Решение № 6408 от 27.5.2024 г. на ВАС по адм. д. № 753/2024 г.

Производството е по реда на чл. 208 и сл. от АПК. Образувано е по касационна жалба от Спартак инвестмънтс ЕООД срещу решение 6560/02.11.2023 г., постановено по адм.д. 7581/2021 г. по описа на Административен съд София град, с което е отхвърлена жалбата на Спартак инвестмънтс ЕООД срещу ревизионен акт Р-22220320002816-091-001/15.03.2021 г., издаден от органи по приходите в ТД на НАП София, с който на дружеството са установени задължения по ЗДДС в размер на 62 000 лв. главница и 13 623, 87 лв. лихви за данъчен период м.12.2018 г. и задължения по ЗКПО в размер на 31 000 лв. главница и 6157, 44 лв. лихви. В касационната жалба са развити доводи за неправилност на обжалваното решение като необосновано, постановено в нарушение на материалния закон касационни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. Претендират се разноски. Ответната страна директорът на дирекция Обжалване и данъчно-осигурителна практика София изразява становище за неоснователност на жалбата. Претендира възнаграждение за юрисконсулт. Представителят на Върховната прокуратура дава заключение за неоснователност на касационната жалба и правилност на оспореното решение. Касационната жалба е подадена в срока по чл. 211, ал. 1 от АПК, от надлежна страна по чл. 201, ал. 1 от АПК, и при наличие на правен интерес, което я определя като процесуално допустима. Разгледана по същество, касационната жалба е основателна. Със заповед за възлагане на ревизия Р-22220320002816-020-001/14.05.2020 г., издадена от орган по приходите в ТД на НАП София, изменена със заповед Р-22220320002816-020-002/10.09.2020 г. е възложено извършването на ревизия на Спартак инвестмънтс ЕООД за определяне на задълженията му по ЗДДС за данъчни периоди от 19.06.2018 г. до 31.12.2018 г. и по ЗКПО за периода от 30.01.2018 г. до 31.12.2018 г. На ревизираното лице, в съответствие с чл. 113, ал. 2 от ДОПК, е връчен екземпляр от заповедите за възлагане на ревизия. Със заповедта за възлагане на ревизия, в съответствие с чл. 113, ал. 1 от ДОПК, са определени данните за ревизираното лице по чл. 81, ал. 1, т. 2-5 от ДОПК, ревизиращите органи по приходите, срокът за извършване на ревизията. В хода на ревизията са извършени процесуални действия, които са описани в ревизионния доклад и в ревизионния акт. С цел установяването на факти и обстоятелства от значение за правилното определяне на данъчните задължения на дружеството, и на основание чл. 37, ал. 3, чл. 53 и чл. 56, ал. 1 от ДОПК на дружеството е било връчено искане за представяне на документи и писмени обяснения от задължено лице. Изготвен е ревизионен доклад Р-22220320002816-092-001/20.01.2021 г., същият е връчен на ревизираното лице, съдържа реквизитите по чл. 117, ал. 2 от ДОПК. Ревизията е приключила с издаването на ревизионен акт Р-22220320002816-091-001/15.03.2021 г. Ревизионният акт е потвърден с решение 931/21.06.2021 г. на директора на дирекция Обжалване и данъчно-осигурителна практика" София. В хода на ревизионното производство е установено, че на 16 април 2018 г. Спартак инвестмънтс ЕООД е закупило от Пи Ес Инвест ЕООД недвижим имот, представляващ изградена в груб строеж жилищна сграда на осем етажа с банков офис, магазини, кафене, офиси, подземни и надземни гаражи. За установяване на фактическото състояние на описания обект към датата на издаване на разрешението за строеж е извършена насрещна проверка на дружеството, което е упражнило строителен и техничеси надзор Линк контрол ЕООД. Извършените услуги са били документирани с четири фактури, издадени от Линк контрол ЕООД с получател Спартак инвестмънтс ЕООД. Съгласно дадените обяснения сградата е въведена в експлоатация от държавна приемателна комисия при обичайната практика за жилищни сгради завършени общи части, апартаментната част е без финални довършителни работи, които са избор на собствениците. От Линк контрол ЕООД е представен окончателен доклад за извършените дейности, съставен на 02.11.2018 г. на основание чл. 168, ал. 6 от Закона за устройство на територията. Строежът представлява изпълнение от няколко части, както следва част архитектура, част