Решение № 3800 от 9.4.2025 г. на ВАС по адм. д. № 9660/2024 г.

Производството е по реда на чл. 208 чл. 228 от Административнопроцесуалния кодекс (АПК) във вр. с чл. 160, ал 7 от Данъчно осигурителния процесуален кодекс (ДОПК). Образувано е по касационната жалба на Стоянстрой ЕООД, ЕИК 825396864, седалище и адрес на управление гр. Пловдив, [улица], чрез адв. К., срещу Решение 6098/05.07.2024 г. на Административен съд Пловдив, постановено по адм. д. 874/2024 г., с което е отхвърлена жалбата на дружеството срещу Ревизионен акт (РА) 16001623000567-091-001/18.01.2024 г., издаден от органи по приходите в ТД на НАП Пловдив, потвърден с Решение 126/26.03.2024 г. на директора на дирекция Обжалване и данъчно-осигурителна практика (ОДОП) Пловдив при ЦУ на НАП, с който в тежест на Стоянстрой ЕООД са установени задължения по ЗДДС и ЗКПО в резултат на непризнато право на приспадане на данъчен кредит в размер на 170 628 лв. заедно с лихви 95 486,04 лв. и е извършено регулиране на счетоводния финансов резултат за 2017 г., 2018 г., 2019 г., 2020 г. и 2021 г. съответно с 12 540,48 лв., 355 000 лв., 462 280,48 лв., 10 140,48 лв. и 10 140,48 лв. Наведени са касационните основания по чл. 209, т.3, предложения първо и трето АПК неправилност на решението поради нарушение на материалния закон и необоснованост. Тяхното осъществяване се аргументира с пропуск на първостепенния съд да се произнесе по съществени доводи на ревизирания, свързани с наличието на договори за възлагане на строително-ремонтни работи с приложени количествено-стойностни сметки и протоколи обр. 19, конкретизиращи елементите, цената и завършването на услугите; сходство на фактическата обстановка, при която приходните органи не са извършили корекции по доставките от Хобус ЕООД, Зиндел ЕООД и Мокарт ЕООД, дерегистрация на доставчиците по ЗДДС след издаването на спорните фактури. Претендира се отмяна на първоинстанционното решение, отмяна на ревизионния акт и присъждане на деловодните разноски съобразно списък по чл. 80 ГПК. Ответникът по касационната жалба, директорът на дирекция ОДОП Пловдив, чрез юрк. Дамянова, в писмено становище оспорва основателността й, акцентирайки върху недоказаната кадрова обезпеченост на Ремон ЕООД, Вохарт ЕООД и Интерхеп ЕООД. Иска оставяне с сила на решението, присъждане на юрисконсултско възнаграждение, а при условията на евентуалност се възразява за прекомерност на заплатеното в полза на АД Г., И., А. и К. . Заключението на прокурора от ВКП е за допустимост и неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, в състав на Първо отделение, след като прецени наведените в нея доводи, валидността, допустимостта и съответствието на решението с материалния закон в обхвата на проверката по чл. 218 от АПК, намира следното: Касационната жалба е допустима като подадена в срока по чл. 211, ал. 1 АПК от надлежна страна срещу подлежащ на касационно оспорване съдебен акт, неблагоприятен за нея, а разгледана по същество, основателна, поради следните съображения. Пред Административен съд Пловдив е оспорен РА 16001623000567-091-001/18.01.2024 г., издаден от органи по приходите в ТД на НАП Пловдив, потвърден с Решение 126/26.03.2024 г. на директора на дирекция ОДОП Пловдив, с който в тежест на Стоянстрой ЕООД са установени задължения по ЗДДС и ЗКПО в резултат на непризнато право на приспадане на данъчен кредит в размер на 170 628 лв. заедно с лихви 95 486,04 лв. и е извършено регулиране на счетоводния финансов резултат за 2017 г., 2018 г., 2019 г., 2020 г. и 2021 г. съответно с 12 540,48 лв., 355 000 лв., 462 280,48 лв., 10 140,48 лв. и 10 140,48 лв. Съдът е приел, че оспорването е допустимо и че актът на приходните органи е валиден, издаден от компетентни органи. Обосновал е извод за неговата материална законосъобразност в частта му на установените задължения за ДДС и лихви за забава в резултат на отказано право на приспадане на ДДС на основание чл. 68, ал. 1, т. 1, чл. 69, ал. 1, т. 1 във вр. с чл. 9 и чл. 25 ЗДДС по една фактура, издадена от Вохарт ЕООД във връзка с договор за СМР на покрива на обект Бизнес център в гр. Пловдив на [улица]; 6 фактури, издадени от Ремон ЕООД с предмет СМР с приложени протоколи обр. 19 за обект предприятие за преработка на зеленчуци, производство на лютеница, кетчуп и други сосове от домати в [населено място], една фактура, издадена от Интерхеп ЕООД за доставка и монтаж на PVC дограма, както и в частта му на установените допълнителни задължения за пряк данък за ревизираните периоди поради непризнаване разходите по същите фактури на основание чл. 26, т. 2 ЗКПО. Решението е валидно и допустимо, но