Решение № 15372 от 17.12.2014 г. на ВАС по адм. д. № 3820/2014 г.

Решение № 15372 от 17.12.2014 г. на ВАС по адм. д. № 3820/2014 г., I о., докладчик председателят Фани Найденова Производството по делото е по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс (АПК), вр. чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК). Образувано е по касационна жалба, подадена от "СИРИУС ЛАЙТС" ЕООД, гр. София, против решение № 174/9.01.2014 г. по адм. д. № 5955/2012 г. на Административен съд София-град, с което е отхвърлена жалбата срещу Ревизионен акт (РА) № 231106565/21.09.2011 г. на ТД на НАП - София, потвърден с Решение № 899/21.04.2012 г. на директора на Дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" (ОУИ) - гр. София при ЦУ на НАП, сега с променено наименование - Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика", относно непризнато право на приспадане на данъчен кредит общо в размер на 80 604 лв., ведно със съответните лихви за забава, за данъчни периоди от м. 03.2008 г. до м. 11.2008 г. и от м. 03.2009 г. до м. 10.2009 г., както и в частта за установените задължения за корпоративен данък за 2008 г. и 2009 г. общо в размер на 40 302.01 лв., и касаторът е осъден да заплати разноски за юрисконсултско възнаграждение за процесуално представителство на административния орган в размер на 3 475 лева. В касационната жалба са изложени доводи за неправилност на решението, поради нарушение на материалния закон, съществено нарушение на съдопроизводствените правила и необоснованост - отменителни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. Иска се отмяната на решението и постановяване на друго по същество, с което да се уважи изцяло жалбата на дружеството. Ответникът - директорът на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" - гр. София при ЦУ на НАП, чрез процесуалния си представител главен юрисконсулт Бояджиев, оспорва касационната жалба в открито съдебно заседание, моли решението да бъде оставено в сила и да се присъди юрисконсултско възнаграждение за касационната инстанция. Участващият по делото прокурор от Върховна административна прокуратура заявява становище за неоснователност на касационната жалба. Касационната жалба е процесуално допустима, като подадена в срок и от надлежна страна. Разгледана по същество, е неоснователна. Предмет на оспорване пред първоинстанционния съд е РА, издаден на дружеството с непризнат данъчен кредит в размер общо на 80 604 лв. за доставчици, както следва: в размер на 9 050 лв. по 4 бр. фактури, издадени от "Смарт Ентъртеймънт" ЕООД, с предмет на доставка реклама и услуги; в размер на 9 050 лв. по 4 бр. фактури, издадени от "Строймар" ЕООД, с предмет на доставка СМР услуги; в размер на 24 374 лв. по 11 бр. фактури, издадени от "Ви Ес Вижън" ЕООД, с предмет на доставка рекламни и компютърни услуги; в размер на 31 020 лв. по 11 бр. фактури, издадени от "Дивелопмънт груп" ЕООД, с предмет на доставка реклама и рекламна услуга; в размер на 7 210 лв. по 4 бр. фактури, издадени от "Версус Дизайн" ЕООД, с предмет на доставка реклама и техническа помощ; В частта по ЗКПО е оспорен увеличеният финансов резултат, на основание чл. 26, т. 2, вр. чл. 23, ал. 2, т. 1 ЗКПО за 2008 г. в размер на 24 510 лв. и за 2009 г. в размер на 13 459,54 лв. След като е анализирал данните от събраните в хода на ревизионното и съдебно производство доказателства, изготвените по делото и приети СТЕ, допълнителна и основна счетоводни експертизи, приложимите правни разпоредби, административният съд е извел извод за законосъобразност на постановения отказ на данъчен кредит, при липса на доказани основания по чл. 68, ал. 1, т. 1 ЗДДС, както и за правилно и законосъобразно постановени задължения по ЗКПО. Решението е правилно. Съдът правилно е указал на касатора, че носи доказателствената тежест за наличието на реална доставка. Ревизираното лице следва да установи всички релевантни