Решение № 12282 от 2.12.2025 г. на ВАС по адм. д. № 10096/2024 г.

Производството е по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс (АПК) във връзка с чл. 160, ал. 7 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК). Образувано е по касационната жалба на директора на Дирекция Обжалване и данъчно осигурителна практика (ОДОП) - София при Централно управление (ЦУ) на Национална агенция за приходите (НАП), подадена чрез пълномощника му юрк. Арнаудова, против решение 12913/25.07.2024 г. по описа на Административен съд София - град (АССГ), постановено по адм. д. 3029/2023 г. С обжалваното съдебно решение, по жалбата на ПРО ЛОГ БГ АД, е прогласен за нищожен ревизионен акт (РА) Р-22221022000284-091-001/14.10.2022 г., издаден от В. Х. Р. в качеството и на орган, възложил ревизията и Ж. С. Д., ръководител на ревизионния екип, и двамата служители в ТД на НАП Бургас, потвърден с Решение 19/05.01.2023 г. на директора на Дирекция ОДОП София при ЦУ на НАП. В касационната жалба се излагат доводи за неправилност на оспорваното решение поради нарушение на материалния закон, съществено нарушение на съдопроизводствените правила и необоснованост касационни основания по смисъла на чл. 209, т. 3 от АПК. Оспорват се изводите на първоинстанционния съд, че РА е нищожен поради липса на компетентност. Касационният жалбоподател твърди, че ревизионното производство не е възложено по реда на чл. 112, ал. 2, т. 2 от ДОПК. Излага доводи, че чл. 112, ал. 2, т. 1 от ДОПК поставя условие органът, който ще възлага ревизия да бъде определен от териториалния директор на компетентната териториална дирекция, но не и определеният орган по приходите да бъде административно подчинен на този териториален директор. Намира, че относно териториалната компетентност на органите по приходите, които ще възлагат ревизия и съответно тези, които ще я извършват, определящ е чл. 8 от ДОПК, а разпоредбата на чл. 12, ал. 6 от ДОПК дава правно основание за дерогация на това териториално ограничение по преценка на изпълнителния директор или от оправомощен от него заместник изпълнителен директор. Твърди се, че е налице надлежно учредена компетентност и не е необходима обосновка във връзка с чл. 10, ал. 9 от Закона за НАП (ЗНАП). Предлага се тълкуване на разпоредбите на чл. 7, ал. 1, чл. 8 и чл. 12, ал. 6, във вр. с чл. 112, ал. 2, т. 1 и т. 2 от ДОПК, както и на разпоредбата на чл. 10, ал. 9 от ЗНАП, въз основа на което се прави заключение, че първоинстанционният съд неправилно е тълкувал същите. Иска се отмяна на оспореното съдебното решение и произнасяне с решение по същество на спора. Претендира юрисконсултско възнаграждение за двете съдебни инстанции по чл. 161, ал. 1 от ДОПК. Ответната страна ПРО ЛОГ БГ АД, не взема становище по жалбата. Представителят на Върховна касационна прокуратура дава мотивирано заключение за основателност на касационната жалба. Върховният административен съд, състав на Първо отделение, като взе предвид доводите в касационната жалба и доказателствата по делото и като извърши служебна проверка на основанията по чл. 218, ал. 2 от АПК, приема следното: Касационната жалба е подадена от надлежна страна, спрямо която първоинстанционното решение е неблагоприятно, срещу съдебен акт, който подлежи на касационно обжалване и в срока по чл. 211, ал. 1 от АПК, поради което е процесуално допустима. Разгледана по същество е основателна. Предмет на съдебен контрол за законосъобразност пред АССГ е бил РА Р-22221022000284-091-001/14.10.2022 г., издаден от В. Х. Р. в качеството и на орган, възложил ревизията и Ж. С. Д., ръководител на ревизионния екип, и двамата служители в ТД на НАП Бургас, потвърден с Решение 19/05.01.2023 г. на директора на Дирекция ОДОП София при ЦУ на НАП, с който са установени задължения по Закона за данък върху добавената стойност (ЗДДС) в размер на 74 782,16 лв. и са начислени лихви за забава в размер на 15 215,60 лв. за данъчни периоди м.05.2020г., м.09.2020г., м.10.2020г., м.12.2020г. и м.03.2021г. С обжалваното решение АССГ е прогласил за нищожен процесния РА. За да достигне до този резултат, съдът