Решение № 7767 от 29.06.2021 г. на ВАС по адм. д. № 1933/2021 г.

Решение № 7767 от 29.06.2021 г. на ВАС по адм. д. № 1933/2021 г., VIII о., докладчик съдията Росица Драганова Производството е по реда на чл. 208 и следващите от Административнопроцесуалния кодекс (АПК), вр. чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК). Образувано е по касационна жалба на "ЕКО ИНВЕСТ БГ СЕРВИЗ" ЕООД, [ЕИК], представлявано от управителя Б. Г., чрез адв. Н. Киркова, срещу Решение № 1587 от 17.11.2020 г. на Административен съд - Бургас, постановено по адм. д. № 536/2020 г., с което е отхвърлена жалбата на дружеството срещу Ревизионен акт (РА) № Р-02000219001523-091-001/18.11.2019 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП Бургас, в частта, в която е потвърден с Решение № 24 от 3.02.2020 г. на директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" (ОДОП) Бургас при ЦУ на НАП, с който са установени задължения за данък върху добавената стойност за периодите 1.11.2015 г. – 31.12.2018 г. в общ размер на 80 754, 24 лв. и съответните лихви в размер на 18 902, 38 лв. и задължения за корпоративен данък за 2015 г., 2016 г. и 2017 г. в общ размер на 20 559, 97 лв. и съответните лихви за забава в размер на 4 437, 47 лв. В жалбата се твърди, че съдебното решение е неправилно, поради нарушение на материалния и процесуалния закон и е необосновано – касационни основания по чл. 209, т. 3 АПК. Посочва се, че от събраните по делото доказателства се установява, че са налице всички предпоставки, обуславящи упражняването на правото на данъчен кредит – издадените фактури са съставени в съответствие с изискванията на чл. 114 ЗДДС, като са придружени и от договори, приемо-предавателни протоколи, протоколи Акт обр. 19, работни карти, стокови разписки, платежни документи и др. Според касатора съдът не е анализирал задълбочено и в пълнота приетите по делото доказателства. Иска се отмяна на първоинстанционното решение и отмяна на издадения на дружеството ревизионен акт в обжалваната част. Ответникът – директорът на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" Бургас, не се представлява в съдебното заседание пред настоящата инстанция и не взема становище по жалбата. Представителят на Върховна административна прокуратура излага становище за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, състав на Осмо отделение, като се запозна със събраните по делото доказателства, съобрази доводите и възраженията на страните и обсъди наведените касационни основания и тези по чл. 218, ал. 2 АПК, намира за установено от фактическа и правна страна следното: Касационната жалба е допустима, като подадена в срока по чл. 211 АПК, от надлежна страна, участник в първоинстанционното производство, имаща право и интерес от оспорването и срещу подлежащ на обжалване съдебен акт. Разгледана по същество касационната жалба е основателна. С оспорения РА, в обжалваната част, на дружеството са определени задължения по ЗДДС в размер на 80 754, 24 лв. и съответните лихви в размер на 18 902, 38 лв., на основание чл. 68, ал. 1, т. 1 и чл. 69, ал. 1, т. 1 ЗДДС, във вр. с чл. 6 и чл. 9 ЗДДС, произтичащи от непризнато право на приспадане на данъчен кредит по фактури, издадени от "Бо Мар Фарма" ЕООД, "Елкомерс" ЕООД, "Евримокс" ЕООД, "Скинс Мобайл" ЕООД, "Лилмар трейд" ЕООД, "Виал груп" ЕООД, "С. Атанасов комерс 78" ЕООД, "Д. трейдинг 95" ЕООД и "Любенов трейд" ЕООД, с предмет на доставките стоки и услуги. Определени са задължения за корпоративен данък за 2015 г., 2016 г. и 2017 г. в общ размер на 20 559, 97 лв. и съответните лихви за забава в размер на 4 437, 47 лв., в резултат на непризнат разход по спорните фактури на основание чл. 26, т. 2 ЗКПО. Констатирано е, че предмет на дейност на ревизирания субект е събиране, транспортиране и третиране на опасни болнични отпадъци в областите Бургас, Сливен, Пловдив и София, за което притежава регистрация по чл. 35, ал. 3 