предпоставки, обуславящи възникването на претендираното от него право на приспадане на данъчен кредит. Тези изводи не се променят и от позоваването на касатора на принципа на служебното начало. Изводите на ревизиращите органи за липса на реални доставки на стоки и услуги са формирани след съвкупна преценка на всички събрани в хода на ревизионното производство доказателства - извършени са насрещни проверки на доставчиците, в хода на които ИППДОЗЛ са връчвани по реда на чл. 32 ДОПК поради неоткриването им, като в определения срок не са представени изисканите документи. Ревизиращите органи са изискали още документи и писмени обяснения от ревизираното дружество и са извършили проверки в информационните системи на НАП относно наличието на назначени лица във връзка с кадровата обезпеченост на доставчиците, както и относно включването на фактурите в дневниците за продажбите и в СД по ЗДДС за съответните данъчни периоди. Неоснователни са и доводите за неправилно прилагане на материалния закон. Наличието на реално осъществена облагаема доставка по смисъла на чл. 6, ал. 1 и чл. 9 от ЗДДС е предвидено като изискване за възникване право на данъчен кредит, а не само документално оформяне на стопанските операции. Липсата на доказателства, които установяват извършването на услугите, прави недоказана тази реалност, поради което законосъобразно е отказано правото на данъчен кредит на основание чл. 68, ал. 1, т. 1 от ЗДДС. В хода на административното и съдебно производство, относно доставчиците на ревизираното лице е установено, че са дерегистрирани по ЗДДС, не са открити на посочените данъчни адреси, имат издадени РА за задължения по ЗДДС, от значение за настоящия спор. Установена е още липса на конкретизация в предмета на договорите, изцяло липса на съгласуване на цената. По делото са приети основна и допълнителна съдебно-счетоводни експертизи, изготвени от вещото лице Татяна Симеонова. Вещото лице не е открило доставчиците на декларираните адреси и не е извършило проверка в счетоводството им. От наличните доказателства, вещото лице не е открило категорични доказателства за извършено плащане към доставчиците "Смарт Ентъртеймънт" ЕООД, "Строймар" ЕООД, "Ви Ес Вижън" ЕООД, "Дивелопмънт груп" ЕООД, "Версус Дизайн" ЕООД. Не са представени касова книга, документация за движението на касовата наличност, дневни касови отчети. За изготвяне на допълнителното заключение на ССчЕ на експерта отново не са представени аналитични регистри и/или друга счетоводна документация. По делото е изготвена и допусната съдебно-техническа експертиза, която установява, че процесният домейн www. lampi. bg е регистриран и активиран на 20.06.2006 г. от "СИРИУС ЛАЙТС" ЕООД. Въз основа на представен електронен архив вещото лице Димитров дава заключение, че страниците са създадени в периода на издаване на фактурите. В съдебно заседание на 14.11.2013 г. вещото лице е уточнило, че няма информация, кой е създателят на електронните страници, които се съдържат в предоставения му електронен архив, поради което не може да се установи авторството на услугите. По отношение на доставчика "Смарт Ентъртеймънт" ЕООД е установено, че с договор от 30.09.2008 г. ревизираното лице е възложило на доставчика "изработка на модели за каталог 2009" и "компютърни услуги" срещу възнаграждение в размер на 59 200 лв. без ДДС, в срок до 31.03.2009 г., в който не става ясно как е формирана договорната цена и предметът на "компютърните услуги" е изцяло неконкретизиран. Издадените във връзка с договора спорни фактури, които също са с неконкретизиран предмет "реклама" и "компютърна услуга". Въпреки наличните ППП от 28.10.2008 г., 29.11.2008 г. и от 22.01.2009 г., с които е "приета" услугата: изработка на модели за каталог и компютърни услуги, договорът не съдържа уговорка за помесечно изпълнение и заплащане. Правилно съдът е посочил, че не става ясно какво е наложило ежемесечното "приемане" изпълнението