Решение № 16557 от 27.12.2012 г. на ВАС по адм. д. № 11323/2012 г.

Решение № 16557 от 27.12.2012 г. на ВАС по адм. д. № 11323/2012 г., I о., докладчик председателят Йордан Константинов Производството е по реда на чл. 208 и сл. от АПК. С решение № 3850 от 6.07.2012 г., постановено по адм. д. № 2590/10 г. Административен съд - София град, първо отделение, 6 -ти състав, е отменил по жалба на "Тотал" - ООД ревизионен акт № 2300 - 900512/16.12.2009 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП - София област, потвърден с решение № 263/25.02.2010 г. на директора на Д "ОУИ" - гр. София, в частта му, в която по доставки от "Сама строй" - ЕООД за данъчни периоди м. 06, 07 и 08 на 2004 г. е отказано право на данъчен кредит по фактури № 101/30.07.2004 г., 102/4.08.2004 г. и 103/5.08.2004 г. в размер на 3 648,20 лв. и по доставки на "Идис интернационал" - ЕООД за данъчни периоди 07, 08 и 09 на 2004 г. в размер на 3 030 лв., съответно са установени резултатите за периодите като дължим ДДС за внасяне повече от декларирания. С решението съдът е отхвърлил жалбата на "Тотал" - ООД срещу посочения по-горе ревизионен акт в останалата му обжалвана част относно отказано право на данъчен кредит по фактури № 68 от 25.06.2004 г. и № 71/6.07.2004 г., издадени от "Сама строй" - ЕООД в размер на 860 лв., по фактурите, издадени от "Адросистемс" - ЕООД в размер на 4 702,74 лв. и по фактурите, издадени от "Галтрейд" - ЕООД в размер на 17 496,78 лв., като е осъдил страните да заплатят разноски съобразно уважената и отхвърлената част от жалбата. Срещу това решение в отхвърлителната му част е подадена касационна жалба от "Тотал" - ООД - гр. Самоков, представлявано от управителя Иван Панев Цветков. В същата се прави оплакване, че решението на административния съд е неправилно поради допуснато нарушение на материални и процесуалния закон, както и е необосновано - отменителни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. В жалбата се излагат подробни доводи в подкрепа на оплакванията. Моли Върховния административен съд да постанови решение, с което да отмени решението на Административен съд - София град в обжалваната му отхвърлителната част и вместо него да постанови друго такова, с което да отмени обжалвания ревизионен акт и в останалата му част като незаконосъобразен. Претендира се присъждане на разноски. Ответният по касационната жалба директор на Дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" - гр. София чрез своя процесуален представител взема становище за неоснователност на жалбата. Претендира заплащане на юрисконсулско възнаграждение. Срещу така постановеното решение в отменителната му част е подадена касационна жалба от Александър Георгиев Георгиев, в качеството му на директор на Дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" - гр. София. В жалбата се прави оплакване, че решението на административния съд в обжалваната му част е неправилно поради допуснати нарушения на материалния и процесуалния закон, както и е необосновано - отменителни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. В жалбата се излагат доводи в подкрепа на жалбата. Моли Върховния административен съд да постанови решение, с което да отмени решението на Административен съд - София град в отменителната му част и вместо него да постанови друго такова, с което да отхвърли жалбата на "Тотал" - ООД изцяло. Претендира заплащане на юрисконсулско възнаграждение за двете инстанции. Ответното по касационната жалба дружество "Тотал" - ООД чрез своя процесуален представител взема становище за неоснователност на жалбата. Претендира заплащане на разноски. Представителят на Върховна административна прокуратура дава заключение, че касационните жалби са процесуално допустими, а по същество и двете са неоснователни и следва да бъдат оставени без уважение. Върховният административен съд, състав на първо отделение, като прецени допустимостта на жалбите и наведените в тях касационни основания, съгласно разпоредбата на чл. 218 от АПК, приема за установено следното: Касационните жалби са подадени в срока по чл. 211, ал. 1 от АПК, от надлежна страна и са процесуално допустими. Разгледани по същество са както следва: тази на "Тотал" - ООД е не основателна, а тази на Д "ОУИ" - гр. София е основателна. С една част от решението си Административен съд София град е отменил ревизионен акт № 2300 - 900512/16.12.2009 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП - София област, потвърден с решение № 263/25.02.2010 г. на директора на Д "ОУИ" - гр. София, в частта му, в която на "Тотал" - ООД по доставки от "Сама строй" - ЕООД за данъчни периоди