Решение № 16222 от 5.12.2013 г. на ВАС по адм. д. № 3890/2013 г.

Решение № 16222 от 5.12.2013 г. на ВАС по адм. д. № 3890/2013 г., I о., докладчик съдията Мадлен Петрова Производството е по реда на чл. 208 и сл. от АПК във връзка с чл. 160, ал. 6 от ДОПК. Образувано е по касационна жалба на директора на дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика", град Бургас против решение № 261 от 28.01.2013 г. на Административен съд, град Бургас, постановено по адм. дело № 2214/2011 г., с което е отменен издаденият на Аракси Дикран Стойчева в качеството й на ЕТ "АРА - Аракси Стойчева" ревизионен акт № 0201100534/30.06.2011 г. на орган по приходите при ТД на НАП град Бургас, потвърден с решение № РД-10-314/14.09.2011 г. на директора на Дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" град Бургас относно допълнително начислен ДДС в размер на 400 138.27 лева и съответните лихви в размер на 125 727.73 лева в резултат на непризнати вътреобщностни доставки /ВОД/ за данъчни периоди м. 10 и м. 11.2007 г., м. 03, м. 04, м. 09., м. 10, м. 11 и м. 12.2008 г. Касаторът поддържа оплаквания за неправилност на обжалвания съдебен акт, поради нарушение на материалния закон, съществени нарушения на съдопроизводствените правила и необоснованост. Конкретните пороци на решението се обосноват с твърдения за неправилна преценка на събраните по делото доказателства относно осъществяването на вътреобщностни доставки. Искането е за отмяна на решението, с което ревизионният акт е отменен. Претендира се присъждане на юрисконсултско възнаграждение на основание чл. 161, ал. 1 и ал. 3 от ДОПК. Ответникът - Аракси Дикран Стойчева в качеството й на "ЕТ Ара - Аракси Стойчева", чрез процесуалния си представител оспорва касационната жалба и моли да се остави в сила първоинстанционното решение, по съображения подробно развити в представените по делото писмени бележки. Претендира присъждане на разноски за касационната инстанция. Участващият в съдебното производство прокурор от Върховна административна прокуратура дава мотивирано заключение за неоснователност на касационните доводи. Върховният административен съд, първо отделение като взе предвид доводите на страните, установените по делото факти и извърши дължимата проверка по чл. 218 от АПК, приема от фактическа и правна страна следното: Касационната жалба е процесуално допустима, като подадена от надлежна страна и в предвидения от закона преклузивен срок по чл. 211, ал. 1 от АПК. При разглеждането й по същество на спора, съдът намира следното: С оспорения пред Административен съд, гр. Бургас ревизионен акт № 0201100534/30.06.2011 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП гр. Бургас, потвърден с решение № РД-10-314/14.09.2011 г. на директор на Дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" (ОУИ) - гр. Бургас при ЦУ на НАП, на Аракси Дикран Стойчева в качеството й на ЕТ "АРА - Аракси Стойчева" са установени задължения по ЗДДС в размер общо на 400 138,27 лева и лихви за просрочие към тях в размер общо на 125 727,73 лева, от които за данъчен период 1.10.2007 г. до 31.10.2007 г. - главница 20 596,12 лева и лихва 9 329,58 лева; за данъчен период 1.11.2007 г. до 30.11.2007 г. - главница 19 181,94 лева и лихва 8 458,66 лева; за данъчен период 1.03.2008 г. до 31.03.2008 г. - главница 23 704,18 лева и лихва 9 268,76 лева; за данъчен период 1.04.2008 г. до 30.04.2008 г. - главница 24 749,37 лева и лихва 9 370,42 лева; за данъчен период 1.09.2008 г. до 30.09.2008 г. - главница 8 259,85 лева и лихва 2 596,25 лева; за данъчен период 1.10.2008 г. до 31.10.2008 г. - главница 86 618,25 лева и лихва 26 067,37 лева; за данъчен период 1.11.2008 г. до 30.11.2008 г. - главница 79 957,69 лева и лихва 23 013,81 лева; за данъчен период 1.12.2008 г. до 31.12.2008 г. - главница 137 070,87 лева и лихва 37 622,88 лева. Органите по приходите са приели, че декларираните от търговеца вътреобщностни доставки /ВОД/ на стоки по смисъла на чл. 7 от ЗДДС с получател "Indirect export import S. R. L." ("Индирект