е приел, че ревизията е проведена и ревизионният акт е издаден от некомпетентни органи по приходите при ТД на НАП - Бургас вместо от ТД на НАП София, предвид факта, че юридическото лице адресат на РА е със седалище и адрес на управление в гр. София. От фактическа страна първостепенният съд е констатирал, че ревизията е започнала със заповед за възлагане на ревизия (ЗВР) Р-22221022000284-020-001/19.01.2022 г. /л.36 от първоинстанционното дело/, издадена на основание чл. 112 и чл. 113 от ДОПК, изменена със ЗИЗВР Р-22221022000284-020-002/18.04.2022 г. /л.34 от първоинстанционното дело/ и ЗИЗВР Р-22221022000284-020-003/16.05.2022 г. /л.32 от първоинстанционното дело/, издадени от В. Х. Р., на длъжност началник сектор Ревизии в дирекция Контрол при ТД на НАП-Бургас, оправомощена съгласно Заповед ЗЦУ-ОПР-9/21.05.2021 г. на изпълнителния директор на НАП г. /л.13 от първоинстанционното дело/; Заповед З-ЦУ-3287/08.11.2021 г. /л.22 от първоинстанционното дело/ и Заповед З-ЦУ-87/19.01.2022 г. на зам.-изпълнителния директор на НАП /л.355 от първоинстанционното дело/ и Заповед РД-01-787/08.11.2021 г. на директора на ТД на НАП София /л.25 от първоинстанционното дело/. Съдът е установил, че контролното производство е възложено чрез ЗВР и ЗИЗВР, издадени от В. Х. Р. - началник сектор Ревизии в ТД НАП Бургас, оправомощена от зам.изпълнителния директор на НАП въз основа на Заповед З-ЦУ-3287/08.11.2021 г. /л.22 от първоинстанционното дело/, за което пък зам.изпълнителният директор на НАП е овластен от изпълнителния директор със Заповед ЗЦУ-ОПР-9/21.05.2021г. на изпълнителния директор на НАП /л.13 от първоинстанционното дело/. Ревизионното производство е приключило с РА Р-22221022000284-091-001/14.10.2022 г., издаден от В. Х. Р. в качеството и на орган, възложил ревизията и Ж. С. Д., ръководител на ревизионния екип, и двамата служители в ТД на НАП Бургас. При изложените факти и след анализ на нормите на чл. 12, ал. 6, чл. 112, ал. 2, т. 1 и 2 от ДОПК и чл. 10, ал. 9 от ЗНАП, първоинстанционният съд е приел, че правилото на чл. 112, ал. 2, т. 2 от ДОПК препятства обосноваване на извод, че сама по себе си дерогацията на териториалната компетентност като последица от чл. 12, ал. 6 от ДОПК, поражда универсална компетентност. АССГ подчертава, че универсалната компетентност за възлагане на ревизии принадлежи единствено на изпълнителния директор на НАП с възможност за делегиране на негов заместник. С тези доводи заключава, че РА е издаден при липса на компетентност на възложилия ревизията орган и от орган, който не отговаря на изискванията на чл. 119, ал. 2 от ДОПК. В заключение е направен извод, че ревизионният акт е издаден от приходни органи, които не разполагат с компетентност за осъществяване на данъчно-осигурителен контрол по отношение на ревизираното лице при условията на чл. 10, ал. 9 от ЗНАП във връзка с чл. 12, ал. 6 и чл. 112, ал. 2 от ДОПК. С тези мотиви съдът е прогласил оспорения акт за нищожен, като на основание чл. 160, ал. 5 от ДОПК във връзка с чл. 173, ал. 2 от АПК е изпратил преписката на изпълнителния директор на НАП. Решението е валидно, допустимо, но неправилно. Съгласно Тълкувателно решение 3 от 26.06.2025 г. по тълк. дело 2/2024 г. на Общото събрание на съдиите от Първа и Втора колегия на Върховния административен съд, не е нищожен ревизионен акт, издаден в резултат на ревизия, възложена от орган по приходите служител на една териториална дирекция на Националната агенция за приходите, определен със заповед по чл. 112, ал. 2, т. 1 от ДОПК на директора на друга териториална дирекция на Националната агенция за приходите въз основа на заповеди по чл. 12, ал. 6, изр. първо от ДОПК и чл. 10, ал. 9 от ЗНАП, по отношение на лице, за което съгласно правилата на чл. 8 от ДОПК компетентни са органите на втората (другата) териториална дирекция. В мотивите на тълкувателното решение се сочи, че при действието на чл. 12, ал. 6, изр. първо от ДОПК правомощие на изпълнителния директор на НАП или на заместник-директор, комуто той е делегирал това правомощие, е да определи органи по приходите или публични