Решение № 8801 от 6.07.2017 г. на ВАС по адм. д. № 2639/2017 г.

Решение № 8801 от 6.07.2017 г. на ВАС по адм. д. № 2639/2017 г., I о., докладчик председателят Светлозара Анчева Производството по делото е по реда на чл. 208 и сл. от АПК във връзка с чл. 160, ал. 6 ДОПК. Образувано е по касационна жалба на "А. И. Г.-СВ" ДЗЗД - гр. С. със съдружници "П. К." АД, "Диана комерс-1" ЕООД и "А. Х." АД чрез процесуалния представител на дружеството адв. Б. В. срещу решение № 8171/20.12.2016 г., постановено по адм. дело № 7792/2015 г. по описа на Административен съд, С.-град, с което е отхвърлена жалбата срещу РА № Р-22220514002257-091-001/04.05.2015 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП - гр. С., потвърден с решение № 1020/09.07.2015 г. на директора на дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" - гр. С. при ЦУ на НАП за установените задължения за довнасяне на ДДС, вследствие непризнато право на данъчен кредит по фактури, издадени от "Стройтранс 2000" ЕООД в общ размер на 10 830,51 лв. за данъчни периоди от 09.08.2010 г. до 31.06.2011 г.; от 01.10.2011 г. до 30.11.2011 г.; за месец март 2012 г.; от 01.05.2012 г. до 30.09.2012 г.; от 01.12.2012 г. до 31.01.2013 г. и от 01.04.2013 г. до 30.09.2013 г., както и за допълнително начислен корпоративен данък в общ размер от 5 415,75 лв. за 2010 г., 2011 г., 2012 г. и 2013 г. и ведно с начислените лихви за забава в общ размер от 5 691,40 лв. Конкретни отменителни основания в касационната жалба не са посочени, но от изложението й може да са направи извод, че оплакванията са свързани с тези по чл. 209, т. 3 АПК неправилно прилагане на материалния закон с оглед относимите разпоредби за правото на приспадане на ДДС като данъчен кредит, както и необсъждане на всички доказателства, а също и анализиране на доказателствата избирателно и тенденциозно с игнориране в голяма степен на възраженията на жалбоподателя, което сочи на съществено нарушение на съдопроизводствените правила. Според касационния жалбоподател при обосноваване изводите си, че не са налице предпоставките за признаване правото на данъчен кредит за ревизираното лице, съдът се е позовал на обстоятелства и правоотношения, които не касаят прякото осъществяване на доставката, а именно: липса на достатъчна кадрова и ресурна обезпеченост на доставчика, както и липсата на безспорни доказателства, че последният е разполагал с терен за извършване на дейността към момента на осъществяване на доставките. Сочи се и оплакване, че по делото са представени от една страна първични счетоводни документи за удостоверяване на конкретно извършваните доставки - фактури, договор за депонирането на земни маси, товарителници и пътни листове за извършени доставки (със собствени транспортни средства на дружеството), а от друга страна са изследвани и документи относно ресурсната обезпеченост на доставчика - правно основание за стопанисване на площадката за балиране на отпадъци, наличие на нает работник по трудово правоотношение; както и е установено, че въпросните стопански операции са включени в разчетите на дружеството с възложителя - същите са надлежно актувани, приети и разплатени от "Софийска вода" АД в полза на "А. И. Г.-СВ" ДЗЗД. Излага се довод от касационния жалбоподател, че макар плащането да не е елемент от фактическия състав на възникване на правото на данъчен кредит, съответно за реалността на доставката, то се явява елемент от реалността, тъй като подобно обстоятелство би било лишено от стопанска логика при липса на реална доставка и в тази връзка се позовава на решения по адм. дела № 15201/2014 г. и № 16670/2013 г. на ВАС. П. съображения, обосноваващи посочените оплаквания се съдържат в касационната жалба, с която се иска отмяна на обжалваното решение и отмяна на ревизионния акт и присъждане на направените по делото разноски пред двете съдебни инстанции. Ответникът по касационната жалба директорът на дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" - гр. С. при ЦУ на НАП чрез процесуални си представител юриск. А. К. я оспорва с искане да се остави в сила обжалваното решение като правилно и да се присъди юрисконсултско възнаграждение в размер на 1 182 лв. Представителят на Върховна административна прокуратура дава заключение за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, Първо отделение счита, че касационната жалба е подадена от надлежна страна и в срока по чл. 211, ал. 1 АПК и е процесуално допустима, но разгледана по същество е неоснователна поради следните съображения: За да отхвърли жалбата по оспорения ревизионен акт, първоинстанционният съд е приел, че не е доказана реалността на документираните с 37 бр. фактури, издадени от "Стройтранс 2000" ЕООД с предмет на доставките "извозване и депониране на земни маси". Според съда не са представени доказателства, че издателят на фактурите е разполагал с депа, предназначени за депониране на земни маси, функциониращи според разпоредбите на