и ал. 5 от Закона за управление на отпадъците. В хода на ревизията са изискани и проверени първични счетоводни документи и търговски документи, представени от ревизираното лице – фактури по спорните доставки, договори, приемо-предавателни протоколи, протоколи Акт обр. 19, работни карти, стокови разписки, платежни документи и др. Извършени са проверки в информационния масив на НАП, както и насрещни проверки на доставчиците. При извършените насрещни проверки доставчиците не са открити на адресите за кореспонденция, поради което връчването на исканията за представяне на документи и писмени обяснения е извършено по реда на чл. 32 ДОПК. След сроковете за представяне на документи, част от доставчиците са представили документи по доставките и извлечения от счетоводни регистри - "Бо Мар Фарма" ЕООД, "Лилмар трейд" ЕООД, "С. Атанасов комерс 78" ЕООД, "Д. трейдинг 95" ЕООД и "Любенов трейд" ЕООД. За да откажат правото на данъчен кредит по издадените фактури, органите по приходите са се позовали на ненамирането на доставчиците на адресите за кореспонденция, последвалата дерегистрация и нови регистрации по ЗДДС, както и не представянето на достатъчно доказателства за реалността на доставките, сред които за наличие на материална, техническа и кадрова обезпеченост за извършването им. В хода на съдебното производство е прието заключение от извършена съдебно-счетоводна експертиза, от което се установява, че в счетоводството на "ЕКО ИНВЕСТ БГ СЕРВИЗ" ЕООД е налице осчетоводяване на първичните документи, свързани със спорните доставки, като вещото лице подробно е отразило в табличен вид фактурите, с данни за стойност, предмет на доставките и начин на осчетоводяване. Описани са придружаващите всяка една от фактурите документи – пътни листове, касови бонове, протоколи за ремонта на автомобили, работни карти, приемо-предавателни протоколи, Акт обр. 19 за извършени СМР и стокови разписки. За да отхвърли жалбата на "ЕКО ИНВЕСТ БГ СЕРВИЗ" ЕООД, административният съд е приел, че РА е издаден от компетентен орган, в установената форма и при липса на съществени нарушения на административнопроцесуалните правила, като същият е материално законосъобразен. Обсъдил е представените и ангажираните доказателства и е приел за недоказан факта на извършване на облагаеми доставки на стоки и услуги. При съобразяването на горните обстоятелства, съдът е приел РА в тази част за законосъобразен и е отхвърлил жалбата на дружеството, възприемайки напълно мотивите на органите по приходите за отказ на правото на данъчен кредит поради недоказаност на кадрова, техническа и материална обезпеченост на доставчиците, както и за увеличаване на финансовия резултат за съответните години с разходите по тези фактури. Решението е неправилно. В РА, след извършени насрещни проверки на доставчиците, основните констатации, обосноваващи отказа на право на данъчен кредит са свързани с неустановяване на материалната, техническа и кадрова обезпеченост. Съдебната практика на СЕС и ВАС безпротиворечиво приема, че не може получателят да отговаря за действията, респ. бездействията на своите доставчици, включително да доказва тяхната обезпеченост за извършване на доставките. В този смисъл са решенията по дела С-80/11, С-142/11, С-285/11, С-324/11, С-18/13 и др. на СЕС. Получателят по доставка, за да упражни правото на данъчен кредит е длъжен да установи всички положителни факти, за да докаже реалността на доставката, но от него може да се изисква да представи само тези доказателства, които са съставени заедно с прекия доставчик и са двустранно подписани. Всички други, които изхождат само от доставчика, каквито са тези за неговата обезпеченост да изпълни доставката, както и относно счетоводното отчитане на доставките при него, не може да се вменява в тежест на получателя по доставката да ги доказва. В процесното ревизионно производство, както ревизираното лице, така и петима от доставчиците