Решение № 6502 от 23.05.2017 г. на ВАС по адм. д. № 9076/2016 г.

Решение № 6502 от 23.05.2017 г. на ВАС по адм. д. № 9076/2016 г., I о., докладчик съдията Бисер Цветков Производството е по реда на гл. ХII от АПК във вр. с чл. 160, ал. 6 от ДОПК. Образувано е по касационна жалба "Мидима" ЕООД, представено от управителя М. Д., срещу решение № 1407/27.06.2016 г. по адм. дело № 2193 по описа за 2015 г. на Административен съд В., с което е отхвърлена жалбата на дружеството против ревизионен акт № Р-03-1403006-091-001/23.03.2015 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП В. в частта за определеното в тежест на "Мидима" ЕООД задължение за ДДС в общ размер 15 099.62 лева и за лихви за забава в общ размер 9 255.29 лева. Касаторът заявява трите категории основания за неправилност на съдебния акт по чл. 209, т. 3 АПК. Сочи опущения на съда в процеса на доказване за установяване на релевантните според него факти на идентификацията за целите на ДДС на получателя по декларираните от него вътреобщностни доставки и на транспортирането на стоките предмет на доставките от територията на страната до територията на Италия. Предлага основана на собствена оценка на транспортните документи и на институтите на множеството спедитори и превозвачи интерпретация на фактите във връзка с превоза на стоките. Настоява на съществуването на необосновано дискредитирано от първостепенния съд писмено потвърждение, което е също сред списъка с документи за доказване на ВОД. Иска отмяна на решението и отмяна на съответната част от РА. Претендира деловодни разноски. Ответникът по касация - директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" - В. отрича основателността на касационната жалба. Иска присъждане на разноските за касационната съдебна инстанция. Заключението на прокурора от Върховната административна прокуратура е за неоснователност на касационната жалба. Като обсъди доводите на страните и след проверка на първоинстанционния съдебен акт в обхвата по чл. 218 от АПК, съдът прие следното: Пред АС В. е оспорена частта от ревизионен акт № Р-03-1403006-091-001/23.03.2015 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП В., с която в тежест на "Мидима" ЕООД са установени допълнителни задължения за ДДС общ размер 15 099.62 лева и за лихви за забава в общ размер 9 255.29 лева. Основание за определяне на допълнителни данъчни задължения е начисляването с РА на ДДС в данъчни периоди м. 03 и м. 07.2009 г. на основание чл. 86, ал. 1 от ЗДДС във вр. с чл. 53, ал. 3 от ЗДДС за декларирани от РЛ вътреобщностни доставки на стоки. Начисляването на ДДС по декларирани ВОД по фактури № № 2186/26.03.2009 г. и 2547/16.07.2009 г. към италианското дружество "ACQALINDA" SRL с предмет на доставките спални чаршафи, калъфки и хавлиени кърпи е мотивирано с недоказаното пристигане на стоките по ВОД на територията на Италия и получаването им от посочения във фактурите съконтрахент, както и с невалидния ДДС номер на получателя. Органите по приходите не са ценили представените от РЛ и спедитора международни товарителници. Товарителниците в екземпляра за изпращача не съдържали подпис и печат за получател и съществували разминавания в представените от РЛ и от спедитора "Ф. Л. - М" ООД екземпляри от товарителницата. С първоинстанционното решение спорът за съществуването на установените с оспорената част от РА публични задължения е разрешен в полза на администрацията. С позоваване на практиката на СЕС административният съд е дисквалифицирал самостоятелното значение на отсъстващата регистрация за целите на ДДС на получателя по ВОД за признаване на правото на освбождаване на доставчика, а констатациите му са съответни на тези на органите по приходите - за липса на валиден VIN към датите на доставките. Установяванията на съда са за неосъществено транспортиране на стоките по издадените от жалбоподателя фактури. В мотивите на съдебния акт са обсъдени транспортните документи, относими към всяка от двете фактури, събрани в извънсъдебната и в съдебната