Решение № 7899 от 29.06.2015 г. на ВАС по адм. д. № 9265/2014 г.

Решение № 7899 от 29.06.2015 г. на ВАС по адм. д. № 9265/2014 г., VIII о., докладчик председателят Емилия Миткова Производството е по реда на чл. 209 и сл. от АПК. Образувано е по касационна жалба на директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" /ОДОП/ - Варна, при ЦУ на НАП, против Решение № 1274/02.06.2014 г., постановено по адм. д. № 3132/13 г., по описа на Административен съд гр. Варна, с което е отменен Ревизионен акт № 181300704/29.04.2013 г., потвърден с Решение № 348/25.07.2013 г. на директора на Дирекция "ОДОП" - Варна, при ЦУ на НАП. В жалбата се излагат доводи за неправилност на съдебното решение, като постановено в нарушение на материалния и процесуален закон, отменително основание по чл. 209, т. 3 от АПК. Касаторът моли да бъде отменено решението с присъждане на юрисконсултско възнаграждение. Ответникът - "ТЕРА ГАЗ" ЕООД, чрез пълномощника си адв. Г. Георгиева, в писмена защита и в съдебно заседание излага доводи за правилност на обжалваното решение. Представя писмени доказателства, свързани с касационните основания. Претендира разноски. Представителят на Върховната административна прокуратура, излага доводи за основателност на жалбата. Върховният административен съд - осмо отделение, като взе предвид становището на страните и извърши проверка на обжалваното решение на посочените касационни основания съгласно разпоредбата на чл. 218, ал. 1 от АПК и след служебна проверка за допустимостта, валидността и съответствието на решението с материалния закон по реда на чл. 218, ал. 2 от АПК, приема касационната жалба за процесуално допустима, като подадена в срока по чл. 211 от АПК, поради което следва да бъде разгледана по същество. Предмет на оспорване пред АС е бил Ревизионен акт /РА/ № 181300704/29.04.2013 г., потвърден с Решение № 348/25.07.2013 г. на директора на Дирекция "ОДОП" - Варна, при ЦУ на НАП, с който в резултат на отказано право на данъчен кредит по фактури издадени от "Маверик - 82" ЕООД и "Грейн Стор Суворово" ООД, на "Тера Газ" ЕООД са установени задължения за ДДС за м. 10.2011 г. в размер на 141803,70 лв. и лихви 21242,65 лв. и за м. 11.2011 г. е коригиран декларирания ДДС за възстановяване, като е установен ДДС за възстановяване в размер на 737,52 лв. За да постанови обжалваното решение на първо място съдът е приел, че РА е издаден в хода на надлежно възложена данъчна ревизия, при извършването на която не са допуснати нарушения на процедурните правила визирани в ДОПК. По същество на спора за установено съдът е приел, че за данъчен период месец октомври 2011 г., жалбоподателят е упражнил право на данъчен кредит по фактури, с предмет на доставката - слънчоглед, издадени от "Маверик - 82" ЕООД и "Грейн Стор Суворово" ООД. По отношение доставчика "Маверик - 82" ЕООД, съдът е приел, че фактурите са надлежно осчетоводени и отчетени, като в хода на ревизията са представени и приети по делото пътно-прехвърлителни разписки (ППР) и приемни бележки (ПБ), издадени от кантара на "Астра биоплант" ЕООД. Установено е съвпадение на данните по ППР и ПБ, като от документите се установява доставчика, получателя, мястото на получаване на стоката. ППР са вписани като придружаващи документи в приемните бележки, установени са превозвачите, регистрационните номера на превозните средства и кои лица са извършили превоза. На следващо място съдът е приел, че в хода на ревизията не са извършени насрещни проверки на превозвачите "Шери транс" ЕООД и "Сиго транс" ЕООД, както и на лицата вписани като водачи на превозните средства. От справката за актуалното състояние на трудовите договори, съдът е приел, че посочените водачи на автомобили, през периода, в който са извършени доставките, са били в трудови отношения с дружествата- превозвачи. Подробно са индивидуализирани в мотивите на съдебния акт приемните бележки и посочените в тях водачи на автомобилите. Подробно са обсъдени и доказателствата досежно автомобилите посочени в приемните бележки, товарителниците и ППР, от които за установено съдът е приел, че са собственост на превозвача - "Сиго транс" ЕООД, а за "Шери транс" е представен договор за наем на автомобил. Всички приемни бележки от кантара на "Астра биоплант" съдът е приел, че са двустранно подписани от оператора на кантара и водача на превозното средство. При подробно обсъждане на приетите доказателства по делото съдът е приел, че е доказано транспортирането и фактическото предаване на стоката, а от заключението по ССЕ, което не е оспорено от ответната страна, съдът е приел за установено, че "Маверик - 82" ЕООД