експорт импорт С. Р. Л.") - Румъния, не са доказани по безспорен начин, поради което подлежат на облагане с ДДС 20 % като доставки на територията на страната. След анализ на събраните по делото доказателства, административният съд е обосновал извод, че жалбоподателят ЕТ "Ара - Аракси Стойчева" притежава изискуемите се по чл. 45 от ППЗДДС документи, удостоверяващи извършените вътреобщностни доставки, както следва: - документ за доставка - фактури - "вътрешна", съставена съгласно изискванията на ЗСч и международна фактура, съдържаща идентификационния номер на получателя, в които подробно са описани доставяните стоки по вид, количество и стойност, както и документи, доказващи изпращането или транспортирането на стоките от територията на страната до територията на друга държава членка - международни товарителници (CMR), съдържащи изискуемите данни съгласно Конвенцията за договора за международен автомобилен транспорт. Освен това от търговеца са представени и писмени потвърждения за получаване на стока, които съгласно чл. 45, т. 2, б. "а" от ППЗДДС са посочени като вид документи, доказващи вътреобщностни доставки. Налице са и приемо - предавателни протоколи, от които се установява реалното предаване на стоките на румънското дружество, както и допълнителни доказателства за извършения транспорт от "Живес" ЕООД: фактури, издадени от превозвача на румънското дружество - получател, доказателства, че фактурите за транспорт са включени в отчетните регистри и в справките-декларации на "Живес" ЕООД за съответните периоди, доказателства за транспортните средства, с които е осъществен транспорта, като съдът приема, че в случая не е задължително същите да са собствени такива, доказателства, установяващи, че транспортната фирма е имала по трудов договор лица, изпълняващи длъжността шофьор на товарен автомобил, които са подкрепени от свидетелските показания на единия от шофьорите. При тези обстоятелства и въз основа на тълкуването на закона, дадено в решение от 27.09.2007 г. по дело С-409/04 (Teleos) и решение по дело С-430/09 (Euro Tyre Holding BV) на Съда на Европейския съюз, първоинстанционният съд е приел, че декларираните от жалбоподателя вътреобщностни доставки на стоки са доказани по реда на чл. 45 от ППЗДДС и че ЕТ "Ара - Аракси Станчева" не дължи ДДС за тези доставки, тъй като съгласно чл. 53, ал. 1, ДДС е с нулева ставка. Решението е правилно постановено. Не се установяват твърдените в касационната жалба пороци, съставляващи касационни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. Нормата на чл. 7, ал. 1 от ЗДДС дефинира вътреобщностната доставка /ВОД/ като доставка на стоки, транспортирани от или за сметка на доставчика - регистрирано по този закон лице, или на получателя от територията на страната до територията на друга държава членка, когато получателят е данъчно задължено лице или данъчно незадължено юридическо лице, регистрирано за целите на ДДС в друга държава членка. По силата на чл. 53, ал. 1 от ЗДДС вътреобщностните доставки са облагаеми с нулева ставка. Според съдебната практика на СЕС, при липсата на конкретна разпоредба в Директива 2006/112/ЕО относно доказателствата, които трябва да предоставят данъчнозадължените лица, за да бъдат освободени от ДДС в случаите на ВОД, в правомощията на държавите членки, съгласно чл. 131 от Директива 2006/112/ЕО е да определят условията, при които се освобождават ВОД от облагане с ДДС (т. 36 от решение на Съда от 6 септември 2012 г. по дело С-273/11). Съгласно чл. 53, ал. 2 от ЗДДС документите, удостоверяващи извършването на вътреобщностната доставка, се определят с правилника за прилагане на закона. По силата на чл. 45 от ППЗДДС, (в приложимата за процесните периоди на 2007 г. и 2008 г. редакция от ДВ, бр. 101/2006 г.) доказателствата за удостоверяване на вътреобщностна доставка за обособени в две групи: по т. 1 - документи за доставката - фактура, протокол по чл. 117, ал. 2 от ЗДДС, документ по чл. 168, ал. 8 от ЗДДС и по т. 2 - документи, доказващи изпращането или