изпълнители, за които не важат ограниченията на компетентността по място, обвързана с принадлежността им към компетентната териториална дирекция. В чл. 10, ал. 9 от устройствения ЗНАП е създадено правомощие за изпълнителния директор или за оправомощено от него лице, при необходимост за изпълнение на възложените на агенцията функции, да нареди служители от една териториална дирекция да осъществяват правомощията си по отношение на лица, за които съгласно правилата на чл. 8 от ДОПК компетентни са органите на друга териториална дирекция, включително за части от работното време и без промяна на мястото на работа. Ревизионният акт не е опорочен от обстоятелствата, че ревизията е възложена и в състава на издалите го органи по приходите като възложител на ревизията е участвал орган по приходите от друга териториална дирекция, щом ревизията е проведена в компетентната териториална дирекция, а възложилият е от кръга на тези по чл. 12, ал. 6, изр. първо от ДОПК и е определен по реда на чл. 112, ал. 2, т. 1 от ДОПК от директора на компетентната дирекция. Включването в персоналните предели на заповедта по чл. 112, ал. 2, т. 1 от ДОПК на длъжностни лица от състава на друга териториална дирекция не е в противоречие с правилото на чл. 11, ал. 1, т. 1 от ЗНАП. Директорът и в тази хипотеза организира и ръководи териториалната дирекция в териториалния обхват, отреден с решението на управителния съвет по чл. 5, ал. 5, т. 5 от ЗНАП, като не е дължимо отношение на субординация между териториалния директор и адресатите на заповедта му. Преценката за необходимостта служителите на НАП да осъществяват правомощията си извън територията, ограничена от правилата на чл. 8 от ДОПК, е за субекта по чл. 10, ал. 9 от ЗНАП. Тя не поражда преки правни последици извън съдържанието на правоотношението между служителя и органа по назначаването и с арг. от чл. 2, ал. 2, т. 3 от АПК не подлежи на съдебен контрол за законност, включително инцидентен. Отсъствието на изискване за обосноваване (а съответно и за доказване) на необходимостта от издаването на заповедта по чл. 10, ал. 9 от ЗНАП и недопустимостта на съдебния контрол върху нея дисквалифицират участието в ревизионното производство и в издаването на крайния му акт на органи по приходите, посочени в тази заповед, като основание за недействителност на ревизионния акт, макар тези административни органи да не са от компетентната териториална дирекция и заповедта да не е мотивирана. Според мотивите на ТР, ревизионният акт не е издаден в противоречие с разпоредбата на чл. 112, ал. 2, т. 2 от ДОПК. Не е иззета компетентността на изпълнителния директор или определен от него заместник за възлагане на ревизия ...за всяко лице и за всички видове задължения и отговорности за данъци и задължително осигурителни вноски. Източник на правомощието на органа по приходите да възлага ревизии и да участва в издаването на ревизионния акт е законът /вж. чл. 112, ал. 2 и чл. 119, ал. 2 от ДОПК/, а не заповедта на териториалния директор по чл. 112, ал. 2, т. 1 от ДОПК, определяща кръга от длъжностни лица с функции на органи по приходите от компетентната териториална дирекция, които да възлагат ревизии (в този смисъл са решаващите мотиви на ТР 5/13.12.2016 г. на ОС на Първа и Втора колегия на ВАС по тълкувателно дело 10/2016 г.). С оглед изложеното неправилно административният съд е приел, че процесният ревизионен акт е нищожен. В съдебния акт липсват мотиви по останалите критерии за законосъобразност на ревизионния акт съгласно чл. 160, ал. 2 от ДОПК, което препятства решаването на спора по същество от касационната инстанция. Поради това и на основание чл. 222, ал. 2, т. 1 от АПК делото следва да се върне за ново разглеждане от друг състав на първоинстанционния съд, който да извърши цялостна проверка за законосъобразност на оспорения акт. На основание чл. 226, ал. 3 от АПК, при новото разглеждане на делото съдът следва да се произнесе и по разноските в настоящото производство. Предвид на изложеното и на основание чл. 222, ал. 2 от АПК, Върховният административен съд, състав на Първо отделение,