е разполагал с необходимите количества зърно, както и че "Тера газ" ЕООД е извършило последваща доставка към "Астра биоплант" ЕООД. От допълнителното заключение по ССЕ се установява, че фактура № 35/24.10.2014 г. е осчетоводена от получателя и плащането по нея е извършено по банков път. При така установените факти, съдът е приел, че е налице настъпило данъчно събитие по фактурите издадени от "Маверик - 82" ЕООД. След като е безспорно установено фактическото предаване на стоката, както и извършено последващо разпореждане с нея, обстоятелството, че предходния доставчик не е отговорил на насрещната проверка, не са установени получени фактури за транспортни услуги и не е безспорно установен произхода на стоката, къде е съхранявана стоката и кой я е товарил, е ирелевантно и не може да се противопостави на правото на приспадане на получателя. Относно отказано право на данъчен кредит по фактури издадени от "Грейн Стор Суворово" ООД, съдът е приел, че незаконосъобразно органите по приходите са се позовали на насрещна проверка на предходния доставчик "Славеста" ЕООД и са приели, че не е установен произхода на стоката, как и къде е съхранявана. До този извод съдът е достигнал като е обсъдил доказателствата от които се установява, че доставчикът е вписан в регистъра на търговците на зърно, а от заключението на ССЕ се установява, че фактурите са осчетоводени, ведно с отчетен приход от продажбите. Обсъдени са представените договори между "Грейн Стор Суворово" ООД и "Тера Газ" ЕООД от 06.10.2011 г. и 14.10.2011 г. за доставката съответно на 600т. и 300т. слънчоглед, реколта 2011 г., като в чл. 2 е уговорено, предаването на стоката да се извърши на "Пристанище - Варна", както и че разходите за транспорт са за сметка на продавача. От представени приемо-предавателни протоколи от 21.10.2011 г. и 24.10.2011 г., за установено съдът е приел получаването на посочените количества стока до пристанище, като е посочено приетото количество по кои фактури се отнася. Към всеки от протоколите са съставени приложения, които съдържат информация за датата, регистрационния номер на превозното средство и количество (нето). Обсъдени са представени фактури за извършени транспортни услуги издадени на "Грейн Стор Суворово" ООД от превозвачите, а от заключението на допълнителната ССЕ за установено съдът е приел, че фактурите са осчетоводени при получателя на транспортната услуга, както и че по тях са извършени реални разплащания. На следващо място съдът е приел, че посочените в ППР и кантарните бележки водачи на транспортните средства, през м. 10.2011 г. са били в трудови правоотношения с доставчиците на транспортни услуги: "Транс агро - 69 ЕООД и "Станито" ЕООД. Получаването на стоката се установява от представените пътно-прехвърлителни разписки и кантарни бележки на Пристанище - Варна, тъй като в тях са посочени видът на стоката, дейността - товарене камион-кораб, рег. № на влекача/ремаркето, номер на лична карта на водача. Кантарните бележки са подписани и подпечатани от оператора на везната и са придружени с ППР, в които като изпращач е посочен "Грейн Стор Суворово" ООД, а като получател - "Тера Газ" ЕООД. Като място на разтоварване е посочено ПВИ (Пристанище - Варна - изток), името на кораба, съответно магазия. Всички ППР са подпечатани със същия номер печат на "Пристанище - Варна", като този, положен на кантарните бележки, като имат и заверка относно извършване на качествения контрол на стоката. Досежно обстоятелството, че в подробно индивидуализирани в съдебния акт кантарни бележки като товародател е посочен "Булмаркет ДМ" ООД, съдът е приел, че се потвърждава защитната теза на жалбоподателя, че случаят се отнася за транзитна продажба по смисъла на чл. 329 от ТЗ, като с изпълнението от "Грейн Стор Суворово" ООД директно на "Булмаркет ДМ" ООД се постига изпълнение и по двете доставки: между "Грейн Стор С." ООД и "Тера Газ" ЕООД, от една страна и между "Тера Газ" ЕООД към "Булмаркет ДМ" ЕООД, от друга. При този анализ на доказателствата, съдът е приел, че след като от кантарните бележки безспорно се установява транспортирането и предаването на стоката, по начина указан в ППР, издадени от "Грейн Стор Суворово" ООД, ирелевантно е обстоятелството, че във връзка с доставките от "Славеста" ЕООД /предходен доставчик на жалбоподателя/ не са представени доказателства за това, къде е съхранявана стоката и къде е товарена, съответно, че не е безспорно установено, натоварването действително да е било извършено в някоя от базите на "Бревис" ООД. Подробно от правна страна съдът е обсъдил приложимите разпоредби на ЗДДС и относимата