Решение № 5963 от 15.5.2024 г. на ВАС по адм. д. № 1518/2024 г.

Производството по делото е по реда на чл. 208 и сл. от АПК във връзка с чл. 160, ал. 7 ДОПК. Образувано е по касационна жалба на Машини и детайли ЕООД, ЕИК 101722273, гр. София, приподписана от адв. Василева, против Решение 6915 от 14.11.2023 г., постановено по адм. дело 3781/2023 г. по описа на Административен съд - София град, с което е отхвърлена жалбата на дружеството против Ревизионен Акт (РА) Р 22220522001515 091 001/29.11.2022 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП гр. Велико Търново, в частта му потвърдена с Решение 222/15.02.2023 г. на Директора на Дирекция Обжалване и данъчно осигурителна практика гр. София при ЦУ на НАП, с която спрямо касатора са установени задължения по ЗДДС за отделни данъчни периоди от м.12.2016 г. до м. 12.2017 г., от м.02.2018 г. до м. 12.2018 г., м. 02.2019 г., м. 03.2019 г., от м. 05.2019 г. до м. 03.2020 г., м.09.2020 г., м.. 12.2020 г., м. 03.2021 г., м. 06.2021 г. и м. 07.2021 г., ведно с лихви за забава, както и в частта на допълните установените задължения по ЗКПО за 2017 г., 2018 г., 2019 г. и 2020 г., ведно с лихи за забава и извършеното преобразуване на финансовия резултат за 2016 г., или общ размер на установените задължения (главница и лихви) от 157 331,47 лева, и в полза на НАП са присъдени разноски. Релевират се оплаквания, че обжалваното решение е неправилно като постановено при допуснати съществени нарушения на съдопроизводствените правила, необоснованост и противоречие с материалния закон отменителни касационни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. Оплакванията се свеждат до това, че необосновано спрямо доказателствата по делото съдът е възприел тезата на приходната администрация, че по делото липсват доказателства за осъществяването на облагаемите доставки по фактурите, издадени от доставчиците на дружеството, по които е отказано упражненото право на данъчен кредит, съответно с разходите по които са преобразувани декларираните от дружеството СФР за съответните данъчни периоди по ЗКПО, включени в обхвата на ревизионното производство. Твърди противоречие с практиката на СЕС и на съставите на ВАС. По подробно изложени аргументи настоява за отмяна на съдебния акт с разрешаване на спора по същество и отмяна на РА в частите му, предмет на обжалване. Заявява претенция за присъждане на сторените по делото разноски. Ответникът по касационната жалба Директорът на Дирекция Обжалване и данъчно осигурителна практика (ОДОП) гр. София при ЦУ на НАП, чрез юрк. Ненчовска, я оспорва с искане да се отхвърли като неоснователна, а съдебното решение да се остави в сила. Претендира разноски за юрисконсултско възнаграждение за касационната инстанция Представителят на Върховна прокуратура на РБългария дава писмено заключение за неоснователност на касационната жалба и за оставяне в сила на обжалваното решение, поради липсата на заявените касационни основания по чл. 209 т. 3 от АПК. Върховният административен съд, Осмо отделение счита, че касационната жалба е подадена от надлежна страна и в срока по чл. 211, ал. 1 АПК и е процесуално допустима и е основателна поради следните съображения, различни от посочените в касационната жалба, поради следното: Предмет на оспорване пред съставът на АССГ е била законосъобразността на РА Р 22220522001515 091 001/29.11.2022 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП гр. Велико Търново, в частта му потвърдена с Решение 222/15.02.2023 г. на Директора на Дирекция Обжалване и данъчно осигурителна практика гр. София при ЦУ на НАП, с която спрямо касатора са установени задължения по