неправилно. В мотивната му част са пресъздадени констатациите и изводите на органите по приходите, които в синтезиран вид са следните: Между ревизирания като възложител и Вохарт ЕООД, изпълнител, на 20.01.2020 г. е сключен договор, по силата на който доставчикът поел задължението да извърши СМР на покрива на бизнес център в гр. Пловдив, [улица]със собствени средства, труд и организация в срок до 31.03.2020 г. Към договора е приложена количествено-стойностна сметка, включваща 2 позиции разваляне на временен покрив с квадратура 955 кв. м. и направа на нов разнасяне на ламаринени плоскости, закрепване на ламарина, попълване на дупки 955 кв. м., както и идентичен по съдържанието си протокол обр. 19, според който изработката е завършена и приета на 17.03.2020 г. Към фактура 10 045/18.05.2018 г., издадена от Ремон ЕООД, е приложен протокол обр. 19/16.05.2018 г., отразяващ 7 позиции (изкоп, извозване, натоварване разкопана земна маса до депо, обратно засипване, уплътняване обратни насипи) СМР, мерната им единица, количеството, единичната цена и общата стойност; към фактура 10 083/12.06.2018 г. протокол обр. 19/11.06.2018 г., според който на датата на съставянето му възложителят е одобрил шлайфане на настилка от бетон 3500 кв. м.; към фактура 10 131/04.07.2018 г. е приложен протокол обр. 19 от същата дата, съдържащ 24 позиции СМР, конкретизирани по мерна единица, количество, единична цена и обща стойност; към фактура 10 271/28.08.2018 г. е приложен протокол обр. 19 от 27.08.2018 г. за полагане на изравнителна циментова замазка и саморазливна настилка по подове 3 500 кв. м.; към фактура 10 327/17.09.2018 г. е приложен протокол от същата дата за предаване/приемане на 7 позиции СМР, конкретизирани по мерна единица, количество, цена; към фактура 10 450/31.10.2018 г. е приложен протокол, според който на същата дата е приета изработка, изразяваща се в полагане на стенна топлоизолация труд 1642 кв.м.; към фактура 10 471/12.11.2018 г. е приложен протокол обр. 19 от същата дата, съдържащ 5 позиции СМР, конкретизирани по указания начин, към фактура 10 0673/05.02.2019 г. протокол обр. 19/ 05.02.2019 г. за проверка и приемане на 34 позиции СМР, подробно описани по параметри. Всеки от протоколите е с титулна част предприятие за преработка на зеленчуци, производство на лютеница, кетчуп и други доматени сосове в [населено място] . Към цитирания обект се отнася и фактура 100/16.04.2019 г., издадена от Интерхеп ЕООД с предмет по договор , съпътствана от протокол обр. 19 от същата дата, съдържащ 5 позиции доставка и монтаж на дограма прозорци, врати, комарници, подпрозоречни первази и обръщане на врати и прозорци. Във връзка с доставките на строителни услуги по делото не е било спорно изпълнението на СМР на двата обекта предприятие за консерви и бизнес център и описани в протоколите към фактурите. Приходните органи не оспорват и използването на строителни услуги от касатора за следващи облагаеми доставки към неговите възложители. Правото на данъчен кредит по процесните фактури с РА е отказано с мотиви, че СМР не са изпълнени от техните издатели. Ревизиращите сочат, че не са представени доказателства за разполагаемост на търговците с персонал, включително конкретните физически лица фактически изпълнители на СМР, както и че тези лица имат умения да ги извършат; липсват книги за инструктаж по аргумент от чл. 26, ал. 2 от Закона за здравословни и безопасни условия на труд и Наредба РД-07-2/16.12.2009 г. за условията и реда за провеждане на периодично обучение и инструктаж на работниците и служителите по правилата за осигуряване на безопасни и здравословни условия на труд. Приходните органи не оспорват резултата от извършените услуги, а поддържат, че те не са изпълнени от сочените доставчици. В тежест на ревизираното лице, което иска да упражни право на приспадане на ДДС е да докаже, че отговаря на предвидените условия за това. Както е прието в т. 33 от решение на СЕС по дело С-154/20, Kemwater ProChemie "данъчната администрация не може да сведе проверката единствено до самата фактура. Тя трябва да вземе предвид и допълнителната информация, предоставена от данъчнозадълженото лице. От друга страна, именно данъчнозадълженото лице, което иска приспадането на ДДС, следва да докаже, че отговаря на предвидените условия за това. Следователно данъчните органи могат да изискат от самото данъчнозадължено лице доказателствата, които считат за необходими, за да преценят дали следва да се допусне исканото приспадане (решение от 11 ноември 2021 г., Ferimet, C 281/20, т. 38 и цитираната съдебна практика)". Националната юрисдикция, в