Решение № 9960 от 29.09.2015 г. на ВАС по адм. д. № 8772/2014 г.

Решение № 9960 от 29.09.2015 г. на ВАС по адм. д. № 8772/2014 г., I о., докладчик председателят Йордан Константинов Производството е по реда на чл. 208 и сл. от АПК. С решение № 227 от 29.05.2014 г., постановено по адм. д. № 35/14 г. Административен съд - Велико Търново, първо състав, е отменил по жалба на Параскева Кирчева Янакиева от гр. Павликени, ревизионен акт № 041301327/11.09.2013 г. на ТД на НАП - гр. Велико Търново, потвърден с решение № 588/22.12.2013 г. на Директора на дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика"-гр. Велико Търново, в частта за определените задължения за данък по чл. 48, ал. 1 от ЗДДФЛ за 2010 г. в размер над 179,88 лв. и съответните лихви за забава, както и в частта относно определените вноски за ДОО за самоосигуряващо се лице за периода от месец януари 2006 г. до месец ноември 2007 г. в размер на 1 159,40 лв. и съответните лихви за забава и вноски за здравно осигуряване за периода е от 01.2006 г. до 11.2007 г. в размер на 303,60 лв. и съответните лихви, като е отхвърлил жалбата в останалата й част и е осъдил страните да заплатят разноски съобразно уважената и отхвърлената част от жалбата. Срещу постановеното решение в отменителната му част, както и в осъдителната му част за разноските, е подадената касационна жалба от Пепа Георгиева Цанева в качеството й на и. д. директор на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика"-гр. Велико Търново. В същата се прави оплакване, че решението на Административен съд - гр. Велико Търново в отменителната му част е неправилно поради допуснато нарушение на материалния и процесуалния закон, както и е необосновано - отменителни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. В жалбата се излагат доводи в подкрепа на оплакванията. Моли Върховния административен съд да отмени обжалваното решение в посочената част и вместо него да постанови друго такова, с което да отхвърли жалбата на Параскева Кирчева Янакиева изцяло. Претендира заплащане на юрисконсулско възнаграждение за двете инстанции общо в размер на 341,96 лв. Ответницата по касационната жалба Параскева Кирчева Янакиева от гр. Павликени не е взела становище. Срещу постановеното решение в отхвърлителната му част и съответната осъдителна част от разноските, е подадена касационна жалба от Параскева Кирчева Янакиева от гр. Павликени чрез пълномощника й адв. Янка Тончева. В същата се прави оплакване, че решението на административния съд в посочената му част е неправилно поради допуснато нарушение на материалния и процесуалния закон и е необосновано, като се излагат доводи в подкрепа на оплакванията. Моли Върховния административен съд да отмени решението на Административен съд - Велико Търново и да уважи жалбата изцяло. Претендира заплащане на разноски за двете инстанции. Ответният по касационната жалба директор на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика"-гр. Велико Търново чрез своя процесуален представител взема становище за неоснователност на касационната жалба. Претендира заплащане на разноски. Представителят на Върховна административна прокуратура дава заключение, че касационните жалби са процесуално допустими, а по същество и двете са неоснователни. Върховният административен съд, състав на първо отделение, като прецени допустимостта на жалбите и наведените в тях касационни основания, съгласно разпоредбата на чл. 218 от АПК, приема за установено следното: Касационните жалби са подадени в срока по чл. 211, ал. 1 от АПК, от надлежни страни и са процесуално допустими. Разгледани по същество и двете са неоснователни. С решението си Великотърновският административен съд е е отменил по жалба на Параскева Кирчева Янакиева от гр. Павликени, ревизионен акт № 041301327/11.09.2013 г. на ТД на НАП - гр. Велико Търново, потвърден с решение № 588/22.12.2013 г. на Директора на дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика"-гр. Велико Търново, в частта за определените задължения за данък по чл. 48, ал. 1 от ЗДДФЛ за 2010 г. в размер над 179,88 лв. и съответните лихви за забава, както и в частта относно определените вноски за ДОО за самоосигуряващо се лице за периода от месец януари 2006 г. до месец ноември 2007 г. в размер на 1 