транспортирането на стоките от територията на страната до територията на друга държава членка, в зависимост от това от кого или за чия сметка е извършен транспорта. От тълкуването на цитираната правна уредба следва, че отказ на правото на освобождаване от облагане с ДДС при вътреобщностни доставки на стоки е допустимо при наличието на следните условия - когато доставчикът не е изпълнил предвидените от закона задължения в областта на доказването или когато е бил недобросъвестен т. е. е знаел или е трябвало да знае, че осъществяваната от него операция е част от извършвана от приобретателя измама. В този смисъл е и тълкуването на чл. 138, § 1 от Директива 2006/112/ЕО, дадено в решение на Съда от 6 септември 2012 по дело С-273/11 г. В разглеждания случай по делото е установено по несъмнен начин, че ЕТ "Ара - Аракси Стойчева" разполага със стоката, предмет на доставките. Това се потвърждава и от представените при ревизията доказателства за придобиването й в предходни периоди. Не е спорно и обстоятелството, че търговецът разполага и с документи за доставката по смисъла на чл. 45, ал. 1, т. 1, б. "а" от ППЗДДС - фактури и инвойс фактури с получател "Indirect export import S. R. L.", което е регистрирано по ЗДДС лице в друга държава членка - Румъния. Съдът правилно е приел, че спорен между страните е въпросът относно транспортирането на стоките от територията на Република България до територията на Република Румъния по смисъла на чл. 45, т. 2 от ППЗДДС. Крайният извод в обжалваното решение, че ревизираното лице разполага с предвидените от закона документи за установяване на декларираните вътреобщностни доставки на стоки, се подкрепя от наличните по делото доказателства. В конкретния случай при ревизията безспорно е установено, че транспортът на стоките е извършен от трето лице - Живес ЕООД за сметка на получателя - румънското дружество "Indirect export import S. R. L." В тази хипотеза, съгласно чл. 45, т. 2, б. "а" от ППЗДДС /в приложимата по време редакция от ДВ, бр. 101/2006 г./, транспортът се доказва с транспортен документ или с писмено потвърждение от получателя или упълномощено от него лице, удостоверяващи, че стоките са получени на територията на друга държава - членка. В тази връзка съдът правилно е ценил представените в хода на ревизията от ревизираното лице - товарителници (CMR), към всяка фактура, които съдържат предвидените в чл. 6 от Конвенцията за международен автомобилен превоз на стоки (CMR), включително подпис и печат на получателя и приложените писмени потвърждения за получаване на стоката от "Indirect export import S. R. L.", както и доказателствата за извършване на транспорта от Живес ЕООД, представени при ревизията с писмо от 27.04.2011 г. - фактури, издадени на получателя, копия от регистрационни талони на МПС, писмени обяснения от управителя на дружеството през процесните периоди за осъществен транспорт от гр. Сливен - Букурещ, справки от регистъра по чл. 62, ал. 5 от КТ за наети лица по трудов договор като шофьори, СД по ЗДДС и отчетните регистри за процесните периоди, в които са отразени издадените на "Indirect export import S. R. L." фактури с предмет транспорт. След като доставчикът е изпълнил доказателствената си тежест по чл. 45 от ППЗДДС и предвид липсата на данни за неговата недобросъвестност при осъществяване на вътреобщностните доставки, изводите на административния съд за незаконосъобразност на обжалвания ревизионен акт, с който правото на освобождаване по чл. 53, ал. 1 от ЗДДС е отказано, съответстват на материалния закон и тълкуването на относимите норми от правото на ЕС, дадено в решение на СЕС по дело С-273/11 г. Възраженията в касационната жалба за допуснати нарушения на съдопроизводствените правила и неправилна преценка на доказателствата за транспортиране на стоката от първоинстанционния съд, са неоснователни. Преди всичко следва да се посочи, че представените по делото писмени потвърждения и товарителници (CMR) не са оспорени в хода на съдебното производство относно тяхната