конструкции, част отопление, вентилация, климатизация, част електро, част В и К, част енергийна ефективност, част извозване на строителните отпадъци. В хода на ревизионното производство от ревизираното лице са представени документи за получени услуги от Строй инвест ЕООД във връзка с извършени на сградата СМР. Представени са договор от 15 декември 2018 г., сключен между Спартак инвестмънтс ЕООД и Строй инвест ЕООД по силата на който изпълнителят Строй инвест ЕООД се съгласява да извърши СМР на процесния обект. Издадени са фактура 0370 от 17.12.2018 г. с основание плащане по договор от 15 декември 2018 г., протокол за извършени СМР от 20.12.2018 г. за доставка и монтаж на вътрешни интериорни врати, метални врати PVC дограма, метални парапети за тераси, вътрешни щори, плочки за баня, извършено е плащане по фактурата. Представена е фактура 0371 от 20 декември 2018 г. с посочено основание плащане по договор от 15 декември 2018 г., протокол за извършени СМР от 17 декември 2018 г. за доставка и монтаж на плоскости и окачени тавани, шпакловка и боя. Извършено е плащане по фактурата. Представена е фактра 0372 от 31 декември 2018 г. с посочено основание плащане по договор от 15 декември 2018 г., протокол за извършени СМР от 31 декември 2018 г. за доставка и монтаж на плочки, доставка и разсипване на чакъл и пясък, шпакловки, боя, извършено е плащане по фактурата. При проверка в информационната система на НАП е установено, че през ревизираните периоди Строй инвест ЕООД не е разполагало с кадрова обезпеченост за извършване на доставките. Органите по приходите са направили извода, че дружеството посочено като изпълнител не разполага с техническа и кадрова обезпеченост за извършване на доставките по процесните фактури. При съобразяване н обстоятелството на установени задължения за ДДС са определени и задължения по ЗКПО. При осъществен съдебен контрол за законосъобразност на ревизионния акт, жалбата на търговското дружество е отхвърлена. Първоинстанционният съд е приел като неоснователно и недоказано твърдението на жалбподателя, съдържащо се в дадените писмени обяснения, че издадените фактури са свързани с извършване на довършителни работи в общите части на сградата, както и с дейности за отстраняване на нередовности, свързани с дефктирали повърхости и детайли в сградата. Правният спор между страните е решен от първоинстанционния съд единствено само с оглед на това оплакване. С оглед на това оплакване са формираните от първоинстанционния съд изводи, че в съставения на 1 октомври 2018 г. констативен акт изричо е посочено, че строежът е изпълнен съгласно сключените договори и одобрени проекти за обект довършване и преустройство промяна на предназначението на офисите в апартаменти и промяна на местоположението на електронното табло. В този протокол изрично е отбелязано установеното от участниците в строителството, че не са констатирани неизвършени, неовършени, или недобре извършени работи. Първоинстанционният съд е обосновал изводите си и с установено несъответствие на описаните в приемо-предавателните протоколи като извършени работи и извършените СМР, посочени като извършени в дадени обяснения от управителя на търговското дружество. По отношение на фактура 372/31.12.2018 г. първоинстанционният съд е направил извода, че в представения приемо-предавателен протокол липсва конкретизация на количествата извършени дейности. Първоинстанционният съд е установил обстоятелството на представена разбивка, изготвена от доставчика, която, обаче според съда не съответства на приетите от страните по доставката количества и видове дейности. Изводите си първоинстанционният съд е обосновал и с обстоятелството, че не е било установено Спартак инвестмънтс ЕООД да е сключвало допълнителни доовори за довършителни СМР със собствениците на апартаменти и гаражи. Първоинстанционният съд е приел, че при липсата на доказателства за действително изпълнени според описанието в протоколите към фактурите СМР, неприложима е практиката на Съда на Европейския съюз по дело С-324/11, според която директива 2006/112/ЕО относно общата система на ДДС и принципът на данъчен неутралитет трябва да се тълкуват