159,40 лв. и съответните лихви за забава и вноски за здравно осигуряване за периода е от 01.2006 г. до 11.2007 г. в размер на 303,60 лв. и съответните лихви, като е отхвърлил жалбата в останалата й част и е осъдил страните да заплатят разноски съобразно уважената и отхвърлената част от жалбата. Фактическата обстановка по издаване на оспорения ревизионен акт е описана подробно на стр. 2 от мотивите, като на база на това е прието, че РА е издаден от компетентен орган, в предвидената от закона форма, и при спазване на административно-производствените правила. Отбелязано е, че правото на защита на ревизираното лице не е накърнено, като обстоятелството, че лицето не е доволно от изводите на ревизиращия орган само по себе си не прави акта незаконосъобразен и необосновава отмяната му, като този въпрос следва да се реши от съда по същество. По отношение на материалната законосъобразност на акта като основен спорен въпрос е формулиран този, дали в случая е налице някоя от хипотезите по чл. 122, ал. 1 от ДОПК, което да обосновава и провеждане на ревизията по особения ред. Първоинстанционният съд е дал положителен отговор на този въпрос, като е посочил, че на база на събраните в хода на ревизията доказателства, както и приобщените такива по предходен протокол за установяване на факти и обстоятелства /ПУФО/ № 1253885/15.12.2012 г., органът по приходите правилно е приел, че са налице хипотези по чл. 122, ал. 1, т. 2 и 7 от ДОПК. Посочен и начина на разпределяне на доказателствената тежест в процеса с оглед разпоредбата на чл. 124, ал. 2 от ДОПК . Предвид на становищата на страните и ангажираните от тях доказателства като основни са посочени въпросите относно начина на формиране на данъчната основа и по-специално начина на определяне на размера на задълженията и определянето на задължителните осигурителни и здравни вноски. Главният извод на административния съд в тази насока е, че жалбоподателката не е доказала възраженията си, а констатациите на РА се ползват с обвързваща доказателствена сила. Съдът не е възприел заключението на вещото лице по назначената съдебно-счетоводна експертиза в частта му, в която е прието, че като приходи на жалбоподателката следва да бъдат включени сумите 43,20 лв. и 81,00 лв., получени съответно през 2009 г. от "Сплавкомерс"-АД и през 2010 г. от "Металинвест"-ЕООД, като е посочил, че заключението е в противоречие с останалите събрани доказателства по делото, като при насрещните проверки управителите на двете дружества са заявили, че не заплащали суми и не са удържали данъци на Параскева Янакиева. Решаващият съд е приел за недоказани и твърденията на страната относно разходите на живот и по-специално твърденията й, че е била издържана от нейните деца и внуци. Маркирано е, че страната не е представила никакви доказателства в подкрепа на твърденията си, а разходите за издръжка в РА са определени на база на данни от НСИ. Посочено е още, че констатациите на РА не се опровергават от заключението на експерта, тъй като там са дадени различни хипотетични варианти на паричен поток. За недоказани са приети и твърденията на ревизираното лице, че тя не е ползвала лекия автомобил и телефоните услуги, които само са се водили на нейно име, а са ползвани от трети лица, както и това, че при многобройните си пътувания в чужбина не е извършвала разходи, а е била на издръжка на роднините си. При извършената служебна проверка съдът е приел, че за 2010 г. органът по приходите неправилно е определил данъчната основа на месечна база, а не на годишна основа, като мотивите относно начина на правилното определяне на данъчната основа и на задължението за данък по чл. 48, ал. 1 от ЗДДФЛ за 2010 г. са изложени на стр. 7 от решението /л. 108 от делото/. Административният съд е приел, че оспореният РА се явява законосъобразен и в частта му за задължителните осигурителни вноски. В тази насока са изложени мотиви, че жалбоподателката твърди, а и по делото не се спори, че тя не е извършвала трудова дейност и не е самоосигуряващо се лице, но поради нейното противоправно поведение, липса на доказателства и установените превишения на разходите над приходите по периоди, органът по приходите е приел, че разликата е в резултат от трудова дейност на самоосигуряващо се лице и по