практика на СЕС. Решението е неправилно, като постановено в нарушение на материалния закон. Основателни са основните оплаквания на касатора, че изводите на съда са направени при неправилна преценка на доказателствата в аспекта на приложимите правни норми, и конкретно на цитираните в самото решение разпоредби на ЗДДС и Директива 2006/112/ЕО, както и че превратно е установена фактическата обстановка, описана в решението. Настоящият състав на касационната инстанция споделя и становището на касатора, че въпреки подробното изброяване на доказателства и детайлното възпроизвеждане на тяхното съдържание от страна на решаващия състав, във връзка с всяка една от спорните фактури, издадени от всеки един от процесните доставчици, това съдържание не е анализирано задълбочено от страна на съда. Относно доставчика "Маверик - 82" ЕООД, съдът е приел, че приетите по делото пътно-прехвърлителни разписки (ППР) и приемни бележки (ПБ), издадени от кантара на "Астра биоплант" ЕООД и заключението на първоначалното и допълнително заключение на ССЕ, безспорно установяват факта на реалното предаване на процесното количество слънчоглед. Тези извода на съда са неправилни, тъй като не се установява как е индивидуализирано и реално предадено процесното количество родовоопределена вещ, поради което и не може да се приеме, че същото количество и преди всичко качество слънчоглед е предмет на последващите доставки. Между страните липсва договор или друг вид кореспонденция, от която да се установи, качеството на слънчогледа, неговите показатели, година на реколта, начин и място на предаване и индивидуализиране. Тези относими за индивидуализиране на родовоопределената вещ характеристики не се съдържат и в приетите по делото пътно-прехвърлителни разписки /ППР/, товарителници и приемни бележки /ПБ/. В посочените документи е посочено само количество слънчоглед в тонове. Действително в процесните фактури е индивидуализирана стоката като слънчоглед - реколта 2011 г., но от приетите от съда като достатъчни за индивидуализиране на стоката доказателства, това обстоятелство не се установява. ПБ издадени от "Астра биоплант" ЕООД са подписани от оператор на кантара и водача на транспортното средство, а не от доставчика и получателя. С оглед твърдението на "Тера Газ" ЕООД, че същото количество слънчоглед е продадено на "Астра биоплант" ЕООД и липсата на подпис за получил в ППР не се установява прието ли е посоченото количество слънчоглед от "Тера Газ" ЕООД или в същия ден и част е прието от "Астра биоплант" ЕООД. С оглед на изложеното извода на съда противоречи на обстоятелството, установено от приложените писмени доказателства, че по доставки не са извършени каквито и да било действия по предаването на стоката или индивидуализирането й, или отграничаването й по някакъв начин по правилото на чл. 24, ал. 2 от ЗЗД. При анализа на тези доказателства неправилно съдът е приел, че е настъпило данъчно събитие, тъй като е безспорно установено фактическото предаване на стоката, както и извършено последващо разпореждане с нея. Видно от анализа на представените доказателства именно конкретната доставка по вид, количество и място на получаване не се установява, като принципно съдът правилно е приел, че обстоятелството, че предходния доставчик не е отговорил на насрещната проверка и не е безспорно установен произхода на стоката е ирелевантно и не може да се противопостави на правото на приспадане на данъчен кредит на получателя. Предаването на тонове селскостопанска продукция /в случая слънчоглед/, следва да бъде безспорно доказана, чрез индивидуализация и конкретизиране на мястото и начина на получаване, за да не остава съмнение за префактуриране на нереални доставки или за посредничество при сключване на сделки, а при наличие на транзитна продажба да има доказателства за предварителна уговорка между страните, относно начина на индивидуализиране и мястото на предаване, по реда и начина указан в чл. 329 от ТЗ. В случая липсват доказателства за фактическо предаване или отграничаване на стоки, освен документално посочване на определени количества слънчоглед, поради което като е приел, че процесното количество слънчоглед е индивидуализирано и реално получено от "Тера Газ" ЕООД, съдът е постановил неправилно решение. Относно доставчика "Грейн Стор Суворово" ООД, съдът е приел, че от кантарните бележки, ППР издадени от "Грейн Стор Суворово" ООД, както и от приетите приемо-предавателни протоколи с приложения към тях, договори между страните и заключенията на ССЕ, безспорно се установява предаването на процесните количества слънчоглед. Досежно този доставчик