Решение № 7944 от 7.06.2011 г. на ВАС по адм. д. № 13999/2010 г.

Решение № 7944 от 7.06.2011 г. на ВАС по адм. д. № 13999/2010 г., I о., докладчик председателят Мариника Чернева Производството е по реда на чл. 208 - 228 от Административнопроцесуалния кодекс (АПК) във вр. с чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК). Образувано е по подадената от ЕТ "Иван Христов - Ромекс" - гр. Варна, представляван от Иван Христов Иванов, чрез процесуалния му представител адв. Мурджев касационна жалба срещу Решение № 1859 от 23.09.2010 г. на Административен съд - Варна, Първо отделение, V-ти състав, постановено по адм. д. № 1118/2010 г., с което е отхвърлена жалбата му срещу Ревизионен акт (РА) № 030902027/03.12.2009 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП - гр. Варна, в частта, потвърдена с Решение № 13/8.02.2010 г. на Директора на Дирекция "ОУИ" - Варна при ЦУ на НАП, с който за данъчни периоди м. 04, 05, 06, 09, 10 и 11.2004 г. е отказано право на данъчен кредит в размер общо на 9441,43 лв. и за невнесения в срок данък са начислени лихви в размер на 6534,99 лв. В касационната жалба се излагат доводи за незаконосъобразност на съдебното решение, поради съществени процесуални нарушения и неправилно приложение на материалния закон, съставляващи отменителни касационни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. Претендира се отмяна на решението, отмяна на актовете на данъчната администрация и присъждане на разноски. Ответникът по касационната жалба - Директор на Дирекция "ОУИ" - гр. Варна при ЦУ на НАП изразява становище в представено по делото възражение, с което е оспорил жалбата по изложени съображения. Претендира се присъждане на разноски, представляващи юрисконсултско възнаграждение. Представителят на Върховна административна прокуратура дава заключение за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, Първо "А" отделение, след като прецени допустимостта на касационната жалба и наведените в нея отменителни касационни основания, съгласно чл. 218, ал. 1 от АПК, както и съответствието на решението с материалния закон в изпълнение изискването на чл. 218, ал. 2 от АПК, приема за установено следното от фактическа и правна страна на спора: Касационната жалба, като подадена в срок и от надлежна страна, е допустима. Разгледана по същество е неоснователна. Предмет на съдебен контрол в производството пред Административен съд - Варна е бил Ревизионен акт № 030902027/3.12.2009 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП - гр. Варна, в частта, потвърдена с Решение № 13/8.02.2010 г. на Директора на Дирекция "ОУИ" - Варна при ЦУ на НАП, с който за данъчни периоди м. 04, 05, 06, 09, 10 и 11.2004 г. е отказано право на данъчен кредит в размер общо на 9441,43 лв. и за невнесения в срок данък са били начислени лихви в размер на 6534,99 лв. Видно от същия, Иван Христов Иванов е физическо лице с регистрация по търговския закон като едноличен търговец с фирма "Иван Христов - Ромекс" от 1992 г., регистриран е по ЗДДС през 1999 г. и през ревизирания период 1.12.2003 г. - 31.12.2004 г. извършва основно дейност строително-ремонтни услуги. През данъчен период м. 04.2004 г. търговецът упражнява право на приспадане на данъчен кредит по ф-ра № 244/30.04.04 г. с предмет "бетон и транспорт на бетон", издадено от ДЗЗД "Тес". От ревизираното лице във връзка с фактурата са били представени счетоводни справки за влагане на бетона в обект "СМР Ривърсайд" и Договор от 17.12.2003 г. между ООД "Ривърсайд" /възложител/ и ЕТ "Ромекс" (изпълнител) за изграждане за срок от 90 дни на обект селищно образувание "Чолакова чешма" общ. Несебър. През данъчни периоди м. 05, 06, 09, 10 и 11.2004 г. търговецът е упражнил право на приспадане на данъчен кредит по фактури с предмет "бетон, услуга с бетон-помпа и транспорт на бетон", издадени от "Тес 2003" ООД. От ревизираното лице във връзка с фактурите са представени счетоводни справки за влагане на бетона в обект "СМР Ривърсайд", Договор от 10.09.2004 г. между "Арт - 63" ЕООД (възложител) и ЕТ "Ромекс" (изпълнител) за изграждане на обект ваканционно селище, състоящо се от сгради № 1, 2, 3 и 4, находящо се в землището на с. Рогачево, общ. Балчик и Договор от 8.04.2004 г. между "Бронте" ЕООД (възложител) и ЕТ "Ромекс" (изпълнител) за изграждане на еднофамилна жилищна сграда в с. Осеново. Основанието за отказ на право на приспадане на данъчен кредит е липсата на доставка на стоки по смисъла на чл. 6 от ЗДДС (отм.), документирана с посочените фактури и липсата на предпоставките по чл. 64 от ЗДДС (отм.) за възникване на право на данъчен кредит, както и наличие на обстоятелството по чл. 65, ал. 4, т. 4 от ЗДДС (отм.) за отказ на право на данъчен кредит. В хода на съдебното обжалване са били представени нови писмени доказателства - ГДД по