особения ред на чл. 122 и сл. от ДОПК е определил задължения за осигурителни вноски. Предвид разпоредбата на чл. 123, ал. 1 и чл. 124, ал. 2 от ДОПК са изложени аргументи, че ако жалбоподателката твърди, че този доход е друга дейност/например от продажба на имущество/, то нейна е тежестта да докаже това обстоятелство. Мотивите на решаващия съд относно направеното в писмената защита на жалбоподателката възражение за изтекла погасителна давност за осигурителните вноски са изложени на стр. 8 от решението. Предвид разпоредбата на чл. 171, ал. 1 от ДОПК относно давността е прието, че за осигурителните вноски за периода 1.01.2006 г. - 30.11.2007 г. давността започва да тече от 1.01.2007 г., съответно 1.01.2008 г. и за вноските за ДОО и ЗО за 01. - 11.2006 г. е изтекла на 1.01.2012 г., а за вноските за ДОО и ЗО за 01. - 11.2007 г. е изтекла на 1.01.2013 г., а заповедта за възлагане на ревизия, макар и издадена на 17.12.2012 г., е връчена на лицето на 31.01.2013 г. и от този момент насетне съгласно чл. 114, ал. 1 от ДОПК започва да тече срокът за извършване на ревизията. Посочено е, че възражението за давност може да бъде направено във всеки един момент на висящността на процеса, включително и при оспорване на ревизионния акт по съдебен ред. На база на това е прието, че изтеклата погасителна давност погасява дълга и възможността той да бъде събран принудително, поради което РА в частта му за определените задължения за ДОО и ЗО, ведно със съответните лихви за забава, за периода 1.01.2006 г. - 30.11.2007 г. следва да бъде отменен като незаконосъобразен. Предвид на уважената и отхвърлената част от жалбата съдът е присъдил разноски в тежест на страните. По жалбата на Параскева Кирчева Янакиева Жалбата е неоснователна. Поради възражение на директора на Д "ОДОП"-гр. Велико Търново относно това, че касационната жалба на Параскева Янакиева е подадена от лице без представителна власт, тъй като подписалата жалбата Янка Тончева е младши адвокат и не е имала правомощия да представлява страната пред Върховния административен съд, жалбата е оставена без движение с определение № 5807 от 20.05.2015 г. В изпълнение на определението на 2.06.2015 г. по делото е депозирана молба от пълномощника Янка Тончева и адв. Стефан Стефанов, към която е приложена нова касационна жалба, подписана от адв. Янка Тончева и адв. Стефан Стефанов. Предвид на това следва да се приеме, че нередовностите на жалбата са отстранени и същата следва да бъде разгледана по същество. Решението на административния съд в отхвърлителната му част е правилно и законосъобразно. В касационната жалба на Параскева Кирчева Янакиева се развиват оплаквания за неправилност на решението в посочената му част поради допуснато нарушение на материалния закон и необоснованост. Навеждат се доводи, че в нарушение на материалния закон органът по приходите е приел, че са налице доходи за облагане, респективно, че неправилно е прието, че са налице трудови доходи, върху които да се определят задължения за осигурителни вноски. По направените оплаквания настоящата инстанция съобрази следното: От данните по делото е видно, че по ревизионното производство е бил приобщен протокол за установяване на факти и обстоятелства № 1253885/15.12.2012 г. В хода на ревизията от органа по приходите са събирани служебно и други доказателства, свързани с притежаваните от лицето имущества и влогове, както и за получени доходи и извършени разходи, в това число и такива за многобройни пътувания в чужбина. След съпоставката на събраните данни органът по приходите е приел, че са налице хипотези по чл. 122, ал., т. 2 и 7 от ДОПК - данни за укрити приходи или доходи или декларираните и/или получените приходи, доходи, източници на формиране на собствения капитал или на безвъзмездно финансиране на стопанската дейност на ревизираното лице не съответстват на имущественото и финансовото му състояние за ревизирания период. Предвид на това на лицето е връчено уведомление по реда на чл. 124, ал. 1 от ДОПК и ревизията е извършена по специалния ред на чл. 122 и сл. от ДОПК, като данъчната основа е определена на чл. 122, ал. 2 от същия кодекс, при зачитане на относимите към лицето обстоятелства по чл. 122, ал. 2 от ДОПК. На база на така определената данъчна основа са