Решение № 8876 от 12.06.2019 г. на ВАС по адм. д. № 3628/2019 г.

Решение № 8876 от 12.06.2019 г. на ВАС по адм. д. № 3628/2019 г., I о., докладчик съдията Мария Радева Производство по реда на чл. 208 и сл. от АПК, във връзка с чл. 160, ал. 6 от ДОПК. Образувано по касационна жалба на "Вини" АД – в несъстоятелност, представлявано от синдика Й. Алипиева, чрез адв. Микински, срещу Решение № 102 от 07.01.2019 г., постановено по адм. д. № 5088 по описа на Административен съд София- град за 2017 г., с което е отхвърлена жалбата на дружеството срещу Ревизионен акт № Р-22222516004479-091-001 от 30.09.2016 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП София, в частта, потвърдена и изменена с решение № 467 от 29.03.2017 г. на директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" (ОДОП) гр. София, относно установени допълнителни задължения по ЗДДС във връзка с отказано право на приспадане на данъчен кредит (ДК) по фактури, издадени от "Николова комерс 2008" ЕООД, "Преси" ЕООД, "Меркурий 2012" ЕООД, "Милан 08" ЕООД и "Ал интернейшън" ЕООД, ведно със съответните лихви за забава, в частта на установените задължения по ЗКПО за 2012 г., 2013 г. и 2014 г., ведно със съответните лихви за забава и относно начислени по чл. 175 ДОПК лихви за неправомерно ползван ДК по фактури, издадени от "Ем сити БГ" ЕООД. В касационната жалба се твърди, че съдебното решение е неправилно на всички основания по чл. 209, т. 3 АПК, но не се сочат конкретни доводи, единствено се поддържа, че липсват доказателства ревизираното лице да е знаело, че участва в данъчна измама, и се цитира практика на ЕС във връзка с това. Иска се отмяна на първоинстанционното решение и постановяване на ново, с което РА бъде отменен, както и присъждане на разноски за двете съдебни инстанции. Ответникът по касационната жалба – Директорът на Дирекция "Обжалване и данъчно осигурителна практика" – София при ЦУ на НАП, чрез процесуален представител-юрисконсулт Николова взема становище за неоснователност на касационната жалба и претендира присъждане на юрисконсултско възнаграждение. Представителят на Върховната административна прокуратура, дава заключение за неоснователност на касационната жалба в подробно становище по съществото на делото. Върховният административен съд, състав на първо отделение, като обсъди допустимостта на касационната жалба и направените в нея оплаквания, при спазване на разпоредбите на чл. 218 и чл. 220 АПК, намира жалбата процесуално допустима като подадена от надлежна страна, в преклузивния срок по чл. 211 АПК против подлежащ на оспорване съдебен акт, а по същество – неоснователна, поради следното: Спорът е относно отказан ДК по 2 фактури, издадени от "ПРЕСИ" ЕООД през м. 09. 2010 г. с начислен ДДС общо в размер на 9 338, 35 лв., с предмет на доставките - "грозде" и "транспортна услуга"; по 27 фактури, издадени от "НИКОЛОВА КОМЕРС 2008" ЕООД за данъчни периоди от м. 08.2012 г. до м. 11.2012 г. с начислен ДДС общо в размер на 1 753 916, 00 лв. с предмет на доставката - различни сортове винено грозде, както и по фактури, издадени от "Ал интернейнъш" ЕООД, "Милан 08" ЕООД и "Меркурий 2012" ЕООД с предмет рекламни услуги, както и в частта на установените задължения по ЗКПО и начислени лихви по чл. 175 ДОПК. За да отхвърли жалбата на ревизираното дружество, първоинстанционният съд е приел, че РА е издаден от компетентни органи, при спазване на процесуалните правила, а фактическите констатации на приходните органи са обосновани на събраните доказателства. Според съда, ревизираното лице, чиято е била тежестта да докаже положителните факти от осъществяването на които черпи изгодни за себе си правни последици, не е доказало, че ревизираното дружество е получило доставки на грозде, именно от доставчиците "ПРЕСИ" ЕООД и "НИКОЛОВА КОМЕРС 2008" ЕООД, също не е доказало получаването на доставки, с предмет рекламна услуга от "Ал интернейшън" ЕООД, "Милан 08" ЕООД и "Меркурий 2012" ЕООД, документирани с фактурите по които е отказано правото на приспадане. Решението е валидно, допустимо и правилно. За да възникне право на приспадане на платен ДДС по облагаема доставка, документирана с фактура, отговаряща на нормативните изисквания, е необходимо доказването на реалното получаване на стоката или извършването на услугата, предмет на доставката, както и използването на този предмет в независимата икономическа дейност на лицето, претендиращо правото на приспадане. Правото на ЕС и по специално принципите на данъчен неутралитет, на правна сигурност и на равно третиране допускат на получател на фактура да се откаже право на приспадане на ДДС, платен за получена доставка по съображения, че липсва действително извършена облагаема сделка. /Решение на СЕС от 31.01.2013 г. по дело С-643/11 и др./. Пак от съдебната практика на СЕС по тълкуване на разпоредби на Директивата за ДДС следва, че реалността на доставката е фактически въпрос, който е от компетентността на националната юрисдикция; от една страна лицето, което иска да си приспадне ДДС, следва да докаже, че отговаря на предвидените условия за това (вж. Решение от 26 септември 1996 г. по дело Enkler, C-230/94, Recueil, стр. I-4517, точка 24), а от друга страна - националната юрисдикция следва в съответствие с националните правила за доказването да извърши обща преценка на всички доказателства и фактически обстоятелства по спора за да определи дали получателят може да упражни право на приспадане; за целите на тази обща преценка националната юрисдикция може да вземе предвид данни относно доставки, предхождащи или следващи разглежданите, както и свързани с тях документи. /Решение от 18.07.2013 г. по дело С-78/12 Евита К, т. 37 и т. 38/. По доставките на грозде: В случая, първоинстанционният съд е направил тази преценка съобразно посочените критерии и обосновано на събраните доказателства е приел, че не е доказано издателите на фактурите за доставка на грозде действително да са осъществили документираните доставки. Видно от приложеното по делото относно доставчика "ПРЕСИ" ЕООД е установено, че не са представени придружителни документи за доставките, нито са издадени сертификати за произход на гроздето. Не е ясно от къде е закупено гроздето, липсват данни за произход. Не са представени доказателства за приемо-предаване на фактурираните количества грозде, нито данни за извършен транспорт - маршрут, място на натоварване и разтоварване, изпращач, превозвач и др. Няма данни доставчикът да е разполагал с ДМА, нито да е ползвал транспортни средства под наем. Относно доставчикът "НИКОЛОВА КОМЕРС 2008" ЕООД, правилно е прието от първоинстанционния съд, че въпреки обема на събраните в хода на предходната ревизия доказателства /кантарни бележки и превозни документи/ същите не навеждат на категоричен и несъмнен извод за реални доставки на грозде. Доставчикът няма назначени работници в периода 01.01. -30.11.2012 г., а представя договор от 25.06.2012 г., с който възлага на А. Фенерджиев организацията и изкупуването на грозде от гроздовите масиви на производители за сметка на "НИКОЛОВА КОМЕРС 2008" ЕООД. В договора на "Вини" АД с доставчика от 01.08.2012 г. не е конкретизиран начина на предаване на гроздето, а в договора на доставчика с А. Фенерджиев от 25.06.2012 г. е посочено, че приемане изпълнението на услугата се удостоверява с предаване на гроздето на винзаводите с кантарна бележка. Кантарните бележки са издадени от Ж. Динев и съдържат подписи за предал и приел, но не са посочени три имена и служебно качество на лицата, между които е извършено приемо-предаване, поради което е дължим извод за липса на доказателства за това съществено по смисъла на чл. 14, пар. 1 от Директива 2006/112/ЕО обстоятелство. Не е ясно кое лице е подписало придружителните документи за превоз на вино, тъй като не са посочени три имена и длъжност, поради което не може да се установи тяхното авторство, респ. от кого са издадени - изпращач или превозвач. Не е установено и транспортирането на посочените количества грозде. Като превозвач е посочен "АЛ инернейшън" ЕООД, но органът по приходите при извършени справки е установил, че посоченото дружество не разполага с транспортни средства, а от друга страна са налице множество множеството несъответствия в превозните документи, цитирани в оспорения РА, в РД и в решение № 467/29.03.2017 г. на директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" (ОДОП) гр. София, които не следва да се преповтарят. При тези фактически установявания, приходните органи и съдът обосновано са приели, че не е доказано именно доставчиците "ПРЕСИ" ЕООД и "НИКОЛОВА КОМЕРС 2008" ЕООД