в смисъл, че не допускат данъчен орган да откаже на данъчно задължено лице правато да приспадне дължимия или платен ДДС за предоставените му услуги поради това, че издателят на фактурата за тези услуги не е декларирал наетите от него работници без този орган да доказва въз основа на обективни данни, че това данъчнозадължено лице е знаело или е трябвало да знае, че сделката, с която се обосновава правото на приспадане е част от данъчна измама, извършена от посочения издател или от друг стопански субект нагоре по веригата на доставки. Решението е неправилно. Същото е постановено и в несъответствие с практиката на Съда на Европейския съюз, която тази съдебна инстанция определя като приложима. Неправилни са изводите на първоинстанционния съд за законосъобразност на ревизионния акт в частта му относно относно отказаното право на приспадане на ДДС по фактури, издадени от Строй инвест ЕООД. Установява се, че на 16 април 2018 г. Спартак инвестмънтс ЕООД е придобило от Пи Ес Инвест ЕООД правото на собственост върху недвижим имот, представляващ изградена в груб строеж жилищна сграда на осем етажа с банков офис, магазини, кафене, офиси, подземни и надземни гаражи, находящ се в гр. София. Във връзка с извършването на довършителни работи на същия обект, на 14 май 2018 г. Спартак инвестмънтс ЕООД е възложило на Линк контрол ЕООД дейности по упражняване на строителен надзор. На 1 октомври 2018 г. между участниците в строителството, включително възложителят е съставен акт образец 15 за установяване на годността на приемане на строежа. От събраните по делото доказателства се установява, че на 1 октомври 2018 г. е съставен констативен акт за установяване на годността и приемане на строеж, представляващ довършване и преустройство на жилищна сграда промяна на предназначението на офисите в апартаменти и промяна на местоположението на електронното табло, находящ се в гр. София, [адрес]. В раздел А от констативния акт са посочени собствениците на застрояването и на идеални части от терена. Неразделна част от акта са документите, описани в т. 4, като сред тях са и актове образец 7 за приемане на извършените СМР по нива и елементи на строителната конструкция, като същите включват кофраж и армировка, посочени изчерпателно в т. 4.5 от констативния акт. В т. 4.9 са посочени и актовете образец 12, част архитектура, които включват тухлена зидария и бетонхидроизолация, монтаж топлоизолация, армирана циментова замазка, монтаж на водосточни тръби, хидроизолация на тераси, полагане на варогипсова мазилка по тавани, полагане на цименто-пясъчна замазка по подове, монтаж окачена фасада, тухлена зидария, част електрическа, която включва направа на площен дренаж, монтаж PVC тръби, вкопана канализация, окачена сградна канализация, вертикални канализационни клонове, разпределителна водопроводна мрежа, вертикални водопроводни клонове, част електрическа, която включва монтаж заземителен контур, монтаж силова инсталация, монтаж слаботокова инсталация, част ОВК. Именно във връзка с тези актове, акт образец 7, акт образец 12 за установяване на всички видове СМР, подлежащи на закриване, удостоверяващ, че са постигнати изискванията на проекта, е и направената констатация, съдържаща се в т. 2 от констативния акт, че не са констатирани недовършени, неизвършени, или недобре извършени работи. Така описаните в констативния акт като извършени СМР показват съществено отличие от СМР, описани към приемо-предавателните протоколи във всяка една от процесните фактури, обстоятелство, което е установено и от изслушаната пред първоинстанционния съд съдебно-техническа експертиза. В приемо-предавателния протокол към фактура 372 от 31 декември 2018 г., като извършени са посочени следните СМР доставка на плочки за сграда, монтаж на плочки, доставка и разсипване на чакъл и пясък, доставка и монтаж на метален парапет за сграда, доставка и монтаж на Ви К консумативи, доставка на тротоарни плочки, доставка и монтаж на четирипродуктов смесител, доставка и монтаж на смесител мивка, доставка и монтаж на фаянсово казанче, доставка и монтаж на изолация, доставка и монтаж на ел. точки, доставка и монтаж на помпи, монтаж на