чл. 51 от ЗКПО за 2004 г., СД-ии на "Тес 2003" ООД и ДЗЗД "Тес", ДРА № 879/28.03.2005 г. на ДЗЗД "Тес", Ревизионен акт № 03003480/16.10.2006 г., ведно с РД, издадени на "Тес 2003" ООД, Актове обр. 14 и 15, декларации за съответствие, сертификати за качество и др. строителна документация. Съдът е изслушал основно и допълнително заключение на съдебно-счетоводна експертиза, което е кредитирал като обективно, компетентно и безпристрастно дадено. Съдът в Решението си е съобразил обстоятелството, че наличието на реално осъществена доставка по смисъла на чл. 6 от ЗДДС (отм.) е предвидено като изискване за възникване право на данъчен кредит в разпоредбата на чл. 63 от с. з., съдържаща легалното определение за данъчен кредит. Според тази разпоредба данъчен кредит е сумата от начислен данък по този закон на регистрирано лице за получена от него стока или услуга по облагаема доставка, която лицето има право да приспадне. Според чл. 32 от ЗДДС (отм.) облагаеми доставки са всички доставки на стоки и услуги, когато са извършени от данъчно задължено лице и с място на изпълнение на територията на страната, а данъчно събитие по чл. 24 от ЗДДС (отм.) представлява доставката на стоки или услуги. Следователно наличието на реално осъществена доставка е предпоставка за възникване право на данъчен кредит и изпълнението й следва да бъде доказано и проверено, за да бъде направена преценка дали ревизираният субект има право на приспадане на данъчния кредит, който е декларирал в подадената справка-декларация. Надлежното осчетоводяване на фактурите за целите на ЗДДС (отм.) само по себе си не доказва прехвърлянето на правото на собственост върху стоката или извършването на услугата. Независимо от ангажираните писмени доказателства и заключение на ССчЕ, Съдът правилно е преценил за недоказано както наличието на доставки по процесните фактури, така и наличието на предпоставките по чл. 64, ал. 1 от ЗДДС (отм.) за упражняването на право на данъчен кредит. Предвид спецификата на процесните доставки, следва да се отбележи, че полагането на бетон в строителен обект изисква производството на стоката в специализиран обект - бетонов възел - транспортирането и със специализирани превозни средства - бетоновози - и полагането и с бетон помпа. Следователно за доказването на процесните доставки следва да бъдат представени доказателства за наличието на специализирана техника (собствена или наета) у доставчиците или за превъзлагане на услугите на лице, разполагащо със специализирана техника. Такива доказателства не са представени. От ДРА на ДЗЗД "Тес" е видно, че през 2004 г. има заведени счетоводно транспортни средства и съоръжения, но не са представени пътни листи и др. документи, удостоверяващи използването им за дейността; не са били представени справки за обекти, ДМА и превозни средства, собствени или наети, стопанисвани от ДЗЗД "Тес", договори, свързани с дейността на дружеството. Съгласно РА и РД на "Тес 2003" ООД в представената първична и вторична счетоводна и търговска документация липсват договори за покупко-продажба/наем на транспортни средства; такива не са заведени по съответните счетоводни сметки, липсват осчетоводени разходи за наем на транспортни средства. Констатирано е, че от 22.04.2004 г. дружеството експлоатира бетонов възел, съгласно договор за наем с "Шок 2002" ООД. Събраните в хода на съдебното производство ревизионни актове на доставчиците не са могли да обосноват извод за наличието на доставка, тъй като в нито едно ревизионно производство не са представени доказателства за наличието на специализирани транспортни средства и движение на бетона от бетоновия възел до потребителя - в случая обекти на ЕТ "Иван Христов - Ромекс" в с. Осеново и с. Рогачево. Обстоятелството, че по счетоводни данни бетонът по процесните фактури е вложен в обекти на ЕТ "Иван Христов - Ромекс" и представените актове за приемане на конструкция и др. строителна документация не доказват извършване на доставки, тъй като и в съдебното производство не се е установило материална и техническа възможност на "Тес 2003" ООД и ДЗЗД "Тес" да произведат и доставят бетон. В хода на съдебното производство процесуалния представител на жалбоподателя е представил нови писмени доказателства, оспорени от представителя на данъчната администрация, които Съдът е приел като допустими и относими. Представени са били два сертификата за качество, издадени от "Тес 2003" ООД от юли и декември 2004 г., без посочване на дата. Освен, че нямат дата, издателят на посочените два документа е сертифицирал качеството на бетона, видно от посочените в тях периоди, след влагането му. Представени са били шест декларации за съответствие на бетон клас В 15, но не и на бетон клас В 12,5, какъвто е другият предмет, посочен във фактурите. Налице е разминаване, тъй