да е доставил на ревизираното дружество процесните количества грозде и става дума за документиране на стопански операции, които реално не са били осъществени от посочения във фактурите доставчик. Решението е правилно и в останалата му част, касаеща отказаното право на данъчен кредит по фактури с предмет на доставката – реклама от "Ал интернейшън" ЕООД, "Милан 08" ЕООД и "Меркурий 2012" ЕООД, Относно фактурираните доставки от "Милан 08" ЕООД и "Меркурий 2012" ЕООД е съобразено следното: предмет на доставките на двете дружества към ревизираното лице е не създаването на рекламен клип, а само организация по излъчването му. Задължително условие е, да се установи, че рекламен клип действително съществува, както и неговото авторство, защото само в този случай договорените услуги биха имали предмет. По начина, по който са дефинирани процесните услуги в приложените като доказателства по преписката договори и заявки - изпълнението им изисква съществуването на рекламен клип, без доказаното наличие на който, договорените фактически действия и съставянето на цитираните документи се обезмисля. Правилно е посочено от административния съд, че не са представени доказателства за извършени от доставчика дейности по изпълнение на доставката - как и с какви действия е организирано излъчването на рекламния клип. Не са ангажирани доказателства за извършени разходи или услуги при преките доставчици, обосноваващи неколкократното завишаване на цената при получаване на услугата от жалбоподателя. Налице е сериозното разминаване на фактурираните суми от доставчиците "МИЛАН 08" ЕООД и "МЕРКУРИЙ 2012" ЕООД, и тези фактурирани им от телевизията, което не е оправдано с никакви документи по преписката, е допълнителен аргумент в подкрепа на извода за липса на идентичност и реалност на извършените доставки. Представените заявки от ревизираното дружество до "ТЕЛЕВИЗИЯ БЪЛГАРИЯ ДНЕС ТВ" ЕООД са само за излъчване на рекламен клип 30 секунди. Представен е договор - декларация за авторско право върху филм от 20.06.2014 г., видно от който е изработен видоеклип на "ВИНИ" АД в ТВ - СТУДИО - БГ ДНЕС от режисьор и оператор, тв-оператор и монтаж, сценарист и озвучител. Посочено, е че се прехвърлят авторските права на клипа на продуцента "ТЕЛЕВИЗИЯ БЪЛГАРИЯ ДНЕС ТВ" ЕООД, а телевизията предоставя от своя страна правата на "ВИНИ" АД. Това показва, че към 20.06.2014 г. е налице видеоклип, но същият е възложен от телевизията и не са представени доказателства за извършени доставки от "МИЛАН 08" ЕООД. При анализ на стойността на документираните доставки по веригата от подизпълнител, изпълнител до пряк доставчик е констатирано, че стойностите на рекламните услуги са многократно завишени. За преките доставчици "МИЛАН 08" ЕООД и "МЕРКУРИЙ 2012" ЕООД не са установени доказателства за допълнително извършени услуги, които биха довели до многократно увеличаване стойността на извършените услуги, още повече, че доставчиците не е разполагат с персонал, техническа и материална обезпеченост, с които да се осъществят тези услуги. Факторите, които определят цената на една услуга са, от една страна, размерът на разходите, а от друга - пазарните фактори. В конкретния случай липсват данни преките доставчици да са формирали разходи или някакъв вид изменения в посока завишение на стойността на у слугите, следователно липсва причина, поради която цената да бъде така многократно завишена. От представените доказателства от страна на ревизираното дружество и издателите на спорните фактури не се установява тяхното действително участие при изпълнението на процесните доставки. Освен договори, поръчки и стойностна схема за излъчване не са представени доказателства за действия по изпълнение, направени разходи във връзка с изпълнението. Правилен е извода на приходната администрация и съда, че използването на посредници като "МИЛАН 08" ЕООД и "МЕРКУРИЙ 2012" ЕООД е икономически неоправдано и е резултат от реализиране на намерение за извличане на данъчно предимство, чрез невнасяне на дължимите суми за процесните периоди. Относно фактурираните доставки от "АЛ ИНТЕРНЕИШЪН" ЕООД - диплянки, флаери, календари, визитки, пликове, ключодържатели и др., не са ангажирани доказателства за дизайна, вида на рекламните материали, не са представени веществени доказателства - образци