изолация на тераси. Същите установявания следват и от протокола за извършени СМР към фактура 371 от 20 декември 218 г., в който като извършени СМР са посочени доставка на плоскости и материали за окачен таван, монтаж на окачен таван, шпакловка и боя. Същите установявания следват и от приложения приемо-предавателен протокол към фактура 370 от 17 декември 2018 г. като извършени СМР, а именно доставка и монтаж на вътрешни интериорни врати, доставка и мотаж на метална врата, доставка и монтаж на PVC дограма със стъклопакет, доставка и монтаж на вътрешни подпрозоръчни прагове, доставка и монтаж на вътрешни щори, доставка и монтаж на плочки за баня, доставка и монтаж на система с осветление, доставка и монтаж на масивен паркет и дюшеме, монтаж сифони. При съобразяване на тези обстоятелства не би могъл да се направи извода, направен от органите по приходите и възприет от първоинстанционния съд, че Строй инвест ЕООД не е извършвало СМР през м.12.2018 г., поради това, че същите са били извършени и приети от контролните органи, като сградата е въведена от експлотация. В тази връзка неправилно първоинстанционният съд не е кредитирал изслушаната по делото съдебно-техническа експрертиза. Съгласно заключителната част на експертизата, описаните в протоколи за СМР към фактура 370 от 17 декември 2018 г. и към фактура 371 от 20 декември 2018 г. са изпълнени. При огледа е било установено и изпълнението на дейностите описани в протокола към фактура 373 от 31 декември 2018 г. Съобразно заключението на съдебно-техническата експериза, описаните дейности в протоколите за СМР, издадени към процесните фактури може условно да се разделят на две групи довършителни работи в отделни самостоятелни обекти в сградата, които не са необходими за издаване на акт образец 16 и втората група, която са дейности, свързани с поправки за отстраняване на течове в сутерена, монтаж на помпи, измазване, шпакловка, бояисване. За издаване на акт образец 16 на сградата е необходимо да са завършени всички общи части и да са монтирани вратите към самостоятелните обекти в сградата, като самостоятелните обекти могат да имат различна степен на завършеност. Съобразно заключението на съдебно-техническата експертиза, предвид характера на описаните дейности в протоколите за СМР към процесните фактури, същите не са част от необходимите дейности за издаване на акт образец 16. Неправилни са изводите на първоинстанционния съд за неприложимост на посоченото от него решение на Съда на Европейския съюз. Тази съдебна инстанция съобразява и обстоятелството, че нито в ревизионния доклад, нито в ревизионния акт, нито в решението на решаващия административен орган се съдържат обективни данни, от които да може да се направи обоснован извод за наличието на данъчна измама. Органите по приходите са направили изводи за недоказана реалност на доставките поо процесните фактури, обосновани с липсата на техническа и кадрова обезпеченост за извършване на доставките, които изводи са възприети и от първоинстанционния съд. Всъщност категорично формирани изводи за наличието на данъчна измама, не съдържат нито ревизионния доклад, нито ревизионния акт, нито решението на решаващия административен орган. Обективни данни, в тази насока, обаче органите по приходите не са установили. Тази съдебна инстанция не може да приеме за обосновано наличието на съществуване на изявление за данъчна измама и в решението на решаващия административен орган. При така съобразените обстоятелства се дължи отговор на въпроса дали установените от органите по приходите обстоятелства, а именно обстоятелството на недоказана кадрова и техническа обезпеченост, са достатъчни, за да обосноват законосъобразни изводи за липса на реалност на доставките по процесните фактури. Първоинстанционният съд е дал неправилен на отговор на този въпрос, който е и предмета на спора. Правото на приспадане на данъчен кредит е определено в чл. 68, ал. 1 от ЗДДС, съгласно който данъчен кредит е сумата на данъка, която регистрирано лице има право да приспадне от данъчните си задължения по този закон за получени от него стоки или услуги по облагаема доставка. Следователно, правото на