Решение № 1924 от 19.2.2024 г. на ВАС по адм. д. № 9514/2023 г.

Производството е по гл. ХІІ от АПК във вр. с чл. 160, ал. 6 от ДОПК. Образувано е по касационна жалба на Глория Н ООД срещу решение 4665/12.07.2023 г. на Административен съд София-град /АССГ/ по адм. д. 7367/2022 г., с което е отхвърлена жалбата на дружеството против ревизионен акт Р-22220420000621-091-001/14.12.2021г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП София, в частта неотменена при оспорването по административен ред. Касаторът заявява общо трите категории основания за неправилност на съдебния акт по чл. 209, т. 3 АПК. Оспорва установяванията на съда за настъпила пълна амортизация за част от активите към началото на ревизирания период, както и правният му извод за неправилно отчитане на амортизационни разходи за тях във всички данъчни периоди в обхвата на ревизията. Обвързва начисляването на амортизации с въвеждането на актива в експлоатация и определя начисляването на амортизации като субективно право на данъчнозадълженото лице. Отрича да е установена датата на въвеждане на активите в експлоатация. Изразява несъгласие с възприетата амортизируема стойност на актива ограничено вещно ползване на недвижим имот и приложената годишна амортизационна норма. Не свързва с конкретен касационен довод твърдението за размера на публичните задължения за данъчен период 2016 г. след изменението на РА от решаващия орган. Иска отмяна на първоинстанционното решение, а имплицитно и на съответната част от РА. В хода на съдебното дирене оспорва дължимостта и размера на разноски за юрисконсултско възнаграждение на насрещната страна в контекста на решението на СЕС по дело С-438/22. Претендира деловодни разноски. Ответникът по касация директора на Дирекция Обжалване и данъчно-осигурителна практика - София изразява становище за неоснователност на касационната жалба. Иска присъждане на разноски за касационното съдебно производство. Заключението на прокурора от Върховната прокуратура е за неоснователност на касационната жалба. Като обсъди доводите на страните и в обхвата на проверката по чл. 218 от АПК, съдът прие следното: Пред АССГ е оспорен ревизионния акт в частта, неотменена при обжалването по административен ред, относно установените в тежест на "Глория Н" ООД допълнителни задължения за корпоративен данък в отчетните 2014, 2015 и 2016 г. в общ размер 15 866.03 лева с лихва за забава 10 588.55 лева /при съобразяване на изменянето на РА от решаващия орган в частта за установените публични задължения за данъчен период 2016 г./. Допълнително определеният корпоративен данък е резултат от преобразуване на декларирания от ДЗЛ СФР. В данъчен период 2014 г. преобразуването е с данъчна постоянна разлика по чл. 26, т. 1 ЗКПО в размер 1 120.14 лева /несвързани с дейността разходи по фактури на Софийска вода АД/. Във всеки от ревизираните данъчни периоди е увеличен СФР заради отказ да се признаят декларирани данъчни амортизации по чл. 54, ал. 1 ЗКПО на дълготрайни материални активи /ДМА/ - машини, съоръжения , въведени в експлоатация в периода 1996 2002 г. и напълно амортизирани към 2014 г. Зачетена е декларираната данъчна амортизация за актива учредено ограничено вещно право на ползване на недвижим имот, заведен по сметка 203. При оспорването по административен ред са установени опущения на ревизиращите органи по приходите при определяне на амортизируемата стойност декларираната от ДЗЛ 194 021 лева, вместо стойността в размер 7 067.71 лева, определена по правилото на чл. 53, ал. 1 ЗКПО /историческата цена на актива, намалена с включените в нея начислени провизии и дарения, свързани с актива/; признаване на данъчна амортизация в общ размер 9 230.69 лева, надвишаваща амортизируемата стойност на актива в противоречие с разпоредбата на чл. 53, ал. 3, изр. 2 ЗКПО и прилагане на завишена годишна амортизационна норма. Пропуските от ревизионното производство, засягащи размера на публичните задължения, не са изправени заради забраната по чл. 155, ал. 8 ДОПК. С обжалваното решение е отхвърлено оспорването срещу РА. Съдът е описал динамичния фактически състав по издаването на утежняващия акт. Установил е компетентността на участвалите