м. 06, 07 и 08 на 2004 г. е отказано право на данъчен кредит по фактури № 101/30.07.2004 г., 102/04.08.2004 г. и 103/5.08.2004 г. в размер на 3 648,20 лв. и по доставки на "Идис интернационал" - ЕООД за данъчни периоди 07, 08 и 09 на 2004 г. в размер на 3 030 лв., съответно са установени резултатите за периодите като дължим ДДС за внасяне повече от декларирания. С другата част от решението съдът е отхвърлил жалбата на "Тотал" - ООД срещу посочения по-горе ревизионен акт в останалата му обжалвана част относно отказано право на данъчен кредит по фактури № 68/25.06.2004 г. и № 71/6.07.2004 г., издадени от "Сама строй" - ЕООД в размер на 860 лв., по фактурите, издадени от "Адросистемс" - ЕООД в размер на 4 702,74 лв. и по фактурите, издадени от "Галтрейд" - ЕООД в размер на 17 496,78 лв. Изложени са мотиви, че ревизионният акт е издаден от компетентен орган, в предвидената от закона форма и при спазване на административно-производствените правила. След това съдът е пристъпил към изграждане на своите правни изводи по материалната законосъобразност на акта. В тази връзка по отношение на всеки един от доставчиците е възпроизведена установената фактическа обстановка по време на ревизията, събраните писмени доказателства, доказателствата ангажирани по време на съдебното производство, в това число подробно възпроизвеждане на заключенията на съдебно-техническата и съдебно-счетоводната експертизи, основанията на органа по приходите за непризнаване на правото на данъчен кредит, които за всички доставчици се изразяват в твърдения за липса на реални доставки. Последното обстоятелство е определило и предмета на спора по делото - налице са реални доставки по смисъла на чл. 6 от ЗДДС (отм.) и с оглед на това следва ли да бъде признато право на данъчен кредит или не. При формиране на волята си по спорния въпрос за всеки един от доставчици съдът е преценил, претеглил всички факти и обстоятелства, които в известна степен взаимно си противоречат, след което е посочил за кои фактури на два от доставчиците /"Сама строй" - ЕООД и "Идис интернационал" - ЕООД/ приема, че са налице реални доставки и жалбата в тази част следва да бъде уважена, като ревизионният акт бъде отменен, респективно за кои фактури и доставчици ревизионният акт се явява законосъобразен. Предвид на уважената и отхвърлената част от жалбата е определен и размера на дължимите от страните разноски. По жалбата на "Тотал" - ООД против отхвърлителната част от решението. Решението на административния съд в тази му част е правилно и законосъобразно. Основните оплаквания в касационната жалба спрямо тази част от решението са за необоснованост и противоречие с материалния закон. Излагат се аргументи, че от събраните по делото доказателства се установява по несъмнен начин реалност на всички доставки, и като е приел друго, административният съд е постановил неправилно решение. По направените оплаквания настоящата инстанция съобрази следното: По отношение на непризнато право на данъчен кредит размер на 860 лв. по фактури № 68/25.06.2004 г. и № 71/6.07.2004 г., издадени от "Сама строй" - ЕООД административният съд е приел, че доставчикът не е представил изисканите му доказателства, за които е надлежно уведомен от данъчните органи чрез управителя и след като по тези фактури няма плащане на данъка по "ДДС сметка", то е налице хипотезата на чл. 65, ал. 4, т. 4 от ЗДДС (отм.) и отказът за право на данъчен кредит по тях е законосъобразен. В касационната жалба се правят оплаквания, че решаващият съд не е съобразил, че за същите доставки на доставчика има издаден ревизионен акт, който е влязъл в сила и по него няма констатирани нарушения на счетоводното законодателство, данъкът е включен в справката-декларация и дневниците за продажби за съответния период, поради което разпоредбата на чл. 65, ал. 4, т. 4 от ЗДДС (отм.) е напълно неприложима. Направените оплаквания са неоснователни. Обстоятелството, че на доставчика "Сама строй" - ЕООД има издаден ДРА за същия период, по който няма извършени корекции на данъка по извършените доставка, не води автоматично до извода, че и доставките по процесните две фактури са реално извършени. В хода на ревизията е установено по несъмнен начин, че въпросният доставчикът не разполага с материална и кадрова обезпеченост за изпълнение на доставките, а със сочения данъчно-ревизионен акт му е отказано право на данъчен кредит по всички доставки. Въпреки направеното уведомление за представяне на доказателства за връзка с доставките по посочените две фактури, такива не са ангажирани. И доколкото разпоредбата на чл. 65, ал. 8 от ЗДДС (отм.) предполага