са представили издадените фактури, съпровождащите ги документи, както и хронологически извлечения по счетоводни сметки и писмени обяснения за предмета на доставките. За да бъде признато на данъчно задълженото лице правото да приспадне начисления му ДДС, е необходимо то да притежава данъчен документ /фактура/, съдържащ изискуемите от закона реквизити, данъкът да е начислен във фактурата във връзка с осъществена облагаема доставка, стоката или услугата да е използвана за следващите облагаеми доставки на получателя. В тежест на лицето, претендиращо това право, е да докаже изброените предпоставки. По принцип, когато те са доказани, правото на приспадане следва да бъде признато. От друга страна, административните и съдебни органи следва да откажат да признаят право на приспадане, ако въз основа на обективни данни се установи, че се прави позоваване на това право с измамна цел или с цел злоупотреба /решение на СЕС от 6 декември 2012 г. по дело С-285/11, Боник, т. 44/. В случая посочените по-горе предпоставки са доказани от жалбоподателя. В чл. 6, ал. 1 от Закона за счетоводството са посочени задължителните реквизити, които следва да съдържа първичният счетоводен документ, адресиран до външен получател, какъвто документ безспорно представлява фактурата. Това са: 1. наименование и номер на документа, съдържащ само арабски цифри; 2. дата на издаване; 3. наименование или име, адрес и единен идентификационен код по Булстат или единен граждански номер или личен номер на чужденец на издателя и получателя; 4. предмет, натурално и стойностно изражение на стопанската операция. За извършените доставки са издадени фактури, отговарящи на изискванията на чл. 114 ЗДДС, в които данъкът е посочен на отделен ред, начислен е по реда на чл. 86 ЗДДС от доставчиците. Не съществува пречка конкретните параметри на доставката да бъдат посочени в придружаващ фактурата документ. Фактурите са издадени от регистрирани по ЗДДС лица, като получателят също отговаря на това изискване. Съгласно приетото заключение от извършената съдебно-счетоводна експертиза по-голямата част от процесните доставки са осчетоводени като текущи разходи за ремонт на сгради и автомобили, а с останалите е увеличена стойността на активи, т. е. те са използвани за облагаемата икономическа дейност на дружеството. Доколкото предмет на доставките са родово определени вещи, съответно услуги, то за да се докаже реалното изпълнение на доставката, следва да бъде доказано предаването на стоките и услугите от доставчика на получателя - предметът на конкретната сделка се индивидуализира и същевременно се изпълнява задължението на продавача да прехвърли собствеността върху тях - чл. 24, ал. 2 ЗЗД. Без такова предаване да бъде извършено, не може да бъде прехвърлена собствеността върху стоките и услугите, т. е. не е налице осъществена от продавача/изпълнителя престация по договора. Размяната на насрещно дължимите престации представлява изпълнението на сключената сделка, съответно на предмета на доставката по смисъла на ЗДДС. Установяването на предаването на предмета по доставката винаги е необходимо, за да се приеме, че е налице облагаема доставка по смисъла на чл. 6 и чл. 9 ЗДДС и както правилно е приел съдът, в тежест на жалбоподателя е да установи положителни и благоприятни за него юридически факти по реалното изпълнение на доставките, при оспорена реалност в ревизионния акт. Още в хода на ревизията и от ревизираното дружество и от част от доставчиците са представени приемо-предавателни протоколи и Протоколи обр. 19 относно предаване на стоките/вещите и услугите, предмет на доставка. Били са представени и други писмени доказателства, свързани с осъществяване на доставките – договори, заявки, стокови разписки, констативни и технически протоколи, ремонтни карти, пътни листове, доказателства за плащания, извадки от счетоводни регистри, декларации по ЗДДС. Вярно е, че като частни документи