на едни и същи услуги, нито по какво се различава изпълнението им всеки месец, за да бъдат издавани различни ППП. От наличните по делото доказателства не може да се изведе извод за доказват реално фактическо изпълнение на конкретни услуги с конкретен предмет по смисъла на чл. 9 ЗДДС. Относно доставчика "Строймар" ЕООД е установено, че с договор от 01.10.2008 г. "СИРИУС ЛАЙТС" ЕООД е възложил на доставчика "товаро - разтоварни услуги" на обекти, посочени от възложителя и "евентуално почистване на работните площадки при нужда". Срокът на договора е уговорен на 4 месеца при възнаграждение, уточнено чрез издаване на данъчни фактури, които също са с изцяло неконкретизиран предмет "товаро разтоварни услуги" и "СМР". Издадени са два протокола от 31.10.2008 г. и от 06.11.2008 г. с предмет "товаро - разтоварни услуги на обекти". Представени са три ППП от 31.10.2008 г., от 28.11.2008 г. и от 31.01.2009 г. с еднакъв предмет "преместване и позициониране на машини". Правилно е посочено от административният съд, че договорът и издадените ППП не съдържат данни за конкретен обекти, нито за конкретен вид услуга, също и неясно определяне на стойността на услугата, поради което не могат да докажат реално възлагане и изпълнение на услуги по смисъла на чл. 9 ЗДДС. От представените писмени доказателства не може да се изведе извод за реално фактическо изпълнение на конкретни услуги с конкретен предмет по смисъла на чл. 9 ЗДДС. По отношение на доставчика "Ви Ес Вижън" ЕООД е установено, че с договор от 1.03.2009 г. ревизираното лице е възложило на доставчика "изработка на модели, направа на дизайн и предпечатна подготовка на каталог 2010, изтриване на база данни и въвеждане на нова в компютърната система" на обща стойност от 121 870 лв. без ДДС, като не съдържа уточнение на цените на отделните услуги, за които няма данни как е формирана договорната им цена. Издадените във връзка с договора спорни фактури са с изцяло неконкретизиран предмет, което е изчерпателно посочено в първоинстанционното решение. Процесният договор не съдържа уговорка за помесечно изпълнение и заплащане, поради което не е ясно, какво е наложило ежемесечното "приемане" изпълнението на едни и същи услуги, нито по какво се различава изпълнението им всеки месец, за да бъдат издавани различни ППП. Представените ППП от 31.03.2009 г., от 26.05.09 г., от 11.06.2009 г., от 17.07.09 г. и от 31.08.2009 г., са с еднакъв предмет "дизайн и предпечатна подготовка на каталог". Правилно съдът е приел, че ППП не доказват реално фактическо приема на изпълнена поръчка, доколкото същите имат един и същ предмет, нито съответстват на "предмета" на договор от 1.03.2009 г., който не съдържа уговорка за помесечно изпълнение. В този смисъл не е ясно, какво е наложило всеки месец да се приема изпълнението на една и съща услуга. Както договорът, така и приемо-предавателните протоколи, не конкретизират вид услуга, нито как е формирана договорната цена. Заключението на вещото лице по приетата по делото съдебно-техническа експертиза от 6.11.2013 г. е, че видените от него на електронен архив електронни страници са изготвени от конкретен доставчик. Сравнителната цена, която вещото лице определя за сходен вид реално изпълнени услуги, е 48 000 лв., която се отличава в пъти от посочената в договора сума. Правилно с РА и решението на първоинстанционният съд отказаното право на данъчен кредит по фактурите, издадени от "Ви Ес Вижън" ЕООД. По отношение на доставчика "Дивелопмънт груп" ЕООД е представен договор от 10.03.2008 г., с който ревизираното лице е възложило на доставчика изработка и дизайн на уеб страница, дизайн и предпечатна подготовка на каталог за 2008 г., изтриване на база данни и въвеждане на нова, конфигуриране и преинсталиране на компютърна система при договорено възнаграждение в размер на 155 100.00 лв. без ДДС. По договора са представени процесните фактури, които са с изцяло