фази на производството и от отликата в съдържанието на различните екземпляри на товарителниците е черпил аргументи за дискредитирането им. За ЧМР към фактура № 2186/26.03.2009 г. е констатирал несъответствие между представените от жалбоподателя в хода на ревизията и в хода на съдебното дирене екземпляри и този постъпил от спедитора в съдържанието на клетки 16, 17, 23 и 24. В екземплярите на товарителницата към другата фактура са различни превозните средства в кл. 23, като в екземпляра от спедитора има посочен превозвач, а в този на изпращача - не; в кл. 24 на варианта от спедитора има подпис и печат за FERCAM; не са отбелязани последващи превозвачи. Съдът не е дал вяра на удостовереното в декларация за потвърждение от италианското дружество с дата 12.06.2015 г., тъй като не е посочено от кого е подписано потвърждението. Решението е неправилно. В контекста на интерпретацията на съюзното право - чл. 138, § 1 и чл. 14, § 1 от Директива 2006/112, дадена в т. 31 от решението на СЕС по дело С-273/11 освобождаването на вътреобщностната доставка на дадена стока става приложимо само когато правото на разпореждане като собственик с тази стока е прехвърлено на приобретателя и продавачът докаже, че посочената стока е изпратена или транспортирана в друга държава членка и че вследствие на това изпращане или транспортиране същата стока е напуснала физически територията на държавата членка на доставката. Това разбиране е израз на законодателната идея за преходния характер на този режим на облагане на ВОД /вж. чл. 402, § 1 от Директива 2006/112/ - до приемането на окончателния режим на облагане в държавите на произход на стоката. Изискване към ВОД е придобиващият стоките да е друго ДЗЛ и данъчно незадължено юридическо лице, действащо на територията на държава членка различна от тази, в която е започнало изпращането или превоза на стоката. Регистрацията на ДЗЛза целите на ДДС вдруга държава членка не е условие за прилагане на режима на освобождаване на ВОД /така т. 1 от решението на Съда по дело С-492/13/. Доказването на предпоставките на ВОД по чл. 7 от ЗДДС е силно формализирано. По препращане от чл. 53, ал. 2 от ЗДДС кръгът на писмените доказателствени средства, удостоверяващи извършването на вътреобщностна доставка, се определят с правилника за прилагане на закона. В двете точки на чл. 45 от ППЗДДС са изброени лимитативно две групи от документи, които доставчикът на стоки следва да представи за да докаже наличието на ВОД - документи за доставката и документи удостоверяващи изпращането или транспортирането на стоките от територията на страната до територията на друга държава-членка. Установяването от националното законодателство на изискванията към доказване на ВОД е в съответствие с разпоредбата на чл. 131 от Директива 2006/112. В приложимата редакция на чл. 45 от ЗДДС - за ВОД от 2009 г. тази до ДВ бр. 6/2010 г., т. 2 включва три букви, като изпращането или транспортирането на стоката се установява алтернативно с две групи документи. В първата хипотеза /на б. "а" и "б"/ доказването на изпращането или транспортирането се осъществява с транспортен документ или писмено потвърждение от получателя, когато транспортът се осъществява от доставчика или от трето лице за сметка на доставчика или на получателя. При транспорт от получателя необходимо и достатъчно е доказването с писмено потвърждение, удостоверяващо получаването на стоките на територията на друга държава членка - чл. 45, т. 2, б. "в" от ППЗДДС /в сочената редакция/. Изисквания за конкретно съдържание на писменото потвърждение са въведени с новелите от ДВ бр. 6/2010 г.; бр. 10/2011 г. и бр. 8/2016 г. В конкретния случай дружеството - доставчик на стоката е представило транспортен документ - международни товарителници /при липсата на спор, че транспортът е за сметка на доставчика/ и писмена декларация за потвърждение от 12.06.2015 г. С арг. от чл. 46, ал. 4 ППЗДДС е допустимо и последващо снабдяване с документи от списъка за установяване на условията за освобождаването. В