истинност, респективно относно липсата на представителна власт за подписалото ги лице. Преценката на същите доказателства относно тяхната доказателствена стойност при издаването на ревизионния акт не представлява оспорване на документите, в какъвто смисъл са доводите на касатора. В хода на първоинстанционното производство е открито производство по чл. 193 от ГПК, но по отношение на представените от жалбоподателя извлечения от банкови сметки във връзка с плащанията по фактурите, не и относно представените товарителници (CMR) и писмени потвърждения, които са представени като част от административната преписка. Действително ДОПК не предвижда процесуален ред за оспорването им в хода на ревизионното производство. Но липсата на такъв ред не ограничава възможността същите документи да бъдат оспорени, включително относно тяхната истинност чрез процесуалните действия на страните в съдебното производство. При липсата на такова оспорване, правилно така представените документи, макар и с характер на частни такива са ценени като годно писмено доказателства относно изявлението на получателя за получаване на стоката. В тази връзка правилни са и изводите на съда относно доказателствената сила на редовно съставената товарителница - (CMR) по смисъла на чл. 9 от Конвенцията по отношение условията на договора за превоз, в това число датата и мястото на съставяне на документа, на товарене на стоките и на местополучаването им. Констатацията в изготвения при ревизията SCAC-2004 № E_BG_RO_20101020_006201_004092_R от 23.02.2011 г., че получателят на стоката "Indirect export import S. R. L. е "липсващ търговец" не променя горните изводи относно наличието на предвидените от закона документи за транспорт на стоката, тъй като в разглеждания случай няма данни при извършената по реда на чл. 5 от Регламент 1798/2003 г. проверка да са установени обстоятелствата, визирани в легалната дефиниция на това понятие, дадена в чл. 2 от Регламент 1925/2004 г. Съгласно цитираната разпоредба "липсващ търговец" означава търговец, регистриран като данъчнозадължено лице за целите на ДДС, което потенциално, с намерение за измама, придобива или създава впечатление, че придобива стоки или услуги, без да заплаща ДДС и доставя тези стоки или услуги с ДДС, без да превежда дължимото ДДС на съответния национален орган. Освен това в приложения формуляр SCAC - 2004 не е посочено към кой момент се отнася констатацията за "липсващ търговец". Липсват и данни, че дружеството - получател не развива дейност от момента на регистрацията си. Поради това следва да се приеме, че констатациите на румънските власти се отнасят към датата на извършената проверка по повод запитването на българската приходна администрация, която проверка по време е неотносима към момента на извършване на доставките по чл. 7 от ЗДДС през 2007 г. и 2008 г. От друга страна по делото е установено по безспорен начин, че "Indirect export import S. R. L." е обявен за неактивен търговец във VIES от 1.08.2010 г. Според приложената в преписката разпечатка от VIES румънското дружество е регистрирано по ДДС лице в Румъния за периода от 31.01.2007 г. до 1.08.2010 г. С оглед на тези данни, необсъждането на доказателствената сила на SCAC-а по смисъла на чл. 171, ал. 2 от ЗДДС в мотивите на обжалваното решение не променя крайните изводи на съда относно релевантните за осъществяване на ВОД факти и обстоятелства. Наличието на писмен договор между доставчика и получателя по вътреобщностни доставки не е въведено като доказателство за удостоверяване осъществяването на доставките по чл. 7 от ЗДДС, поради което сключването на такъв с обратно действие между страните по ВОД и възраженията на касатора за липса на данни относно представителната власт на подписалото го лице за румънското дружество, са неотносими към наличието на доказателства по смисъла на чл. 45 от ППЗДДС. Касае се за неформален договор, съществуването и изпълнението, на който се установява от останалите писмени доказателства по делото. Представените от касатора пред