приспадане на данъчен кредит във всеки случай предполага наличието на осъществена доставка на стоки или услуги. Освен това чл. 68, ал. 1 от ЗДДС предполага правото на приспадане на данъчен кредит за получени от лицето стоки или услуги по облагаема доставка. Облагаема доставка съгласно чл. 12, ал. 1 от ЗДДС е всяка доставка на стока или услуга по смисъла на чл. 6 и 9, когато е извършена от данъчно задължено лице по този закон и е с място на изпълнение на територията на страната, както и доставката, облагаема с нулева ставка, извършена от данъчно задължено лице, освен в случаите, в които този закон предвижда друго. Напълно идентична в тази насока е и разпоредбата на чл. 178 от директивата 2006/112/ЕО на Съвета от 28 ноември 2006 година относно общата система на данъка върху добавената стойност (директивата), съгласно която, за да може да упражни правото си на приспадане, данъчнозадълженото лице трябва да отговаря на следните условия за целите на приспадане в съответствие с член 168, буква а) по отношение на доставката на стоки или услуги, той трябва да притежава фактура, съставена в съответствие с членове 220 236 и членове 238, 239 и 240. От своя страна, съгласно чл. 168, б. а доколкото стоките и услугите се използват за целите на облагаемите сделки на данъчнозадължено лице, същото има правото, в държава-членка, в която извършва тези сделки да приспадне следното от дължимия данък върху добавената стойност, който то е задължено да плати дължимия или платен ДДС в тази държава-членка по отношение на доставката за него на стоки или услуги, извършена или която предстои да бъде извършена от друго данъчнозадължено лице. Следователно, и съгласно чл. 178, вр. чл. 168 от директивата съществува изискването лицето, което претендира правото на приспадане на данъчен кредит да е получател на доставката или услугата, а другото данъчнозадължено лице да е реалния доставчик на доставката на стока или услуга. Както се посочи и по-горе в мотивите на това решение, правото на приспадане на ДДС зависи от изпълнението както на материалноправни, така и на формални условия. Що се отнася до материалноправните условия, от член 168, буква а) от Директива 2006/112 следва, че за да може да се ползва от право на приспадане, заинтересованото лице трябва, от една страна, да бъде данъчнозадължено лице по смисъла на тази директива. От друга страна, това лице трябва, нагоре по веригата, да е получило стоките или услугите, за които иска да му се признае право на приспадане, от друго данъчнозадължено лице, а надолу по веригата да е използвало тези стоки или услуги за нуждите на собствените си облагаеми сделки. Що се отнася до правилата за упражняване на правото на приспадане на ДДС, които се приравняват на формални изисквания, член 178, буква a) от посочената директива предвижда, че данъчнозадълженото лице трябва да притежава фактура, съставена в съответствие с членове 220 236 и с членове 238 240 от нея (решение от 11 ноември 2021 г., Ferimet, C-281/20). От това следва, че посочването на доставчика във фактурата за стоките или услугите, във връзка с които е упражнено правото на приспадане на ДДС, представлява формално условие за упражняването на това право. Качеството данъчнозадължено лице на доставчика на стоките или услугите спада към материалноправните условия (в този смисъл решение от 11 ноември 2021 г., Ferimet, C-281/20). По отношение на последиците от липсата на установяване на действителния доставчик на съответните стоки или услуги следва да се припомни, че режимът на приспадане цели да освободи изцяло стопанския субект от тежестта на дължимия или платения ДДС в рамките на цялата му икономическа дейност. Следователно общата система на ДДС гарантира неутралитет от гледна точка на данъчната тежест на всички икономически дейности, независимо от техните цели и резултати, при условие че самите тези дейности по принцип подлежат на облагане с ДДС (в този смисъл решение от 11 ноември 2021 г., Ferimet, C-281/20). Съгласно постоянната практика на Съда на Европейския съюз, правото на данъчнозадължените лица да приспаднат от ДДС, на който са лица платци, дължимия или платения ДДС за закупени от тях