Решение № 13772 от 16.12.2015 г. на ВАС по адм. д. № 13662/2014 г.

Решение № 13772 от 16.12.2015 г. на ВАС по адм. д. № 13662/2014 г., VIII о., докладчик председателят Емилия Миткова Производството е по реда на чл. 208 - чл. 228 от Административнопроцесуалния кодекс /АПК/ във връзка с чл. 160, ал. 6 от Данъчно - осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/. Образувано е по касационна жалба на "Кремис 09" ЕООД, чрез пълномощника си адв. Костов, против решение № 5626 от 05.09.2014 г., постановено по адм. дeло № 8399/2013 г. по описа на Административен съд - гр. София /АССГ/, с което е отхвърлена жалбата на дружеството, против Ревизионен акт /РА/ № 2121301747/22.05.2013 г., издаден от главен инспектор по приходите при ТД на НАП София. - град, потвърден с Решение № 1331/01.08.2013 г. на Директора на дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" /ОДОП/ при ЦУ на НАП, гр. София. В жалбата се излагат доводи за неправилност на обжалваното решение, поради съществени нарушения на съдопроизводствените правила, нарушение на материалния закон и необоснованост - касационно основание по смисъла на чл. 209, т. 3 от АПК. Иска се неговата отмяна и постановяване на решение по съществото на спора, както и присъждане на направените съдебни разноски. Ответникът - директор на Дирекция "ОДОП"- гр. София, чрез представителя си юрисконсулт Мирчева, взема становище за неоснователност на жалбата. Претендира присъждане на направените разноски по делото. Представителят на Върховна административна прокуратура дава заключение за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд - осмо отделение, като взе предвид становището на страните и извърши проверка на обжалваното решение на посочените касационни основания съгласно разпоредбата на чл. 218, ал. 1 от АПК и след служебна проверка за допустимостта, валидността и съответствието на решението с материалния закон по реда на чл. 218, ал. 2 от АПК, приема касационната жалба за процесуално допустима като подадена в срока по чл. 211 от АПК, а по същество за основателна. Предмет на обжалване пред АССГ е бил /РА/ № 2121301747/22.05.2013 г., издаден от главен инспектор по приходите при ТД на НАП София. - град, потвърден с Решение № 1331/01.08.2013 г. на Директора на дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" /ОДОП/ при ЦУ на НАП, гр. София, относно отказано право на данъчен кредит по реда на ЗДДС за данъчни периоди от м. 04 до 10.2012 г., в размер на 29 388,15 лeва - главница и съответните лихви в размер на 1735,15 лв. За да отхвърли жалбата, съдът е приел, че оспореният РА е издаден от компетентен орган, в законоустановената форма и при липса на допуснати съществени нарушения на административнопроизводствените правила. При преценката на неговата обоснованост и материална законосъобразност решаващият състав е анализирал приобщените в хода на ревизията доказателства и установената въз основа на тях от органите по приходите фактическа обстановка. За безспорно установено съдът е приел, че основната дейност на дружеството през ревизирания период е производство на облекла, която осъществява в собствен обект. Предмет на спора е реалността на доставките на стоки от "Блу скай консалтинг" ЕООД и услуги от "ТМ Транс" ЕООД Относно доставчика "Блу скай консалтинг" ЕООД за установено съдът е приел, че на декларирания адрес не е намерен представител на дружеството, а предмет на доставките са материали за шивашката промишленост. Въпреки изисканите документи от ревизираното лица са представени само копия на процесните фактури и доказателства за плащане по доставката. В хода на ревизията е устатовено, че използваната от ревизираното лице складова програма не позволява изготвяне на изисканата справка по артикули и дати, поради което е направена разпечатка на всички доставени и зиписани материали за периода от 01.10.2010 г. до 26.02.2013 г. За да отмени РА в тази му част АС е обсъдил приложимите разпоредби на чл. 68, ал. 1 от ЗДДС досежно легалното определение на понятието данъчен кредит и чл. 25 от ЗДДС досежно датата на данъчното събитие и изскуемостта на данъка и е достигнал до извода, че от представените и приети по делото доказателства може да се направи извод, че процесните фактури документират реално извършена доставка на стоки. Относно доставчика "ТМ Транс" ЕООД, съдът е обсъдил приетия по делото договор за изпълнение на строителни и монтажни работи /СМР/ от 01.02.2012 г., фактури и актове "обр. 19", както и доказателства за разплащане по фактурите в брой. За да отхвърли жалбата съдът е възприел извода на ревизиращият екип, че СМР на обекта на ревизираното дружество са действително извършени, но същите приемат за техен извършител трето лице. Приел е, че от извършена служебна проверка в електронния масив на НАП, се установява, че доставчика, към момента на фактурирането на СМР на ревизираното лице е разполагало с 30 лица, като част от тези лица са назначени на 8 /осем/ часов работен ден