счетоводството на доставчика ЕТ "Наско Иванов" не е извършвана. Няма данни ДДС по процесните фактури да е начислен в счетоводството на търговеца. Относно отказано право на данъчен кредит в размер на 5 984,68 лв. по доставки на "Стройпроект инженеринг-ЛД" ЕООД и в размер на 1 053,33 лв. по доставки на "Медия бос" ООД, съдът е приел, че проверка в счетоводството им не е извършвана и няма данни ДДС по процесиите фактури да е начислен в счетоводството на дружествата. Към делото са приложени справка-декларация по ЗДДС (отм.) на "Стройпроект" за данъчен период м. 6.2005 г. и дневник за продажбите за същия данъчен период, но те не са достатъчни, за да се направи извод за начисляване на ДДС, съгласно изискванията на чл. 55, ал. 6 от ЗДДС (отм.). На следващо място от заключението на вещото лице е установено, че има данни за плащане в брой само за фактура № 254 от 14.06.2005 г. Относно "Медия бос" ООД са приложени справка-декларация по ЗДДС (отм.) за данъчен период м. 12.2005 г. и дневник за продажбите за същия данъчен период, но те не са достатъчни, за да се направи извод за начисляване на ДДС, съгласно изискванията на чл. 55, ал. 6 от ЗДДС (отм.). Стойността на двете фактури е платена в брой. При така установеното съдът е приел, че са налице предпоставките на чл. 65, ал. 4, т. 4 от ЗДДС (отм.) и законосъобразно е отказано право на приспадане на данъчен кредит по процесните доставки. Налице е липса на доставка по смисъла на чл. 6 от ЗДДС (отм.), понеже не е установено реалното осъществяване на доставките по цитираната фактура. Налице са и предпоставките на чл. 64, ал. 1, т. 2 от ЗДДС (отм.), във връзка с чл. 55, ал. 6 от ЗДДС (отм.), поради липса на данни за начисляване на данъка като задължение към бюджета в счетоводството на доставчиците. Настоящият съдебен състав намира, че обжалваното решението е правилно постановено. Въз основа на установената в съответствие със съдопроизводствените правила фактическа обстановка, съдът е достигнал до правилни правни изводи. Неоснователно е бланкетното възражение в касационната жалба, че съдът не е взел предвид представените доказателства за отчетени разходи за СМР външни услуги. Съдът е обсъдил представените РКО, без приложени касови бележки от ЕКАФП или касова бележка от кочан, издадена в предвидените от нормативен акт случаи, за извършено плащане в брой, поради което и законосъобразно е приел, че са налице предпоставките на чл. 23, ал. 2, т. 10 от ЗКПО (отм.) за извършено преобразуване на финансовия резултат на ЗЛ за 2004 г. в посока увеличение с отчетените разходи. Съгласно посочената разпоредба на чл. 23 ал. 2, т. 10 от ЗКПО (отм.) финансовия резултат за данъчни цели се увеличава една с разходите, довели до намаляване на финансовия резултат (счетоводната печалба) загуба, които данъчно задължените лица не могат да докажат документално по реда, определен в съответните нормативни актове, с първични документи, включително придружени с фискален бон от ЕКАФП и от ЕСФП или с касова бележка от кочан, издадена в предвидени от нормативен акт случаи, или отчетени в нарушение на счетоводното законодателство или на принципа "документална обоснованост". В случая доказателства за извършеното плащане в брой, така както изисква посочената разпоредба не са представени поради което решението в тази си част е правилно и следва да бъде оставено в сила. Относно отказаното право на данъчен кредит по данъчна фактура № 6136 от 19.11.2004 г. с доставчик ЕТ "Сател - Гюнан Халил" е неоснователен доводът в касационната жалба, че данъкът е платен по разплащателна сметка на доставчика. Това обстоятелство е обсъдено в мотивите на обжалвания акт и правилно е прието, че не установява факта на начисляване на данъка като задължение към бюджета, понеже процесната фактура не е включена в дневника за продажбите и справката-декларация за процесния период. В тази връзка и въпреки, че липсва такъв довод в касационната жалба следва да бъде отбелязано, че не са налице и предпоставките на чл. 64, ал. 2 от ЗДДС (отм.), съгласно който правото на приспадане на данъчен кредит за получателя на доставката е налице и когато регистрирано лице (негов доставчик) не е изпълнило задължението си по ал. 1, т. 2, в случаите, когато данъкът по съответния данъчен документ е платен по "ДДС-сметка" на доставчика изцяло най-късно до края на данъчния период, през който е упражнено правото на данъчен кредит. В случая данъка е внесен по разплащателна, а не по "ДДС-сметка" на доставчика. Неоснователни са и останалите доводи в жалбата, които не са конкретни, а повтарят