случая писменото потвърждение е издадено близо 6 години след декларирания ВОД, но е провокирано от отказа на органите по приходите да ценят вече представените доказателства. Истинността на писмените доказателствени средства по чл. 45, т. 2, б. "а" от ППЗДДС не е оспорена от ответника. Отказът на административния орган, който е страна и в извънсъдебната фаза на процеса /чл. 9, ал. 1, т. 1 от ДОПК/ със задължението по чл. 37, ал. 1, изр. 2 от ДОПК за обективна преценка на всички събрани доказателства, да възприеме като убедително доказването с конкретни писмени доказателствени средства, е различен от оспорването на автентичността на писмените доказателствени средства в съдебното производство по реда на чл. 193 от ГПК. Ако се оспорва истинността на международните товарителници мислимо е оспорване и на верността им, доколкото в отлика от другите частни свидетелстващи документи /вж. чл. 180 от ГПК/, ЧМР се ползва освен с формална и с материална доказателствена сила /арг. от чл. 9, § 1 от Конвенцията за договора за международен автомобилен превоз на стоки/. Основан на процесуалните /чл. 236, ал. 2 във вр. с чл. 12 ГПК във вр. с § 2 от ДР на ДОПК/ и логическите правила е отказът на първостепенния съд да се довери на транспортните документи към фактурите. Съществуването на различни по съдържание варианти на една и съща ЧМР разколебава доказателствената им стойност. Основано на позитивното право /арг. чл. 5, § 1 от Конвенцията за договора за международен автомобилен превоз на стоки/ е очакването на съда, а преди него и на администрацията, за тъждество в съдържанието на трите оригинални екземпляра на ЧМР /естествено като се съобрази момента на изготвянето им/. Дори несъответствията да се дължат на поведението на превозвачите /а правоотношението с тях би трябвало да е опосредено от правоотношение със спедитор/, установяването на хипотезите на множество спедитори и множество превозвачи не е извършено убедително от жалбоподателя. Така нелогично е посочването в товарителницата за втората фактура на FERCAM за получател, ако е последващ превозвач, а клетка № 17 от товарителницата за последователните превозвачи да е непопълнена. Лишено от логика е и отразяването в товарителницата към първата фактура на Нийгъл спед и като последващ превозвач и като получател, а наличието и на вариант, в който получател е "ACQALINDA" SRL. Неоснователно първостепенният съд е отказал да цени писменото потвърждение, което е пряко писмено доказателствено средство от категорията на тези по чл. 45, т. 2 от ППЗДДС. Е. в редакцията на чл. 45, т. 1, б. "а" ППЗДДС от ДВ бр. 8/2016 г. се въвежда изискването за посочване в писменото потвърждение на име на лицето, получило стоките и длъжностното му качество. Затова и потвърждението от 12.06.2015 г., подписано от името на получателя, но без да е посочено име на получател и длъжностно качество, е във формата за доказване. Необосновано е очакването на съда да може да провери истинността на потвърждението. То не е оспорено. А и правото на осбовождаване от данък на ВОД не е обусловено от доказването на истинността на подписите за получател на придружаващите декларацията документи /вж. т. 1 от диспозитива на решението на Съда по дело С-492/13/. Индиция за осъществената ВОД към италианското дружество е извършеното плащане от получателя към доставчика, което е безспорно. Щом са доказани предпоставките на ВОД по чл. 7, ал. 1 от ЗДДС облагането им с нулева ставка по чл. 53, ал. 1 от ЗДДС е правомерно. По тази причина начисляването на данъка по ВОД в тежест на лицето, от което той е изискуем /чл. 86, ал. 1 от ЗДДС/ е в противоречие с материалния закон, а отхвърлянето на оспорването срещу утежняващия административен акт - неправилно. Дължима е отмяна на неправилното съдебно решение и на съответната част от РА. При този изход на касатора се следват деловодни разноски в размер 2 200 лева. Воден от горното и на основание чл. 221, ал. 2 и чл. 222, ал. 1 от АПК, Върховният административен съд, Първо отделение