неконкретизиран предмет "реклама" и "компютърна услуга". Изпълнението на поръчката е прието с ППП от 20.03.2008 г., 28.04.2008 г., 9.04.2008 г., 22.05.2008 г., 27.06.2008 г., 16.07.2008 г., 28.08.2008 г. и 30.09.2008 г., които са с един и същи предмет: направа на рекламен проект, стратегия на представяне и презентации, изработка на уеб страница www. lampi. bg, дизайн и предпечатна подготовка на каталог. Договорът от 10.03.2008 г. не съдържа уточнение на цените на отделните услуги, а обща стойност от 155 100.00 лв., като не става ясно как е формирана договорната цена. Същият договор не съдържа уговорка за помесечно изпълнение и заплащане. Не става ясно, какво е наложило ежемесечното "приемане" изпълнението на едни и същи услуги, нито по какво се различава изпълнението им всеки месец, за да бъдат издавани различни ППП. Заключението на вещото лице по приетата по делото съдебно-техническа експертиза от 6.11.2013 г., изготвена от вещото лице не дава категорично заключение, че видените от него на електронен архив електронни страници са изготвени от конкретен доставчик. Посочената сравнителната цена за сходен вид реално изпълнени услуги, е 55 000 лв., която се отличава в пъти от договорената между страните сума. Решението и в тази част като законосъобразно следва да бъде оставено в сила. По отношение на доставчика "Версус Дизайн" ЕООД е установено, че е сключен договор от 15.08.2009 г., с който ревизираното лице е възложило на доставчика "направа на страница от каталог 2009" и "изтриване и въвеждане на база данни в компютърната система" на обща стойност от 26 050 лв. без ДДС. Услугата "изготвяне на страница от каталог 2009" е приета с два ППП от 28.10.2009 г. и от 4.09.2009 г. Съдът правилно е приел, че така представените доказателства не доказват реално извършване на процесните доставки, тъй като договорът от 15.08.2009 г. не съдържа уговорка за помесечно изпълнение и заплащане, поради което не е ясно, какво е наложило ежемесечното "приемане" изпълнението на едни и същи услуги, нито по какво се различава изпълнението им всеки месец, за да бъдат издавани различни ППП. Фактура № 1....6/6.09.2009 г. е с предмет "техническа помощ" на стойност 6 875 лв. без ДДС, като същата е с изцяло неконкретизиран предмет, без да е ясно, как е определена стойността на "услугата", нито може да се свържа с предмета на договора от 15.08.2009 г. Посочено е, че стойността е за "1 брой", което не внася яснота в предмета и вида на "услугата". Предметът на издадените фактури - реклама и консултантска слуга не съответстват на предмета на процесния договор от 15.08.2009 г., поради което не може да се приеме, че същите отразяват договорените услуги, видът им, начинът на формиране на договорната цена. От представените писмени доказателства и приети експертизи не може да се изведе извод за реално извършване на процесните услуги, поради което правилно е отказано право на приспадане на данъчен кредит при липса на предпоставките по чл. 68, ал. 1, т. 1 ЗДДС. При този изход на спора относно установените в РА задължения по ЗДДС, правилно финансовият резултат на дружеството е увеличен за 2008 г. и 2009 г. на основание чл. 26, т. 2, вр. чл. 23, ал. 2, т. 1 ЗКПО с разходите по процесните фактури, които не следва да бъдат признати за данъчни цели, тъй като осчетоводените с тях разходи не са документално обосновани. Решението е правилно и следва да бъде оставено в сила. При този изход на спора на ответната Дирекция се дължи присъждане на юрисконсултско възнаграждение, но поради това, че с обжалваното решение е присъдено юрисконсултско възнаграждение в размер на 3 475 лева, което е за цялото производство, съобразно разпоредбата на чл. 161, ал. 1, изр. трето ДОПК, второ в същия размер за защита пред касационната инстанция не следва да се присъжда. Воден от горното и на основание чл. 221, ал. 2, изр. първо от АПК Върховният административен съд, първо отделение