бланкетно мотивите на съда, а именно, че не е извършена проверка в счетоводството на доставчиците и не са отрити на декларираните от тях данъчни адреси. Именно тези обстоятелства, безспорно установени в хода на съдебното производство пред съда са наложили извода на съда за липса на реалност на процесните доставки и доказателства за начисляване на данъка като задължение към бюджета. Въз основа на тези констатации законосъобразно той е достигнал до извода, че са налице предпоставките на чл. 65, ал. 4, т. 4 от ЗДДС (отм.) и чл. 64, ал. 1, т. 2, във връзка с чл. 55, ал. 6 от ЗДДС (отм.). За да е налице право на приспадане на данъчен кредит от получателя по доставка, следва да са изпълнени кумулативните предпоставки, визирани в чл. 64, ал. 1 от ЗДДС (отм.). Необходимо е да е налице облагаема доставка и данъкът по нея да е начислен от регистрирано по този закон лице най-късно към датата на издаване на данъчната фактура. Безспорно в хода на ревизията, административното и съдебното обжалване от жалбоподателя не са представени доказателства, че данъкът по облагаемата доставка е начислен като задължение към бюджета. Това обстоятелство не е установено чрез проверка в счетоводството на доставчиците и от приетото заключение по ССчЕ. Фактът за наличието на предпоставките по чл. 64 от ЗДДС (отм.) е положителен и след като касаторът се позовава на него, поради което и негова е доказателствената тежест да го установи, с всички допустими доказателства и доказателствени средства. Съгласно чл. 55, ал. 6 от ЗДДС (отм.) данъкът се смята за начислен, когато доставчикът издаде документ, в който посочи данъка, отрази този документ в отчетните регистри по чл. 104 и отрази данъка в счетоводството си като задължение към бюджета и в подадена справка-декларация. Съгласно НС данъкът се отразява по сметка 453 "Разчети за данък добавена стойност" и чрез нея регистрираните лица отчитат сметните си взаимоотношения с държавния бюджет. Към сметка 453 се откриват сметки 4531 - начислен данък за покупките, 4532 начислен данък при продажбите, 4538 - данък за възстановяване и 4539 - данък за внасяне. Всички изисквания относно начисляването на данъка са дадени кумулативно. Проверката в счетоводството на доставчика следва да се извърши в цялост, а именно, че вписванията в счетоводните книги се преценяват според тяхната редовност в съответствие с изискванията на Закона за счетоводството и с оглед на другите доказателства по данъчната преписка. За да се установи дали данъкът е начислен за отделна доставка е необходимо да съвпадат кредитните обороти на сметка 4532 от оборотната ведомост за периода с данъка, отразен в дневника за продажбите и справката декларация. Необходимо да се съпостави аналитичната отчетност на счетоводна сметка 411 по отделни клиенти с аналитичната отчетност по сметка 4532 по отделни доставки. Като се обсъдят тези документи в съвкупност и се съпостави съдържащата се в тях информация едва тогава могат да се направят изводи дали ДДС е начислен по смисъла на чл. 55, ал. 6 ЗДДС (отм.). Заключението на вещото лице изготвило ССчЕ е само въз основа писмените доказателства по делото без осъществена проверка в счетоводството на доставчиците, поради ненамирането им на данъчните адреси. Недоказана от касатора е останала и втората кумулативна предпоставка на чл. 64, ал. 1 от ЗДДС (отм.), а именно дали доставката е реална, за да е облагаема по смисъла на чл. 64, ал. 1 т. 3 от от ЗДДС (отм.). Доставка по смисъла на чл. 6 от ЗДДС (отм.) е прехвърляне на собственост върху стока или други вещи права върху стока, извършването на услуга срещу насрещна престация на основание сключена сделка или с цел такава да се сключи. В хода на съдебното производство не са представени доказателства относно реалност на доставките по процесните фактури. С оглед на изложеното е неоснователен довода, свързан с необоснованост на обжалваното решение. Съдът е изложил доводи досежно правнорелевантните факти, които е приел за установени, въз основа на кои доказателства и е достигнал до съответните правни изводи. Обжалваното решение като правилно следва да бъде оставено в сила. Определеното юрисконсулско възнаграждение е съобразено в наредба № 1 от 9.07.2004 г. за минималните размери на адвокатските възнаграждения, поради което е неоснователен довода в тази насока в касационната жалба. На ответната страна по касационната жалба не следва да се присъждат съдебни разноски, понеже не са поискани. Съобразно изложеното и на основание чл. 221, ал. 2 от АПК, Върховният Административен съд, първо отделение