стоки или за получени от тях услуги, използвани за целите на техните облагаеми доставки, представлява основен принцип на общата система на ДДС. Както Съдът на Европейския съюз многократно е постановявал, предвиденото в член 167 и сл. от Директива 2006/112 право на приспадане е неразделна част от механизма на ДДС и по принцип не може да бъде ограничавано, когато материалноправните и формалните изисквания или условия, от които това право зависи, са изпълнени от желаещите да го упражнят данъчнозадължени лица (решение от 11 ноември 2021 г., Ferimet, C-281/20). Макар член 273, първа алинея от Директива 2006/112 да предвижда, че държавите членки могат да наложат наред с предвидените в тази директива задължения и други задължения, които те считат за необходими за осигуряване на правилното събиране на ДДС и предотвратяване на избягването на данъчно облагане, приетите от държавите членки мерки все пак не трябва да надхвърлят необходимото за постигането на тези цели. Поради това съответните мерки не могат да бъдат използвани по такъв начин, че систематично да поставят под въпрос правото на приспадане на ДДС, а следователно и неутралността на ДДС (решение от 11 ноември 2021 г., Ferimet). Така Съдът на Европейския съюз е приел, че основният принцип на неутралност на ДДС налага приспадането му за получени доставки да бъде допуснато, ако са изпълнени материалноправните условия, дори и данъчнозадължените лица да не са изпълнили някои формални условия (в този смисъл решение от 11 ноември 2021 г., Ferimet, C-281/20. Следователно, щом разполага с информацията, необходима да се установи, че материалноправните условия са изпълнени, данъчната администрация не може да наложи във връзка с правото на данъчнозадълженото лице да приспадне този данък допълнителни условия, които могат да доведат до осуетяване на упражняването на това право (решение от 11 ноември 2021 г., Ferimet, C-281/20). Това би могло обаче да не е така, ако вследствие на нарушението на формалните изисквания се възпрепятства представянето на сигурни доказателства за изпълнението на материалноправните изисквания (решение от 11 ноември 2021 г., Ferimet, C-281/20). Такъв би могъл да е случаят, когато във фактурата за стоките или услугите, във връзка с които е упражнено правото на приспадане на ДДС, не е посочен действителният доставчик, ако това възпрепятства установяването на този доставчик, а оттам и определянето дали той има качеството на данъчнозадължено лице, тъй като това качество представлява едно от материалноправните условия за правото на приспадане на ДДС (решение от 11 ноември 2021 г., Ferimet). В този контекст следва да се подчертае, от една страна, че данъчната администрация не може да сведе проверката единствено до самата фактура. Тя трябва да вземе предвид и допълнителната информация, предоставена от данъчнозадълженото лице. От друга страна, именно данъчнозадълженото лице, което иска приспадането на ДДС, следва да докаже, че отговаря на предвидените условия за това. Следователно данъчните органи могат да изискат от самото данъчнозадължено лице доказателствата, които считат за необходими, за да преценят дали следва да се допусне исканото приспадане. От това следва, че именно данъчнозадълженото лице, което упражнява правото на приспадане на ДДС, по принцип трябва да докаже, че доставчикът на стоките или услугите, във връзка с които е упражнено това право, е имал качеството на данъчнозадължено лице. В процесния случай не съществува спор по отношение на обстоятелството, че са изпълнени формалните изисквания. От събраните по делото доказателства, обаче се установява и изпълнението на материално правните изисквания, доколкото на данъчната администрация са били представени необходимите доказателства, за да провери тези изисквания. Дори и да се приеме обстоятелството на недоказана кадрова обезпеченост за извършване на доставката, то само наличието на това обстоятелство, без доказано и твърдяно обстоятелство от органите по приходите на данъчна измама не е достатъчно, за да обоснове отказа за правото на приспадане на данъчен кредит по процесните фактури. Въпреки това обстоятелството, че съответните услуги