определени задълженията на лицето за данък общ доход и за задължителни осигуровки за ревизираните 2006 - 2010 години По изложените по-горе мотиви административният съд е приел, че констатациите на ревизионния акт, които се ползват с доказателствената презупция по чл. 124, ал. 2 от ДОПК, не са оборени от жалбоподателката. Този негов извод е логически обоснован на фактите по делото и при правилно тълкуване на закона, поради което се възприема и от настоящата съдебна инстанция. Наведените в касационната жалба доводи относно това, че поведението на ревизираното лице не попада под нито една от хипотезите по чл. 122, ал. 2 от ДОПК, поради което не са налице данни за доход, подлежащ на облагане с данък, са неоснователни. В случая се допуска смесване между понятията "данъчна основа" и "данък общ доход", който се определя върху дадена данъчна основа. В разпоредбата на чл. 122, ал. 2 от ДОПК са дефинирани определени обстоятелства, които се вземат предвид при определяне на данъчната основа, т. е. тук не става въпрос за вида осъществявана дейност, която подлежи на облагане, каквито аргументи са изложени в жалбата. Изброяването на видовете обстоятелства е примерно, преценката за това кои от тях ще се приложат зависи от конкретните обстоятелства, установени в хода на ревизията. Извод, че изброяването на обстоятелствата по чл. 122, ал. 2 от ДОПК е примерно, следва да бъде направен от т. 16, където е посочено, че за определяне на данъчната основа могат да служат и други доказателства, които могат да послужат за определяне на основата. Размерът на данъчната основа е определен на база на конкретно установени факти, върху които са определени задължения за данък общ доход съответно по чл. 35 от ЗОДФЛ (отм.) за 2006 г. и по чл. 48 от ЗДДФЛ за следващите години. Жалбоподателката не е ангажирала пред съда никакви доказателства в подкрепа на направените от нея доводи за произход на реализирани приходи, в това число за твърденията си, че тя е била изцяло издържана от своите пълнолетни деца. Ревизионният акт е издаден в ревизия по чл. 122 от ДОПК и се ползва с доказателствената сила по чл. 124, ал. 2 от ДОПК., която презумпция не е оборена от жалбоподателката и правилно жалбата й е отхвърлена от първоинстанционния съд като неоснователна/изключая частичната отмяна за 2010 г./. Направените оплаквания по п. 2 от жалбата относно неправилно приложение на материалния закон по отношение на определените задължения за осигурителни вноски също не могат да бъдат споделени. По силата на нормата на чл. 123, ал. 1, т. 2 във вр. с чл. 124а от ДОПК се презумира, че е налице подлежаща на облагане с данък печалба или доход, съответно осигурителни вноски, когато направените разходи от лицето и от свързаните с него лица по § 1, т. 3, б. "а" от ДР явно и съществено превишават размера на декларираните получени средства, какъвто е и настоящият случай. Както бе вече посочено, жалбоподателката не е ангажирала доказателства за опровергаване на тези констатации. Като правилно и законосъобразно в отхвърлителната му част, в това число и в осъдителната част за разноските, решението на Административен съд - Велико Търново следва да бъде оставено в сила при условията на чл. 221, ал. 2 от АПК. По жалбата на Д "ОДОП"-гр. Велико Търново Решението на Административен съд - гр. Велико Търново в отменителната му част е правилно и законосъобразно. Основните оплаквания на касатора са за допуснати нарушения на материалния и процесуалния закон, развити в две насоки. На първо място се излагат доводи, че първоинстанционния съд неправилно е отменен РА в частта за определени задължения за задължителни осигурителни вноски за периода от м. 01.2006 г. до м. 11/2007 г. в размер на 1 159,40 лв. и съответните лихви за забава и за здравни вноски за периода от 01.2006 г. до 11.2007 г. в размер на 303,60 лв. и съответните лихви. Посочва се, че дори тези задължения да са погасени по давност, то това е пречка за тяхното събиране по принудителен ред, но това не означава, че тези задължения не могат да бъдат установявани с ревизионен акт, тъй като тези задължения от една страна могат да бъдат доброволно изпълнени, а от друг могат да бъдат прехванати с насрещни вземания на задълженото лице. По отношение на отменителната част за данък общ доход за 2010 г. се прави оплакване за неправилно приложение на материалния закон, като според касатора първоинстанционният съд неправилно е определил задълженията на годишна данъчна основа, без да съобрази, че този метод не дава възможност да бъдат съпоставени приходите и разходите към момента на получаването или извършването им. По направените оплаквания настоящата инстанция съобрази следното: Преобладаваща съдебна практика приема, че давността /чл. 172, т. 1 във вр. чл. 109, ал. 1 от ДОПК/ се прекъсва от момента на връчване на заповедта за възлагане на ревизия, а не от момента на издаване на същата заповед, в който смисъл са и тълкуването на закона, дадено в т. 2 от Разяснение № 24 - 34 - 63 от 23.06.2012 г. на изпълнителния директор на Националната агенция по приходите. В конкретния случая заповедта за възлагане на ревизия е издадена на 17.12.2012 г., но е връчена на ревизираното лице на 31.01.2013 г. На база на тълкуване на чл. 171, ал. 1 от ДОПК и на относимите разпоредби на КСО и ЗЗО правилно е прието, че давностният срок за осигурителните и здравните вноски е настъпил съответно към 1.01.2012 и 1.01.2013 г. и направеното възражение за изтекла погасителна давност се явява основателно. Даденото тълкуване на нормите на института на погасителната давност в данъчното производството и приложението на същия от страна на първоинстанционния съд е правилно и обосновано и в съответствие с установената съдебна практика. Възражението за давност може да бъде упражнено във всеки момент от данъчното производство, включително в производството по обжалването на данъчно-ревизионния акт по съдебен ред. Възражението за изтекла погасителна давност погасява задължението, т. е. то вече не е дължимо. С данъчно-ревизионния акт могат да се установяват само съществуващи и подлежащи на изпълнение публични задължения, но не и погасените на различни правни основания и следователно недължими суми. Изтеклата погасителна давност погасява дълга и възможността той да бъде събран принудително. Давността е срок или период от време, определен по продължителност от закона, през който, ако кредиторът бездейства, правото му да иска принудително изпълнение се погасява. Установените с влязъл в сила данъчно-ревизионен акт задължения подлежат на принудително изпълнение съгласно чл. 110, ал. 1 от ДПК (отм.), съответно чл. 127, ал. 1 от ДОПК., освен ако изпълнението е спряно по реда на съответния кодекс. В чл. 222 от ДОПК, съответно чл. 185 от ДПК (отм.) изтеклата погасителна давност не е предвидена като основание за спиране на принудителното изпълнение. Не е предвидена и като основание за прекратяване на принудителното изпълнение по аргумент от чл. 225 от ДОПК, съответно чл. 187 от ДПК (отм.). Единствената възможност при изтекла погасителна давност принудителното изпълнение да бъде прекратено, е отмяната на данъчно-ревизионния акт, с който са установени погасени по давност публични вземания. В този смисъл е безпротиворечивата съдебна практика на първо и осмо отделение на Върховния административен съд, която за съжаление касаторът упорито отказва да възприеме и продължава да подава безмислени жалби. Казаното важи и по отношение на оплакванията за неправилност на решението в отменителната му част за задълженията за данък общ доход за 2010 г. поради определянето им на месечна, а не на годишна база. В съдебната практика на двете данъчни отделение на ВАС се приеме безпротиворечиво, че по силата на чл. 17 от ЗДДФЛ общата данъчна основа се определя на годишна база, а не на сбор от отделните данъчни /месечни периоди/ в рамките на една календарна година, както е приел в процесния случай органът по приходите, поради което правилно е прието от страна на първоинстанционния съд, че ревизионният акт в тази си част се явява издаден в противоречие с материалния закон и като такъв следва да бъде отменен частично. Предвид на гореизложеното следва да бъде прието, че решението на Административен съд - гр. Велико Търново в отменителната му част не страда от пороците, твърдяни в касационната жалба на директора на Д "ОДОП" - В. Търново и при условията на чл. 221, ал. 2 от АПК следва да бъде оставено в сила. Водим от горното и на осн. чл. 221, ал. 2 от АПК, Върховният административен съд, състав на първо отделение,