и в други дружества, за периоди от 10.07.2012 г. до 31.10.2012 г. Приел е, че липсват доказателства за закупените и вложени за изпълнението им материали - фактури, складови разписки, експедиционни бележки, транспорт, както и за техническа и кадрова обезпеченост на доставчика. Решението е неправилно. Относно доставката от "Блу скай консалтинг" ЕООД с предмет "материали за шивашката промишленост" действително по делото досежно процесните доставки са представени само процесните фактури, но в тях са конкретизирани стоките /вид, едничина цена, количество, обща цена/. Фактурите са пидписани и подпечатани от доставчика, поради което не е необходимо представяне на други доказателства досежно предмета на доставката, тъй като стоката е индивидуализирана в процесните фактури. От заключението на вещото лице се установява, че материалите са изписвани въз основа на искания за отпускане на материали за производство и в карти за складово отчитане на материалите. При наличието на тези доказателства и данни от счетоводството на доставчика неправилно съдът е приел, че не е установен факта на реално прехвърляне на собствеността на върху стоките, поради липса на доказателства за транспорт. От допълнителното заключение на ССЕ се установява, че от наличините документи се установява, че закупените шивашки материали са вложени в готова продукци и тази продукция е реализирана чрез ВОД, с изключение на фактури № 4044/24.06.12 г./кашони, картони, опаковки, фина хартия, плик опаковки, щипки, картонен етикет/, № 4141/28.06.12 г. материали за шивашка промишленост/ и № 4144/29.06.12 г. /материали за шивашка промишленост/. Този извод на вещото лице е изграден въз основа на представените складови разписки за приемане на шивашки материали на склад -гр. 30 и карти за складово отчитане на материалите. За посочените по-горе фактури не е установено вписването им в тези складови разписки и карти за складово отчитане. Настоящият състав намира, че досежно фактура № 4044/24.06.12 г./кашони, картони, опаковки, фина хартия, плик опаковки, щипки, картонен етикет/, следва да бъде споделен довода на касатора, че отразяване на опаковката има в пакинг листа в статията кг. бруто/нето/брой. Доставките по ВОД са извършени чрез опаковане с опаковъчна хартит, пликове, клипс и в кашони, като тяхната стойност е включена в крайната цена на изделието. Последващата реализация на готова продукция е допълнителен аргумент за реалност на доставката, при наличие на посочените по-горе доказателства, досежно конкретизация и предаване на стоките и липсата на други доставчици на идентични стоки. Относно останалите две фактури, също следва да бъде споделен довода на касатора, че предвид обстоятелството, че представляват консумативи, то според Националния сметкоплан отпада необходимостта от тяхното вписване в склад, както и отписването им, което установява и липсата им в технологичните карти за складово отчитане на материалите по вид, като видно от констатациите в РД, спомагателни материали от вида на процесните са установени налични и в склада на дружеството. В тази насока, следва да се има предвид и Решение на СЕС от 21.06.2012 г. по съединени дела С-80/11 и С-142/11 г., с което при сходна фактическа обстановка на спора по главното правоотношение по дело С-80/11, а именно липса на притежавано от доставчика подходящо за доставката на стоките транспортно средство и отчетни документи за платена за превоза им цена /т. 19 от решението/, СЕС е приел в диспозитива си, че чл. 167, чл. 168, буква а), чл. 178, буква а) и чл. 273 от Директива 2006/112 трябва да се тълкуват в смисъл, че не допускат национална практика, съгласно която данъчният орган отказва да признае право на приспадане, поради това че данъчнозадълженото лице не се е уверило, че издателят на фактурата за стоките, във връзка с които се иска упражняване на това право, има качеството на данъчнозадължено лице, разполагал е със стоките, предмет на доставката, бил е в състояние да ги достави и е изпълнил задълженията си за деклариране и за внасяне на данъка върху добавената стойност, или поради това че въпросното данъчнозадължено лице не притежава други документи, освен фактурата, от които да е видно съществуването на посочените обстоятелства, макар да са изпълнени предвидените в Директива 2006/112 процесуални и материалноправни условия за упражняването на правото на приспадане и данъчнозадълженото лице да не разполага с данни за евентуални нарушения или измама от страна на въпросния издател. С оглед на изложеното и като е приел, че не е налице реална доставка на стока по смисъла на чл. 6 от ЗДДС, респективно настъпило данъчно събитие съдът е постановил неправилно решение в тази си част. Досежно доставчика "ТМ Транс" ЕООД неправилно съдът е приел, че поради липса на доказателства за кадрова и техническа обезпеченост на доставчика и за закупени и вложени за изпълнението на процесните СМР материали, услугата не е реално извършена. Предмет на