същите не се ползват с обвързваща съда доказателствена сила, но е вярно и това, че са представени в хода на ревизията, а по същество цялото счетоводство се състои от частни документи, което не води до извод, че същите не представляват годни доказателства. Отказът да се признае право на данъчен кредит поради това, че не е установен произход на стоката, съответно за липса на кадрова обезпеченост на доставчици, противоречи на тълкуването на Директива 2006/112/ЕО относно общата система на данъка за добавената стойност, дадено в решенията на СЕС по дела С-324/11 и съединени дела С - 80/11 и С - 142/11, според което добросъвестният получател по облагаема с ДДС доставка на стока или услуга не следва да бъде санкциониран с отказ на признаване на право на данъчен кредит поради недобросъвестност или нарушения от страна на неговия доставчик. С какви работници е работил доставчикът и дали е спазил трудовото и осигурителното законодателство не може да се вменява като отговорност на получателя. ЗДДС не обуславя правото на данъчен кредит за получателя на доставката от наличието или не на конкретно ангажирани от изпълнителя работници. В тази връзка следва да се съобрази и решение по дело С-324/11 (Gabor Toth) на СЕС, в което изрично се сочи, че Директива 2006/112/ЕО не допуска да се откаже правото на данъчен кредит поради това, че доставчикът за строителни услуги не е декларирал наетите от него работници, както и поради неизвършена от получателя по фактурата проверка дали между наетите на строежа работници и доставчика е съществувало правоотношение, без приходният орган да доказва, въз основа на обективни данни, че задълженото лице е знаело или е трябвало да знае, че сделката, с която се обосновава правото на приспадане, е част от данъчна измама, извършена от посочения издател или от друг стопански субект нагоре по веригата на доставки. Като обосновка на отказа за признаване на право на данъчен кредит е изтъкнато и обстоятелство, че в хода на ревизията не е установено заплащане на дължимите суми по фактурите. Поначало плащането на престацията не е елемент от фактическия състав на правото на данъчен кредит. В същото време в заключението си по назначената съдебно-счетоводна експертиза вещото лице посочва, че ревизираното дружество е извършило заплащане на дължимите суми по по-голяма част от фактурите в брой, за което са представени фискални касови бонове. Дали същите са от регистриран апарат или не са подадени данни към НАП за отчетени обороти, също не би могло да бъде вменено във вина на получателя по доставката. На основание гореизложеното следва да бъде прието, че събраните по делото многобройни писмени доказателства, както и заключението на вещото лице по назначената съдебно-счетоводна експертиза, установяват реалност на процесните доставки. С оглед така формулираните изводи в частта на установените задължения по ЗДДС е дължима и съответна отмяна на процесния РА в частта на установените задължения по ЗКПО. По така изложените съображения оспореното решение следва да се отмени и вместо него да се отмени процесният РА в частта, с която на "ЕКО ИНВЕСТ БГ СЕРВИЗ" ЕООД са установени задължения за данък върху добавената стойност за периодите 1.11.2015 г. – 31.12.2018 г. в общ размер на 80 754, 24 лв. и съответните лихви в размер на 18 902, 38 лв. и задължения за корпоративен данък за 2015 г., 2016 г. и 2017 г. в общ размер на 20 559, 97 лв. и съответните лихви за забава в размер на 4 437, 47 лв. С оглед крайния изход на делото, заявеното от процесуалния представител на ответника искане за присъждане на юрисконсултско възнаграждение е неоснователно. На касатора се дължат разноски, в размер на 5 705 лв. съгласно представен списък пред първата инстанция, а за настоящата инстанция с оглед липсата на искане в тази насока, такива не се присъждат. Водим от горното и на основание чл. 221, ал. 1 АПК, Върховният административен съд, Осмо отделение,