първоинстанционния съд разпечатки от интернет за товаровместимост на МПС с марка и модел като процесните не са достатъчни да обосноват твърдението, че тези МПС са негодни да осъществят превоза. За подобна преценка са необходими специални знания на експерт, каквито не са ангажирани по делото от страна на касатора. Поради това необсъждането на тези доказателства не е засегнало съществено преценката на административния съд относно наличието на доказателства за транспорт на стоката от територията на страната до територията на Румъния, в какъвто смисъл са доводите на касатора. По аналогични съображения следва да се отхвърлят и доводите в касационната жалба, основани на срока на годност на стоките, предмет на ВОД. Това обстоятелство е неотносимо към предпоставките за освобождаване от облагане по чл. 53, ал. 1 във връзка с чл. 7 от ЗДДС. Според действащата за процесните периоди нормативна уредба - чл. 45, т. 2 от ППЗДДС /ред. ДВ, бр. 101/2006 г./, не са въведени специални изисквания за съдържанието на писменото потвърждение, поради което възраженията на касатора за липса на конкретни реквизити относно вид и количество на стоката, вид марка и регистрационен номер на превозното средство, име на лицето предало стоките, следва да се отхвърлят като неоснователни. В това отношение следва да бъде споделено становището на участващия по делото прокурор от ВАП, че подобни изисквания към съдържанието на потвърждението са въведени от 2010 г. По делото няма данни и доказателства, че ревизираното лице, декларирало ВОД е участвало в данъчна измама. Обстоятелството, че румънското дружество и превозвачът на стоката се управляват от едни и същи физически лица за периода м. 09. - 12.2008 г., не може да го определи като недобросъвестен, тъй като търговецът не е участвал в сключването на договора за превоз и осъществяването на транспорта на процесните стоки, който е изцяло за сметка на получателя. От представените допълнителни доказателства се установява, че за извършения транспорт Живес ЕООД е издало фактури на "Indirect export import S. R. L., в които е отбелязан маршрутът на превоза - гр. Сливен - гр. Букурещ и които са включени в отчетните му регистри по ЗДДС за ревизираните периоди. Посочените в писмените обяснения на ревизираното лице обстоятелства относно мястото на натоварване на стоката в град Сливен, предаването й на получателя и превозът й до територията на Румъния се подкрепят от показанията на разпитаните по делото свидетели, които са работили като шофьори при превозвача през процесните периоди по трудов договор, респективно без сключен такъв договор. Предвид всичко изложено крайните изводи на първоинстанционния съд за незаконосъобразност на оспорения ревизионен акт относно начисления ДДС върху непризнати ВОД съответстват на установените по делото факти и приложимия материален закон - чл. 53, ал. 1 във връзка с чл. 7 от ЗДДС и чл. 45, т. 1 и т. 2, б. "а" от ППЗДДС. Решението, с което актът е отменен начисления ДДС е обосновано и мотивирано, не се установяват твърдените от касатора нарушения на съдопроизводствените правила при преценката на доказателствата по делото, поради което и на основание чл. 221, ал. 2 от АПК следва да се остави в сила. При този изход на спора и предвид направените и от двете страни искания за присъждане на разноски за касационното производство, такива се дължат на ответника по касация. Дирекция ОДОП град Бургас следва да бъде осъдена да заплати на Аракси Дикран Стойчева в качеството й на ЕТ "АРА - Аракси Стойчева" сумата от 12 000 лева, разходи за адвокатско възнаграждение без ДДС, съгласно представената по делото фактура № 2924/22.04.2013 г., на основание чл. 161 от ДОПК във връзка с § 2а от ДР на Наредбата за минималните размери на адвокатските възнаграждения. Заплащането на разноските по банков път се установява от представеното по делото платежно нареждане от 23.04.2013 г. Водим от горното и на основание чл. 221, ал. 2 от АПК във връзка с чл. 160, ал. 6 от ДОПК, Върховният административен съд, първо отделение,