българското законодателство. Съдът за да провери правилността на тези изводи е допуснал съдебно-техническа експертиза, като вещото лице е констатирало, че от съдържащата се по делото документация не дава възможност да се направи извод, че "Стройтранс 2000" ЕООД е разполагало с терен - собствен или нает, където е могло да се депонират земни маси. Съдът е приел, че не са представени документи за изпълнение на изискванията на Наредба за поддържане и опазване на чистотата и управление на отпадъците на територията на Столична община, като съдът е обсъдил чл. 30 от тази наредба и според която приемането на строителни отпадъци от длъжностните лица на площадката за оползотворяване и/или обезвреждане, се удостоверяват с талон по образец, като всеки курс се маркира с печат, а в талона за приетите строителни отпадъци и земни маси се съдържа информация за вида на МПС, регистрационен номер, посочването от обект на обект, количество и час. П. е от съда, че пак въз основа на цитираната наредба, при приемането на строителните отпадъци и земни маси се издава констативен протокол, но такива документи нито в хода на ревизията, нито в проведеното съдебно производство не са представени. Според съда налице са всички предпоставки, даващи възможност да се приеме, че се касае за данъчна измама, което е абсолютно основание за отказ от право на признаване на данъчен кредит и според практиката на СЕС, обективирана в решение от 21.06.2012 г. по съединени дела С-80/11 и С-142/11, в което съдът е тълкувал разпоредбата на чл. 178 от Директива 2006/112/ЕО. С тези мотиви съдът е приел, че правото на данъчен кредит по процесните фактури законосъобразно е отказано от приходните органи с оспорения от жалбоподателя ревизионен акт на основание чл. 70, ал. 5 ЗДДС. В частта по ЗКПО за да отхвърли жалбата, първоинстанционния съд е приел, че е налице фактическия състав на чл. 26, т. 2 ЗКПО за непризнаване за данъчни цели разходи, които не са документално обосновани. Увеличения финансов резултат съдът е посочил в решението си, че е в резултат на непризнатото право на данъчен кредит по издадените от "Стройтранс 2000" ЕООД 37 бр. фактури, по които е отказано и правото на данъчен кредит. При липса на доказателства за реалността на процесните доставки, съдът е мотивирал и решението си в частта по ЗКПО, посочвайки че не е възможно чрез извършване на плащания по фиктивни или неизвършени в пълен обем доставки да се увеличат разходите, защото по този начин ще се получи изкривяване на финансовия резултат в посока отклонение от данъчно облагане по ЗКПО. Обжалваното решение е правилно постановено. Няма спор по делото, че "Стройтранс 2000" ЕООД е издал на "А. И. Г.-СВ" ДЗЗД 37 бр. фактури с предмет за ревизираните периоди с данъчна основа 54 157,51 лв. и с ДДС в общ размер 10 830,51 лв. и с предмет на доставките "депониране на земни маси" от обекти на ревизираното дружество в обект на издателя на фактурите. Установено е по делото, че получателят по фактурите в хода на ревизията е представил процесните 37 бр. фактури с приложени към тях фискални бонове за извършени плащания в брой, а също и платежни нареждания за плащания по банков път и договор от 01.08.2010 г., съгласно който ревизираното дружество е доставчик, а издателят на 37 бр. фактури е приемател на земни маси за депониране. Доказателства за реалното изпълнение на спорните доставки предвид материалноправните изисквания за възникване, респ. законосъобразното упражняване на правото на данъчен кредит - чл. 68, ал. 1, чл. 69, ал. 1 във връзка с чл. 6, ал. 1 и чл. 25, ал. 1 ЗДДС, не са ангажирани от касационния жалбоподател. Последният като получател на издадените му фактури е длъжен да докаже всички положителни предпоставки на посоченото материално право, а именно, че фактурираните доставки са реално осъществени. Наличието на фактури, които "Стройтранс 2000" ЕООД е издал на жалбоподателя е доказателство само за възникнали облигационни правоотношения между тях, но те не са доказателства, че доставките са действително извършени. Като се има предвид предмета на фактурите, предвид сключения договор от 01.08.2010 г. между "А. И. Г.-СВ" ДЗЗД и "Стройтранс 2000" ЕООД за депониране на земни маси от обекти на доставчика, от наличните по делото доказателства наистина не се установява реалното извършване на доставките. От съдебно-техническата експертиза също не се установява реалното осъществяване на процесните доставки, които подробно са описани от експерта и същият е констатирал, че от доказателствата по делото не се установява къде се намира депото, на което е работено и където са се съхранявали земните маси. От представените по делото пътни листове и товарителници също не се установява къде се намира обекта, от който земните маси са извозвани, като се има предвид че товарителниците и пътните листове, представени в съдебното производство своевременно са оспорени от процесуалния представител на приходната администрация