процесните доставки са СМР, за извършването на които са представени: договор за изпълнение на строителни и монтажни работи /СМР/ от 01.02.2012 г., фактури и актове "обр. 19", както и доказателства за разплащане по фактурите в брой. Както е приел АССГ, между страните няма спор, че процесните СМР са извършени на обект използав от касатора за целите на икономическата му дейност. Спорният момент е кой е извършителя на СМР и по конкретно, дали лице различно от доставчика на касатора. Настоящият състав намира, че от представените доказателства се установява, че действителният изпълнител на процесните СМР е именно "ТМ Транс" ЕООД, тъй като предмет на доставките са СМР, а не материали за извършването им. За изпълнение на СМРе са представени двустранно подписани актове "обр. 19", в които подробно са описани видовете строителни дейности, единични цени, количества и общи цени. Към момента на фактурирането на СМР доставчикът е разполагал с 30 работника, като факта, че част от тези лица са назначени на 8 /осем/ часов работен ден и в други дружества, за периоди от 10.07.2012 г. до 31.10.2012 г. е ирелевантен досежно реалното получаване на процесните СМР. В тази насока в Решение от 6 септември 2012 г. по дело C-324/11, Съдът на ЕС се е произнесъл, че директива 2006/112 трябва да се тълкува в смисъл, че не допуска да се откаже правото на данъчен кредит поради това, че доставчикът за строителни услуги не е декларирал наетите от него работници, както и поради неизвършена от получателя по фактурата проверка дали между наетите на строежа работници и доставчика е съществувало правоотношение, без приходният орган да доказва, въз основа на обективни данни, че задълженото лице е знаело или е трябвало да знае, че сделката, с която се обосновава правото на приспадане, е част от данъчна измама, извършена от посочения издател или от друг стопански субект нагоре по веригата на доставки. Съдът на ЕС е заключил, че правото на приспадане може да бъде отказано само когато приходният орган въз основа на обективни данни установи, че получателят на фактурата е знаел или е трябвало да знае, че сделката, която обосновава правото на приспадане, е част от данъчна измама, като е подчертал, че правото на приспадане не може да бъде отказано, след като предвидените в Директивата материалноправни и процесуални условия за упражняване на това право са изпълнени. В поставения за разглеждане случай не са релевирани индиции и не са ангажирани доказателстав за данъчна измама, осъществена между контрагентите по двата договора. Това прави несъстоятелна тезата за липса на кадрова обезпеченост при доставчика-подизпълнител като основание за отказ от спорното право. Действително съгласно чл. 1 от договора уговорените СМР са съгласно Количествено-стойностна сметка, представляваща приложение № 1 за изпълнение на СМР, неразделна част от договора, каквато сметка не е приложена по делото, но към всяка от процесните фактури е представен двустранно подписан "обр. 19", в който са конкретизирани извършените СМР. С приемането на Наредба № 3/31.07.2003 г. за съставяне на актове и протоколи по време на строителството, акт обр. 19, уреждащ предаването на строежа и строителната документация от строителя на инвеститора, вече не е законово уреден, но неговото прилагане продължава, ако инвеститорът и строителят държат на него. Той е желателен при уреждане на взаимоотношенията между възложителя и изпълнителя на видове СМР и се прилага въз основа на постигнатите между тях договорености. По същество протокол-акт 19 е документ, с който се документират извършени СМР на съответен етап на строителство. Той е първичен счетоводен документ, но тъй като реквизитите му не са уредени нормативно, те се ограничават до тези, с които може еднозначно да се опише стопанската операция. На практика същият представлява количествено-стойностна сметка за извършените към определен момент, приети и подлежащи на заплащане видове СМР, поради което и тъй като той изрично е съставен за установяване на завършените видове работи и за заплащане на същите, няма пречка да бъде прието, че протокола е пряко доказателство за реализиране доставката на строителна услуга и е непротивопоставим на косвените доказателства, от които се градят изводите на приходния орган и съда. В заключение Върховният административен съд намира, че първоинстанционният съд неправилно е отхвърлил жалбата срещу РА. Това налага касираният съдебен акт да бъде отменен и вместо него да се постанови отмяна на незаконосъобразния административен акт. По водене на делото пред настоящата инстанция касационният жалбоподател не е представляван в открито съдебно заседание и не е направил искане, поради което с оглед изхода на спора, следва да му бъдат присъдени разноски за първоинстанционното производство по списък в размер на 2425 лева. С оглед на изложеното Върховният административен съд, осмо отделение, на основание чл. 221, ал. 2, предл. второ и чл. 222, ал. 1 от АПК