не са били доставени от издателя на фактурите или неговия подизпълнител, по-специално тъй като последните не са разполагали с необходимия персонал и материали не е достатъчно, за да се приеме, че не е налице доставка на разглежданите услуги и да се изключи правото на приспадане, тъй като това може да се дължи както на прикриване с измамна цел на доставчиците, така и на просто използване на други подизпълнители (в този смисъл решения от 6 септември 2012 г., Tуth, C-324/11). Когато самото данъчнозадължено лице не е извършител на измама с ДДС, може да му се откаже право на приспадане само при условие че въз основа на обективни данни се установи, че това данъчнозадължено лице, което е получило стоките и услугите, основание за правото на приспадане, е знаело или е трябвало да знае, че с придобиването на тези стоки или услуги е участвало в сделка, която е част от измама с ДДС, извършена от доставчика или друг стопански субект, действащ нагоре или надолу по веригата от тези доставки на стоки или услуги (в този смисъл решение от 16 октомври 2019 г., G.). Освен това според постоянната съдебна практика, тъй като отказът да се признае право на приспадане представлява изключение от основния принцип, какъвто се явява това право, данъчните органи трябва надлежно да установят обективните данни, въз основа на които може да се заключи, че данъчнозадълженото лице е извършило измама или знаело, или е трябвало да знае, че сделката, с която обосновава правото си на приспадане, е част от данъчна измама. След това националните юрисдикции следва да проверят дали съответните данъчни органи са установили наличието на такива обективни данни (в този смисъл решения от 12 април 2018 г., C-8/17, т. 39 и от 16 октомври 2019 г., G. A. H., C-189/18, т. 36). В процесния случай тази съдебна инстанция няма как да извърши подобна проверка, тъй като органите по приходите несъмнено не са установили наличието на такива обективни данни. В този смисъл, ако поради извършени от издателя на фактурата или от други оператори нагоре по веригата данъчни измами или нарушения данъчната администрация сметне, че реално не е извършена сделката, която е отразена във фактурата и с която се обосновава правото на приспадане, за да може да откаже да признае въпросното право, тя трябва да установи въз основа на обективни данни и без да изисква от получателя по фактурата да извършва проверки, каквито не е длъжен да прави че този получател е знаел или е трябвало да знае, че сделката е част от измама с ДДС, обстоятелство, което този съд следва да провери (в този смисъл определение от 10 ноември 2016 г., Signum A. S., C-446/15). Тъй като правото на Съюза не предвижда правила относно реда и условията за събиране на доказателства в областта на измамите с ДДС, тези обективни данни трябва да бъдат установени от данъчната администрация в съответствие с правилата за доказване, предвидени в националното право. В процесния случай органите по приходите не са установили въз основа на обективни данни и без да изисква от получателя по фактурата да извършва проверки, каквито не е длъжен да прави че този получател е знаел или е трябвало да знае, че сделката е част от измама с ДДС, обстоятелство, което този съд следва да провери (в този смисъл определение от 10 ноември 2016 г., Signum A. S., C-446/15). Всъщност в ревизионния акт не се съдържат дори твърдения за осъществена данъчна измама, не се съдържат обективните данни, въз основа на които органите по приходите са можели изобщо да формират изводи за наличието на данъчна измама. Не се съдържат установявания, от които дори тази съдебна инстанция би могла да направи обоснован извод, че сделката е част от данъчна измама и че ревизираното лице е знаело или е трябвало да знае, че участва в данъчна измама. Съобразно мотивите, съдържащи се в решение от 9 декември 2021 г. по дело С-154/2020 на Съда на Европейския съюз, да се откаже на данъчнозадължено лице упражняването на правото на приспадане на ДДС с мотива, че истинският доставчик на съответните стоки или услуги не е бил установен и че посоченото данъчнозадължено лице не е доказало качеството данъчнозадължено лице на този