от самите рекламни материали, ключодържатели, визитки, пликове и др., което навежда на извод, че ревизираното дружество не е получател на предмета на посочената услуга, тъй като липсват доказателства за нейния предмет. От друга страна доставчикът и подизпълнителят също не представят изисканите им доказателства за обосноваване на факта на изпълнението на доставката. Страните по доставката не ангажират доказателства за договаряне на конкретни параметри. От представения анекс от 05.12.2011 г. към договор за реклама между ревизираното лице и "АЛ ИНТЕРНЕЙШЪН" ЕООД е изменен предметът на договора като е уговорено да изработи рекламни материали за 2012 г. - без конкретна бройка, вид и т. н. В представения договор от 03.10.2011 г. между "АЛ ИНТЕРНЕЙШЪН" ЕООД и "СТЕФ КОМЕРС 2010" ЕООД е уговорено да "изработва периодично рекламни материали: визитки, бланки, пликове, флаери и т. н., без отново да са конкретизирани брой, вид. Договорено е, че изпълнителят се задължава да отпечата рекламните материали с качествени материали. Не са представени разходи за материали. Въз основа на извода за липса на реално извършени доставки по издадени фактури от "ПРЕСИ" ЕООД и "НИКОЛОВА КОМЕРС 2008" ЕООД и от "Ал интернейшън" ЕООД, "Милан 08" ЕООД и "Меркурий 2012" ЕООД, правилно се явява решението и в частта по ЗКПО. Органът по приходите в съответствие с нормата на чл. 26, ал. 2 от ЗКПО, правилно е извършил увеличение на финансовия резултат за 2012 г. и 2013 г., като не е признал разходите по фактури с горепосочените доставчици. В тази връзка възраженията в касационната жалба са неоснователни. Правилно е решението относно начислените лихви на основание чл. 175 от ДОПК, след извършени корекции на неправомерно ползван ДК по фактури издадени от "ЕМ СИТИ БГ" ЕООД. "ЕМ СИТИ БР ЕООД е издал с 5 фактури през данъчен период м. 01.2013 г., с начислен ДДС общо в размер на 110 000, 00 лв. и предмет на доставките - реклама. След извършена проверка в информационните масиви на НАП е констатирано, че спорните фактури не са включени в дневника за продажби на дружеството. От страна на ревизираното дружество е установена техническа грешка, състояща се в неправомерно отразяване в справка - декларация и дневника за покупки за данъчен период м. 01. 2013 г. на спорните фактури, с издател "ЕМ СИТИ БР ЕООД. Констатирано е, че в данъчен период м. 08. 2013 г. ревизираното дружество е сторнирало погрешно отразените фактури. Прието е в РА, че е налице неправомерно ползван данъчен кредит общо в размер на 110 000, 00 лв., като за периода, през който е ползвано това право, до периода на издаване на кредитни известия ревизираното дружество дължи лихва на основание чл. 175 от ДОПК, във връзка с чл. 1 от Закона за лихвите върху данъци, такси и други подобни държавни вземания /ЗЛВДТДПДВ/, общо в размер на 6 494, 44 лв. Съгласно чл. 78, ал. 1 от ЗДДС регистрираното лице е длъжно да коригира размера на ползвания данъчен кредит при изменение на данъчната основа или при разваляне на доставката, както и при промяна на вида на доставката. Когато не е налице реално извършена доставка, по която е ползван данъчен кредит, също следва да бъде предоставена възможност на лицата сами да коригират ползвания кредит. В случая корекцията е извършена от самото лице преди ревизията. Кредитните известия са отразени и в справка-декларация по ЗДДС на доставчика, поради което не е налице риск от загуба на данъчни приходи за държавата. Въпреки това като санкция се дължи лихва за забава от периода на неправомерно упражненото право на приспадане на данъчен кредит по коригираните фактури - м. 01. 2013 г., до периода на издаване на кредитните известия към тях и включването им в справка-декларация по ЗДДС - м. 08. 2013 г. Като са достигнали до идентични правни изводи приходните органи са постановили РА при правилно приложение на закона. Разноски: При този изход на спора на основание чл. 161, ал. 1 от ДОПК, на ответника по касация се дължи юрисконсултско възнаграждение в размер на 52 355 лв. за касационната инстанция По изложените съображения, първоинстанционното решение не е постановено при пороците, посочени в касационната жалба и следва да остане в сила, поради което и на основание чл. 221, ал. 2, предл. първо АПК, Върховният административен съд, състав на първо отделение