реалност на доставката, то правилно е прието от решаващия съд, че ревизионният акт се явява законосъобразен в тази си част, а жалбата като неоснователна следва да бъде отхвърлена. По отношение на непризнатото право на данъчен кредит по доставките на в размер на 4 702,74 лв. по фактурите, издадени от "Адросистемс" - ЕООД претегляйки установените факти и обстоятелства административният съд е приел, че от една страна има издадени фактури, които документират услуги по договор, представен като доказателство, видовете СМР са индивидуализирани в приложената към договора оферта, има двустранно съставени протоколи за извършените СМР, има издадени документи по ЗУТ за установяване на годността на обектите и въвеждането им в експлоатация, но от друга страна не са установени данни за извършване на строителна дейност от доставчика, освен липсата му на кадрова и техническа обезпеченост, липсват и данни за приходи от услуги, има съмнения за плащането на данъчната основа, тъй като издадените фискални бонове за плащане в брой са от нерегистрирано за доставчика фискално устройство, дружеството не е намерено на адрес нито по време на ревизията, нито по време на съдебното производство за извършване на проверка на счетоводството. На база на изложеното е направен краен извод, че като не е доказано плащането на фактурите за извършените услуги, то не е доказана и реалност на доставките, поради което не е налице основната предпоставка по чл. 6 от ЗДДС (отм.) за възникване на право на данъчен кредит, поради което жалбата се явява неоснователна в тази й част. Оплакванията на касатора против тази част от решението се изразяват в това, че необосновано решаващият съд е приел, че не са налице реални доставки, което обстоятелство е установено по несъмнен начин чрез съдебно-техническата и икономическата експертиза, а получателят на услугата не може да бъде държан отговорен и да търпи неблагоприятни последици от това, че доставчикът е издавал касови бонове от нерегистриран касов апарат. Направените оплаквания са неоснователни. В хода на съдебното производство е установено, че има изпълнени определени СМР, за които има издадени фактури от доставчика "Адросистемс" - ЕООД, но няма категорични доказателства, че те наистина са изпълнени от доставчика. По отношения на същия няма съставен ревизионен акт, представител на същия не е открит на данъчен адрес и не са ангажирани поисканите по реда на ДОПК доказателства във връзка с доставките. Фактът на разплащане на дължимите суми по фактурите не е обстоятелство, на което правните норми да придават значение за възникването на право на данъчен кредит, но както правилно е отбелязал административният съд, той е косвен индикатор за реалността на доставките, тъй като заплащането на извършеното предполага неговото действително извършване от издателя на фактурите и обратното - липсата на плащане предполага липса на основание за извършването му. По тези причини е без значение и обстоятелството дали получателят е знаел, че издадените касови бонове са от нерегистриран касов апарат. С оглед на изложеното правилно е прието, че ревизионният акт е законосъобразен в тази си част, респективно жалбата е неоснователна и следва да бъде отхвърлена. По аналогичен начин на гореизложеното стои и въпросът за частта за решението, с което жалбата е отхвърлена против частта от ревизионния акт, с която е отказано право на данъчен кредит в размер на 17 496,78 лв. по фактурите, издадени от "Галтрейд" - ЕООД. Оплакванията също са аналогични на тези по доставките на "Адросистемс" - ЕООД, поради което следва да бъдат квалифицирани като неоснователни. Предвид на гореизложеното следва да бъде прието, че решението на Административен съд - София град в обжалваната му отхвърлителна част се явява правилно и законосъобразно и при условията на чл. 221, ал. 2 от АПК следва да бъде оставено в сила. По жалбата на Д "ОУИ" - гр. София против отменителната част от решението. Решението на административния съд е неправилно в тази си част. Основните оплаквания спрямо тази част от решението са за допуснати нарушения на материалния и процесуалния закон и необоснованост. Излагат се доводи, че възприетата теза на съда по отношение на доставчика "Сама строй" - ЕООД, че фактурираните изкопни работи вероятно са извършени от нискоквалифицирани работници по граждански договор не намира подкрепа в събраните по делото доказателства, тъй като в нито едно производство /административно или съдебно/ не са ангажирани доказателства в подкрепа на този факт. Твърди се още, че на този доставчик има съставен ревизионен акт, с който му е отказано право на данъчен