в производството органи по приходите, спазването на административнопроизводствените правила и на изискванията за форма при изготвяне на актовете на администрацията във формата на електронен документ и с поставен квалифициран електронен подпис. Според първостепенният съд не са свързани с дейността на ДЗЛ отчетените разходи за вода по фактурите на Софийска вода АД, доколкото водата е потребена в сграда, отдадена под наем на Алберти Италиани ЕООД, а по условията на договора разходите за вода са за сметка на наемателя. Съдът е ценил заключението на ССЕ, което е основано на изготвения от жалбоподателя данъчен амортизационен план, за установяванията си относно въвеждането в експлоатация на активите с непризната от органите по приходите данъчна амортизация в периода 1997 2002 г. и дължимото пълно амортизиране към 01.01.2014 г. с прилагане на данъчните амортизационни норми. Правният му извод е за недължимо начисляване на амортизации за амортизираните към 2014 г. активи. Решението е правилно. Касаторът е избрал да получава граждански плодове чрез отдаването под наем на притежавания от него актив сграда в гр. София, [улица]. Това дисквалифицира връзката с дейността му на отчетените за същата сграда разходи за вода. В съответствие с материалния закон е изводът на съда за правомерност на извършеното с РА преобразуване на СФР на РЛ с данъчни постоянни разлики по чл. 26, т. 1 ЗКПО в данъчен период 2014 г. Правилно е решението на съда и в частта, разрешаваща спора за съществуването и размера на задълженията за корпоративен данък в корелация с отказа да се признаят декларирани данъчни амортизации. ДЗЛ е извършило недължимо преобразуване по чл. 54, ал. 1 ЗКПО на СФР с данъчни амортизации на за напълно амортизирани към началото на ревизирания период активи. Информационен източник за месеца на въвеждане на активите в експлоатация е ДАП /вж. чл. 52, ал. 3, т. 2 ЗКПО/. Времето на въвеждане на активите в експлоатация е потвърдено от заключението на ССЕ. Обратно на убеждението на касатора от включването в ДАП за 2014 до 2016 г. на активите не следва извод за различен момент на въвеждането им в експлоатация. При действието на чл. 58, ал. 1 ЗКПО е дължимо начисляване на данъчна амортизация от началото на месеца, в който данъчният амортизируем актив е въведен в експлоатация или от началото на следващия месец. С прилагане на въведените в плана амортизационни норми между 15 % и 50 % амортизирането настъпва за срок от 2 до 7 години. Разбирана като сума от годишните данъчни амортизации за съответния актив, начислената данъчна амортизация не може да превишава данъчната амортизируема стойност на актива /вж. чл. 53, ал. 3 ЗКПО/. Затова и начисляването на данъчна амортизация след достигане с начислената данъчна амортизация на данъчната амортизируема стойност на актива е в противоречие с материалния закон. Напълно амортизираните за данъчни цели активи се отписват от ДАП /чл. 60, ал. 1 ЗКПО/. Напълно амортизираните до остатъчната им стойност активи се считат за неамортизируеми и са извън обхвата на СС 4 Отчитане на амортизациите /така т. 1, б. ж от СС 4/. Остатъчна стойност /вж. т. 2 от СС 4/ е предполагаемата стойност, която предприятието очаква да получи от амортизируем актив при изтичането на срока му на годност след извеждането му от употреба. Тази стойност зависи от вида на сделката по извеждането на актива - продажба, замяна, подмяна с доплащане, бракуване и т.н. Не се основава на позитивното право касационният довод за начисляването на амортизации като субективно право на ДЗЛ. С разпоредбата на чл. 52, ал. ЗКПО са обвързани ДЗЛ, които формират ДФЗ, да изготвят и водят ДАП, в който отразяват всички данъчни амортизируеми активи. Спорът за размера на установените в тежест на ДЗЛ допълнителни задължения за корпоративен данък не е обвързан с начислените данъчни амортизации за заведения по сметка 203 актив ограничено вещно право на ползване, тъй като администрацията е зачела годишните амортизациите по ДАП. Правилно със средствата на данъчния контрол са изправени грешките на ДЗЛ при преобразуване на СФР с неправомерно начислени данъчни амортизации чл. 81 във вр. с чл. 79, чл. 54, ал. 1 и чл. 53, ал. 