по реда на чл. 193 ГПК по отношение на тяхната автентичност. Първоинстанционният съд е открил производство по оспорване автентичността на тези частни документи и в съдебно заседание на 14.10.2016 г. изрично е дал указания на жалбоподател, че доказателствената тежест за тях е негова. Въпреки неколкократните указания, доказателства във връзка с оспорваните от приходната администрация частни документи, жалбоподателят не е представил и в изпълнение на разпоредбата на чл. 193 ГПК съдът е изключил тези документи от доказателствения материал по делото. По този начин дружеството не е установило по безспорен начин реалното извършване на фактурираните от "Стройтранс 2000" ЕООД доставки, както и с процесуалното си бездействие по повод оспорването по реда на чл. 193 ГПК от ответника в първоинстанционното производство на представените от него доказателства - товарителници и пътни листове. Неоснователно в касационната жалба се сочи, че е налице плащане по процесните фактури на данъчната основа и данъка от получателя на доставчика, тъй като плащането не е сред материалноправните предпоставки за възникването и законосъобразното упражняване правото на данъчен кредит. Плащането може да бъде косвено доказателство само ако са налице достатъчно преки доказателства за реалното извършване на доставките, но самостоятелно не може да породи в полза на получателя правото да приспадне като данъчен кредит заплатения и начислен ДДС във фактурата, която доставчикът е издал на своя получател. При разпита на вещото лице в съдебно заседание на 17.02.2016 г., то е пояснило, че многократно е правил опити да получи документи, но такива не са му били предоставени, както и че намиращите се по делото един пътен лист и една товарителница по никакъв начин не съответстват на количествата земни маси, за които се твърди, че са били извозвани и депонирани. Правилно е прието от решаващия съд, че представеният в хода на ревизията договор за наем с наемодател "БГЛ" ООД за ползван от "Стройтранс 2000" ЕООД недвижим имот, където са извършвани доставките не може да се цени като годно доказателство, относимо към процесните доставки. От една страна този договор е от 06.08.2012 г., услугите по депониране са започнали да се фактурират от доставчика след месец август 2010 г. и само 11 бр. от общо издадените 37 бр. са след 06.08.2012 г., поради което останал е неизяснен въпроса къде са извършвани услугите. Обосновано въз основа на доказателствата по делото са изводите в обжалваното решение, че от една страна "Стройтранс 2000" ЕООД е издал на жалбоподателя фактури с предмет "транспортни услуги" и "транспорт със самосвал" и от друга писмените обяснения на жалбоподателя, че услугите по транспорта той е извършвал със собствени превозни средства, за които не е ангажирал доказателства. Не на последно място правилно съдът се е позовал на цитираната по-горе наредба, която въвежда специален ред и условия оползотворяване и/или обезвреждане на строителни отпадъци и земни маси със съставянето на констативни протоколи и талони, съдържащи посочено в наредбата съдържание. Като се има предвид, че правото на данъчен кредит е в полза на получателя на доставките, негово е било задължението да представи необходимите документи, установяващи реалното изпълнение на предмета по 37 бр. фактури, вкл. и тези по цитираната наредба. Позоваването от жалбоподателя на последващи доставки, осъществени от него към "Софийска вода" по договор от 14.06.2010 г., не може да промени горните изводи, предвид неустановяването на реалното изпълнение на доставките по договора с "Строй трас 2000" ЕООД. Обосновано съдът е приел, че и в частта по ЗКПО жалбата е неоснователна, тъй като финансовият резултат на дружеството-жалбоподател е увеличен на основание чл. 26, т. 2 ЗКПО поради недоказаност реалност на доставките по фактурите, издадени от "Строй транс 2000" ЕООД. Нереалността на доставките, по които е отказано правото на данъчен кредит, е свързана с документалната им необоснованост за целите на данъчното облагане по ЗКПО, поради което предвид изложените по-горе мотиви по ЗДДС, правилно и приходните органи, а впоследствие и първоинстанционния съд са приели, че следва да се увеличи финансовия резултат на жалбоподателя с данъчните основи по 37 бр. фактури, издадени от "Стройтранс 2000" ЕООД, вследствие на което е и определен за внасяне допълнителен корпоративен данък за 2010 г., 20111 г., 2012 г. и 2013 г. С оглед гореизложеното настоящият съдебен състав на касационната инстанция счита, че обжалваното решение не страда от сочените от касатора пороци и затова като правилно на основание чл. 221, ал. 2, предл. 2 АПК следва да бъде оставено в сила. Предвид изхода на делото и направеното искане от юриск. А. К., на дирекция "ОДОП" - гр. С. следва да се присъди юрисконсултско възнаграждение за касационната инстанция в размер на 1 182 лв. Водим от горното и в същия смисъл Върховният административен съд, Първо отделение