кредит по всички доставки от този период, от негова страна не са представени поискани му доказателства за доставките и наличие на техническа и кадрова обезпеченост, а прилагането на разпоредбата на чл. 65, ал. 8 от ЗДДС (отм.) във всички случаи изисква наличие на реална доставка. Аналогични оплаквания се излагат и по отношение на доставчика "Идис интернационал" - ЕООД. Направените оплаквания са основателни. За да отмени ревизионния акт в частта му, в която по доставки от "Сама строй" - ЕООД за данъчни периоди м. 06, 07 и 08 на 2004 г. е отказано право на данъчен кредит по фактури № 101/30.07.2004 г., № 102/4.08.2004 г. и № 103 от 5.08.2004 г. в размер на 3 648,20 лв. административният съд е приел, че е доказано реалното извършване на доставките. Аналогично на гореизложеното отново е извършена преценка на установените факти и обстоятелства, като е прието, че от една страна има издадени фактури, които документират услуги по договор, представен като доказателство, видовете СМР са индивидуализирани в приложената към договора оферта, има двустранно съставени протоколи за извършените СМР, има издадени документи по ЗУТ за установяване на годността на обектите и въвеждането им в експлоатация, доказано е плащането на данъчната основа и на данъка по ДДС-сметка, а от друга страна не се установяват данни за кадрова и техническа обезпеченост за извършване на протоколирани СМР, доставчикът не е намерен на адрес и не е представил поискани му доказателства, нито е бил намерен в хода на съдебното производство, за да бъде проверено счетоводството му. При тези преценка е даден превес на безспорния факт, установен от заключението на съдебно-техническата експертиза, че договорените и актувани СМР по протокол образец 19 са изпълнени на място, като липсата на техническа обезпеченост не може да разколебае констатациите на вещото лице. Посочено е, че в хода на ревизията не е установено лицето да имало наети на трудов договор работници, но е възможно изкопните работи да са извършени чрез свободно наети лица без трудов договор, още повече, че резултатът е налице и е отразен документално. С оглед на това и предвид плащането на данъка по ДДС сметка е генериран извод, че по посочените фактури са налице реални доставки и при условията на чл. 65, ал. 8 от ЗДДС (отм.) на дружеството следва да бъде признато право на данъчен кредит, като ревизионният акт бъде отменен в тази част като незаконосъобразен. Този извод на административния съд е необоснован на фактите по делото, а от там се явява в противоречие и с материалния закон. На практика извода на първоинстанционния съд за реалност на извършените доставки по процесните фактури е изграден на база на предположения, а не на доказани по предвидения процесуален ред факти. Посоченото, че изкопните работи, в каквито се изразяват СМР-та, вероятно са изпълнени от ниско квалифицирани работници без договор, не е подкрепено с никакви доказателства. Дори това да е вярно, по делото не са ангажирани доказателства и за извършени разходи за заплащане на възнаграждения на такива работници. В същото време с издадения ревизионен акт на доставчика е отказано право на данъчен кредит по всички доставки поради липса на реални такива, т. е. не може да се приеме и хипотеза, че процесните СМР са извършени чрез ангажиран подизпълнител. Като е приел друго - че са налице реални доставки по фактури № 101 от 30.07.2004 г., 102/4.08.2004 г. и 103/5.08.2004 г. и е отменил ревизионния акт в тази му част като незаконосъобразен, административният съд е постановил едно неправилно решение, което следва да бъде отменено в тази му част и вместо него следва да бъде постановено друго такова, с което жалбата бъде отхвърлена като неоснователна. Доколкото мотивите на административния съд за отмяна на ревизионния акт в частта за непризнато право на данъчен кредит по доставките на "Идис интернационал" - ЕООД са идентични на тези в отменителната част по доставките на "Сама строй" - ЕООД, решението следва да бъде отменено в тази му част и вместо него следва да бъде постановено друго такова, с което жалбата бъде отхвърлена като неоснователна. При този изход на процеса решението на първоинстанционния съд следва да бъде отменено и в осъдителната му част, в която "Д "ОУИ" - гр. София е била осъдена да заплати на "Тотал" - ООД разноски по делото в размер на 416 лв., а жалбоподателя "Тотал" - ООД следва да бъде осъден да заплати на Д "ОУИ" - гр. София юрисконсулско възнаграждение в размер на 1044,75 лв. Водим от горното и на осн. чл. 221, ал. 2 и чл. 222, ал. 1 от АПК, Върховният административен съд, тричленен състав на първо отделение,