са относими изложените по-горе мотиви, като допълнително следва да се посочи, че в чл. 1, ал. 2 от договорите за покупко-продажба са посочени характеристиките на стоката-реколта 2011 г., а в чл. 2, ал. 3 страните са договорили, че стоката се предава с подписване на двустранен приемо-предавателен протокол, след доставка в склад на пристанище гр. Варна. Количеството на стоката се определя съгласно кантара на определеното по-горе място на доставката, удостоверено с кантарни бележки, подписани от лицата предаващи и приемащи стоката от името на продавача и купувача и е окончателно. Досежно изпълнението на договора и твърдението за реално предаване на процесните количества слънчоглед са представени приемо-предавателни протоколи, в които е посочен договора, количеството в тонове слънчоглед и приложение 1 към протоколите, в който са посочени дати, номера на товарни автомобили и нето тегло. Досежно втората част на уговорката между страните, а именно, че количеството на стоката се определя съгласно кантара на определеното по-горе място на доставката, удостоверено с кантарни бележки, подписани от лицата предаващи и приемащи стоката от името на продавача и купувача, са представени кантарни бележки подписани от оператора на кантара в пристанище Варна ЕАД - Изток, в които е посочено количеството слънчоглед, номера на превозното средство, водача на автомобила и в по-голяма част от бележките като товародател е посочен "Булмаркет ДМ" ООД, а в останалата част е посочен "Тера Газ" ЕООД. Приетите по делото пътно-прехвърлителни разписки /ППР/ са подписани от представител на изпращача "Грейн Стор Суворово" ООД и превозвача, но не и от "Тера Газ" ЕООД. При тези доказателства съдът неправилно е приел, че стоката е индивидуализирана и предадена, така както е уговорено в договорите. Липсват доказателства за приемане на стоката от "Тера Газ" ЕООД, както в кантарните бележки, така и в ППР. Доказателства за наличие на транзитна продажба не са представени, поради което и неправилно съдът е приел, че за част от стоката са налице условията на чл. 329 от ТЗ, тъй като с изпълнението от "Грейн Стор Суворово" ООД директно на "Булмаркет ДМ" ООД се постига изпълнение и по двете доставки: между "Грейн Стор С." ООД и "Тера Газ" ЕООД, от една страна и между "Тера Газ" ЕООД към "Булмаркет ДМ" ЕООД, от друга. Това би било така ако са представени доказателства, че продавачът е съобщил на купувача за изпращането на стоката на третото лице, и му е изпратил препис от документите, придружаващи стоката. Видно от приетите по делото договори за за покупко-продажба липсва уговорка продавачът да предаде стоката на посоченото от купувача трето лице, а само в чл. 2, ал. 2 е уговорено, че доставката ще се извърши в пристанище Варна. Съдът не е преценил липсата на приемане на родовоопределените вещи, като пречка да се приеме наличие на реална доставка, тъй като според него едно и също място, където фактически се е намирала стоката, е било място на няколко сделки, без да е необходимо нейното отделяне. Този извод, обаче не дава отговор на въпроса нито как е била отграничена стоката - предмет на всяка доставка, от останалите идентични стоки в същия склад, как е гарантиран интересът на страните по сделката, ако е имало реална такава, кои лица са действали фактически при предаването или отделянето на стоката в тези складове и има ли каквито и да било данни за тяхното присъствие на място на посочените в протоколите дати. Съдът неправилно е отъждествил документалния поток на стоката с фактическото й движение. С оглед на изложеното неправилно съдът е приел, че фактите по делото са приложими и по отношение на приетото от СЕС по съединени дела С-80/11 и С-142/11, както и по дела С-642/11 и С-643/11. В случая не е установено реално предаване на родовоопределена вещ по пряката доставка, а не произхода на стоката или липсата на кадрова или техническа обезпеченост. Като е достигнал до противоположни правни изводи, административният съд е постановил неправилно съдебно решение, която следва да се отмени и вместо него да се постанови друго по съществото на спора, с което да се отхвърли жалбата срещу процесния РА. При този изход на процеса решението следва да бъде отменено и в частта на присъдените разноски на "Екс Леге" ЕООД, а на касационния жалбоподател следва да се присъди юрисконсултско възнаграждение в размер на 3 948 лева, съгласно Наредбата за минималните размери на адвокатските възнаграждения в зависимост от материалния интерес Предвид на изложеното и на основание чл. 222, ал. 1 и чл. 222, ал. 2 АПК, Върховният административен съд, състав на осмо отделение