доставчик, при положение че от фактическите обстоятелства се установява със сигурност, че посоченият доставчик непременно има това качество, всъщност би било в противоречие с принципа на данъчен неутралитет. Следователно, не може да се изисква от данъчнозадълженото лице във всички случаи да докаже, когато действителният доставчик на съответните стоки или услуги не е известен, че този доставчик има качеството на данъчнозадължено лице, за да може да упражни това право. От това следва, че когато действителният доставчик на съответните стоки или услуги не е известен, на данъчнозадълженото лице трябва да се откаже упражняването на правото на приспадане на ДДС, ако с оглед на фактическите обстоятелства и въпреки предоставената от това данъчнозадължено лице информация липсват необходимите данни, за да се провери, че доставчикът е имал качеството на данъчнозадължено лице, какъвто не е процесния случай. От съдебната практика следва, че на данъчнозадълженото лице може да бъде отказано да се признае правото на приспадане само ако след глобална преценка на всички доказателства и фактически обстоятелства по делото, извършена в съответствие с установените в националното право правила за доказване, се установи, че това лице е извършило измама с ДДС или е знаело, или е трябвало да знае, че сделката, която използва като основание за приспадане, е част от такава измама. Правото на приспадане може да бъде отказано само когато тези факти са установени надлежно, а не с предположения. Данъчният орган трябва, от една страна, да определи точно елементите на фактическия състав на измамата и да докаже измамните действия, и от друга страна, да докаже, че данъчнозадълженото лице е участвало активно в тази измама или че е знаело или е трябвало да знае, че сделката, с която обосновава това право, е част от посочената измама. При все това доказването на наличието на измама и на участието на данъчнозадълженото лице в нея не означава непременно да се идентифицират всички участници, участвали в тази измама, както и съответните им действия. В този смисъл решение на Съда на Европейския съюз от 1 декември 2022 г. по дело С-512/21. В процесния случай данъчната администрация не е установила на основание обективни данни че Спартак инвестмънтс ЕООД е участвало в измама с ДДС и е знаело, или е трябвало да знае, че процесните сделки са част от такава измама. Тази съдебна инстанция съобразява и мотивите, съдържащи се в решение на Съда на Европейския съюз от 11 януали 2024 г. по дело С-537/2022, съобразно които данъчната администрация трябва да определи точно елементите на фактическия състав на измамата и да докаже измамните действия, както и да докаже, че данъчнозадълженото лице е участвало активно в тази измама иили че е знаело или е трябвало да знае, че придобиването на стоки или услуги, с което се обосновава това право е част от посочената измама. При съобразяване на представените по делото доказателства и при липсата на установени от органите по приходите обективни данни, от които да може да се направи извод за наличие на данъчна измама, следва извода за незаконосъобразност на ревизионния акт и в тази негова част. При съобразяване н така направените изводи, следва извода за незаконосъобразност на ревизионния акт и в частта му на установените задължения по ЗКПО. Процесите фактури отразяват реално извършени доставки. Само при липсата на реално изпълнени доставки по посочените фактури от доставчиците към търговското дружество не е налице разход, който да бъде доказан с тези документи. Съгласно чл. 26, т. 2 от ЗКПО, не се признават за данъчни цели разходите, които не са документално обосновани по смисъла на този закон. В процесния случай не се установява приложимостта на чл. 26, т. 2 от ЗКПО. Искане за присъждане на разноски е направено от касатора, представен е списък на разноските, доказателства за реалното им извършване, като на касатора следва да се присъдят разноски общо в размер на 10 102, 50 лв., представляващи възнаграждение за адвокат и внесена държавна такса. Като съобрази направените фактически и правни изводи и на основание чл. 221, ал. 1, Върховният административен съд, първо отделение