като в декларацията в долния ляв ъгъл е посочен месец май 2004 г., гр. Варна, а в средата е посочено, че същата се издава въз основа на протокол за изпитвания № 28/30.06.2004 г. Следователно, декларацията няма как да предхожда основанието за нейното издаване. От това несъответствие страдат всички декларации, което подставя под съмнение тяхната достоверност. Плащанията по фактурите е вписано, че е осъществено в брой. Тук вещото лице по ангажираната и приета ССЕ не дава отговор на кои дати и кога плащанията са се осъществили. Безспорно е установено, че доставчика няма регистриран ЕКАФП. Предвид, че предмет на фактурите е бетон от различен клас, ако такава доставка действително е налице, тя трябва да бъде съпътствана със сертификат от производителя за клас по якост на натиск, съгласно БДС 7268-83. Освен съответни експедиционни бележки, същия следва да бъде транспортиран със специални превозни средства, както и доказателства за това къде и кога е вложен (бетонът има ограничен срок, в рамките на който може да бъде вложен в това му качество в даден строителен обект), в качеството му на строителен материал. Във връзка с твърдението на жалбоподателя, че е доказал влагането на бетона в строителен обект, същия не представя констативни протоколи, изготвени по съответния ред, съгласно Наредба № 3 от 31.07.2003 г. за съставяне на актове и протоколи по време на строителството, с които да удостовери извършени СМР. Не представя доказателства за изпълнение на транспортната услуга и услуга с "БП", с коя транспортна машина са осъществени те, и т. н. Правилни са изводите на Административния съд, че и в съдебното производство не се установява наличието на предпоставките по чл. 64, ал. 1 от ЗДДС (отм.) за възникване на данъчен кредит, тъй като не са представени доказателства за надлежното отразяване от доставчиците на начисления от тях данък по фактурите като задължение към бюджета - законоустановена предпоставка за възникване на право на данъчен кредит за получателя. Неоснователни са наведените доводи за незаконосъобразност на акта поради положително санкциониране на доставките от приходната администрация при извършването на ревизии на издателите на фактурите, тъй като материалния закон - ЗДДС (отм.) не съдържа разпоредба, позволяваща корекция на начисления данък от страна на приходната администрация. Такава корекция може да бъде направена единствено от издателя на фактурата чрез издаване на данъчно кредитно известие. При липсата на компетентност за коригиране на начисления данък, то липсва и изрично произнасяне по наличието на доставки, документирани с процесните фактури. Исканията за представяне на документи са били връчени на доставчиците по реда на чл. 32 от ДОПК. В указания срок не са били представени доказателства за реалност на доставките, доказателства за наличие на материално-техническа и кадрова обезпеченост. Прието е, че е налице правното основание на чл. 64, ал. 4, т. 4 от ЗДДС, тъй като доставчикът не е представил документи, установяващи извършването на доставката, счетоводна отчетност във връзка с нея, предходни доставки. За да отхвърли жалбата и да потвърди РА, Административният съд е посочил, че в хода на съдебното производство от страна на жалбоподателя не са били представени доказателства, опровергаващи констатациите и правните изводи на органа по приходите. Доказателства, установяващи материална, кадрова и техническа обезпеченост на доставчика за извършването на процесните услуги за СМР, не са представени. Решението е правилно. Данъчният кредит е отказан на основание чл. 64, ал. 4, т. 4 от ЗДДС с мотива, че доставчиците не са представили поисканите им документи, установяващи извършването на доставката, счетоводна отчетност във връзка с нея и предходни доставчици. Именно с цел установяване на действителното извършване на СМР от доставчика, органът по приходите е поискал да бъдат представени доказателства относно наличие на кадрова, материална и техническа обезпеченост и за извършен транспорт заедно с писмени обяснения за това дали доставчикът разполага със собствена или наета техника, наети по трудов или граждански договор работници, складова база (собствена или наета), как са транспортирани материалите и от кого са закупени. Изрично в мотивите на РА е отбелязано, че не са представени доказателства, установяващи извършването на доставката. В хода на административното и съдебното обжалване на РА такива доказателства не са представени. С оглед на така изложените съображения, решението на Варненския АС, като правилно и законосъобразно, следва да бъде оставено в сила. Разноски на ответника за касационното производство не се присъждат, тъй като същият не е представляван от юрисконсулт в настоящата инстанция. Водим от горното, Върховният административен съд, Първо "А" отделение,