3, изр. 2 ЗКПО. Публичните задължения на Глория Н ООД съществуват в размерите по РА /след изменянето му при оспорването по административен ред/. Правилно с обжалваното решение е отхвърлено оспорването срещу декларативния административен акт. При този изход на делото на Националната агенция за приходите /арг. § 1, т. 6 АПК/ се дължат разноски за касационното производство в размер 1 383.19 лева, представляваща Ѕ от размера, определен по критериите на чл. 161, ал. 1, изр. 3 ДОПК във вр. с чл. 7, ал. 2, т. 4 във вр. с чл. 8, ал. 1 от Наредба 1/09.07.2004 г. за минималните размери на адвокатските възнаграждения. При определянето на отговорността на касатора за разноски съдът взе предвид възражението на повереника му и съобрази разясненията на Съда по дело С-438/22. Според т. 1 от диспозитива на решението: Член 101, параграф 1 ДФЕС във връзка с член 4, параграф 3 ДЕС трябва да се тълкува в смисъл, че ако установи, че наредба, която определя минималните размери на адвокатските възнаграждения и на която е придаден задължителен характер с национална правна уредба, противоречи на посочения член 101, параграф 1, националният съд е длъжен да откаже да приложи тази национална правна уредба по отношение на страната, осъдена да заплати съдебните разноски за адвокатско възнаграждение, включително когато тази страна не е подписала никакъв договор за адвокатски услуги и адвокатско възнаграждение., а т. 3 от него разяснява, че Член 101, параграф 2 ДФЕС във връзка с член 4, параграф 3 ДЕС трябва да се тълкува в смисъл, че ако установи, че наредба, която определя минималните размери на адвокатските възнаграждения и на която е придаден задължителен характер с национална правна уредба, нарушава забраната по член 101, параграф 1 ДФЕС, националният съд е длъжен да откаже да приложи тази национална правна уредба, включително когато предвидените в тази наредба минимални размери отразяват реалните пазарни цени на адвокатските услуги.. Още с решение 10/29.09.2016 г. на Конституционния съд на Република България по конст.д. 3/2016 г., с което е отхвърлено искането на омбудсмана на Република България за установяване на противоконституционност на чл. 78, ал. 8 от Гражданския процесуален кодекс (обн., ДВ, бр. 59 от 20.07.2007 г.; посл. изм., бр. 43 от 7.06.2016 г.) и на чл. 161, ал. 1, изр. 3 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (обн., ДВ, бр. 105 от 29.12.2005 г.; посл. доп., бр. 62 от 9.08.2016 г.), е прието, че ГПК и ДОПК третират като равнопоставени адвокатите и юрисконсултите като процесуални представители на страните, като осъществяваното от тях процесуално представителство е идентично. КС е определил като приемлив и израз на законодателна симетрия подходът за присъждане на минимално адвокатско възнаграждение в полза на страната, представлявана от юрисконсулт. Отсъствието на изискване за доказване на пряко направения разход в хипотезата на осъществено от юрисконсулт процесуална представителство не означавало, че такъв не е направен. Съдът е направил паралел с неопределеността на подхода и при определяне на размера на адвокатските възнаграждения с наредбата, приета от Висшия адвокатски съвет. Следващото от т. 3 на цитираното решение на СЕС задължение за националния съд да откаже да приложи националната правна уредба, определяща минималните размери на адвокатските възнаграждения, дори когато те отразяват реалните пазарни цени на адвокатските услуги, не ограничава правомощието на съда да ползва тези цени /на висшия орган на съсловната организация/ като критерий и коректив на уговореното и платено или дължимото без да е платено /при осъщественото от юрисконсулта процесуално представителство/ възнаграждение, представляващо част от отговорността за разноски и то при отчитане на действителната фактическа и правна сложност на делото /арг. от чл. 78, ал. 5 ГПК/. В конкретния случай определянето на половината от възможната пазарна цена на правната помощ по Наредбата е съобразено с процесуалната активност на повереника на ответника и процесуалната му роля. Воден от горното и на основание чл. 221, ал. 2 от АПК във вр. с чл. 160, ал. 6 от ДОПК, Върховният административен съд, Първо отделение