съответствие с националните правила на доказване следва да извърши цялостна проверка на фактите, за да прецени налице ли са основания за признаване на претендираното право на приспадане. (т. 37 от решение на СЕС от 18 юли 2013 г. по дело С-78/12, Евита К). Изводът на АС Пловдив за недоказаност на доставките на услуги по фактурите, издадени от Ремон ЕООД, е формиран при непълна преценка на доказателствата. Всички издадени от доставчика фактури са с предмет СМР, но по 2 от тях - 10 0131/04.07.2018 г. и 10 0637/05.02.2019 г. ревизиращите са признали правото на приспадане на данъчен кредит, тъй като освен монтажни дейности, те включват и доставка на стоки, подлежащи на монтиране в обекта. Според приходните органи последната се установявала от данните за превоз на материалите с наето превозно средство, за което е съставен пътен лист независимо от неустановения произход на стоките. 17 от позициите по фактура 190 0131/04.07.2018 г. включват и монтаж, т. е. труд. Същото се отнася до фактура 10 637/05.02.2019 г., включваща 34 позиции доставка и монтаж на различни изделия в обекта, по която също е признато право на приспадане на данъчен кредит по идентични съображения. Подобен подход на приходната администрация е в разрез с принципите на последователност и предвидимост. Както бе посочено, към всяка от издадените от Ремон ЕООД, Вохарт ЕООД и Интерхеп ЕООД фактури е налице относим протокол обр. 19, съдържащ вид, мярка, количество, единична и крайна стойност на извършените работи. Установени са обектите, където са престирани услугите, не се спори, че резултатите от тях са отредени в последващата облагаема дейност на ревизирания. Възприетият от инстанцията по същество извод на администрацията, че недоказаната кадрова обезпеченост на доставчиците обуславя липса на първата материалноправна предпоставка за признаване на правото на приспадане на данъчен кредит, е формиран при игнориране на разрешенията, дадени в практиката на СЕС. Според т. 46 от решението от 06 септември 2012 г. по дело С-324/11 Gabor Тoth фактите по главния спор сочат, че правото на приспадане е отказано, защото приходните органи твърдят, че доставката на СМР не е била извършена между посочените във фактурата страни. Това би могло да означава според т. 49 от решението, че се прикрива действителният доставчик (с измамна цел като например да не начисли ДДС, но получателят да упражни право на приспадане). СЕС намира, че ако данъчният орган предостави конкретни улики за наличието на измама, националната юрисдикция може да провери дали самият издател на фактурата е извършил въпросната сделка, но тази проверка не може да постави под въпрос изпълнението на материалноправните предпоставки за признаване правото на приспадане (наличие на доставка и използването й от получателя за неговите облагаеми доставки т. 51 и т. 26). Затова отговорът в диспозитива на решението е, че правото на приспадане може да бъде отказано, само когато данъчният орган установи въз основа на обективни данни, че получателят по фактурата е знаел или е трябвало да знае, че сделката, която обосновава правото на приспадане, е част от данъчна измама. В същия смисъл е и решението на СЕС от 21 юни 2012 г. по съединени дела С-80/11 и С-142/11, Mahageben, David, т. 66. При доказателствена тежест за приходната администрация същата не е установила по делото наличието на последната хипотеза. Изложеното налага извод за незаконосъобразност на РА в частта, с която на касатора е отказано право на данъчен кредит поради липса на реалност на СМР услугите, обуславящ неговата незаконосъобразност и в частта а установените задължения за корпоративен данък. Това е така, тъй като в оспорваната му част, с РА е увеличен за данъчни цели счетоводният финансов резултат на дружеството на основание и чл. 16, ал. 2, т. 4 от ЗКПО и чл. 26, т. 2 и чл. 10, ал. 1 от ЗКПО поради липса на реалност на доставките по спорните фактури, която е опровергана. Като е отхвърлил жалбата срещу РА, Административен съд Пловдив е постановил неправилно решение, което следва да бъде отменено, като вместо това се постанови отмяна на РА с присъждане на своевременно поисканите и сторени от Стоянстрой ЕООД разноски, възлизащи общо на 38 458 лв. Неоснователно е възражението за прекомерност на възнаграждението, заплатено от касатора на АД Г., И., А. и К. с оглед обема и качеството на осъществената от пълномощника на дружеството процесуална защита в двете съдебни инстанции. По тези съображения и на основание чл. 221, ал. 2, изречение първо, предложение второ вр. чл. 222, ал. 1 АПК, Върховният административен съд, Първо отделение