ЗДДС за отделни данъчни периоди от м.12.2016 г. до м. 12.2017 г., от м.02.2018 г. до м. 12.2018 г., м. 02.2019 г., м. 03.2019 г., от м. 05.2019 г. до м. 03.2020 г., м.09.2020 г., м.. 12.2020 г., м. 03.2021 г., м. 06.2021 г. и м. 07.2021 г., ведно с лихви за забава, както и в частта на допълните установените задължения по ЗКПО за 2017 г., 2018 г., 2019 г. и 2020 г., ведно с лихи за забава и извършеното преобразуване на финансовия резултат за 2016 г., или общ размер на установените задължения (главница и лихви) от 157 331,47 лева. Жалбата е приета за изцяло неоснователна, вкл. са изложени и мотиви за валидността на ревизионния акт въпреки възраженията за противното на оспорващия. Прието е, че ревизията е възложена и извършена от органи по приходите в ТД на НАП гр. Велико Търново на основание чл. 12, ал. 6 ДОПК, въз основа на Заповед от заместник изпълнителния директор на Националната агенция за приходите (зам. ИД на НАП) за определяне на данъчните органи, за които на основание чл. 12, ал. 6 от ДОПК не се прилагат правилата на чл. 7, ал. 1 и чл. 8 от ДОПК от дата 08.11.2021 г., която е издадена въз основа на делегиращата Заповед от 21.05.2021 г. на ИД на НАП. Отделно от това е прието че органът възложил ревизията е и надлежно оправомощен с правомощията по чл. 112 ал. 2 т. 1 от ДОПК. По същество първоинстанционният съд е приел, че ревизионният акт е законосъобразен, а жалба е неоснователна, по подробно изложени съображения за това. Обжалваното решение подлежи на отмяна поради следните съображения: Настоящият касационен състав не споделя изводите на първостепенния съд за валидност на оспорения от Машини и детайли ЕООД ревизионен акт. Не е спорно по делото, че седалището на ревизираното юридическо лице към момента на издаване на ЗВР е в гр. София. Съгласно изричната и специална императивна разпоредба на чл. 112 ДОПК ревизионното производство се образува с издаването на ЗВР като ревизия може да се възлага или от орган по приходите, определен от териториалния директор на компетентната териториална дирекция, или от изпълнителния директор на НАП, съответно от определен от него заместник-изпълнителен директор. Процесният случай попада в първата хипотеза, тъй като ЗВР е издадена от орган по приходите. Този орган по приходите, който не е измежду състава на ТД на НАП София, е определен от териториалния директор на ТД на НАП - София като компетентна териториална дирекция по седалище на ревизираното ЮЛ, вкл. и при липсата на доказателства за т.нар. необходимост съобразно правилото на чл. 12 ал. 6 от ДОПК във вр. с чл. 10 ал. 9 от ЗНАП. Въз основа на Заповед 3-ЦУ-3287/08.11.2021 г. на Зам. изпълнителния директор на НАП Ц. М. П. на длъжност Началник сектор "Ревизии", Дирекция "Контрол" при ТД на НАП Велико Търново, е включена в списък на органи по приходите, за които не се прилагат правилата на чл. 7, ал. 1 и чл. 8 ДОПК и осъществяват правомощията си по чл. 12, ал. 1 ДОПК на територията на цялата страна. Правомощията на Зам. изпълнителния директор за издаване на посочената заповед се черпят от Заповед 3ЦУ-ОПР-9/21.05.2021 г. на изпълнителния директор на НАП, издадена на основание чл. 12, ал. 6 ДОПК и чл. 10, ал. 8 и 9 ЗНАП. В случая не са налице хипотезите на чл. 10, ал. 8 и ал. 9 ЗНАП. Хипотезата на чл. 10, ал. 8 ЗНАП касае преминаване на служители от една териториална дирекция в друга, за което няма данни и твърдения в процесния случай. Нормата на чл. 10, ал. 9 ЗНАП гласи, че при необходимост за изпълнение на възложените на агенцията функции изпълнителният директор или оправомощено от него лице може със заповед да нареди служители от една териториална дирекция да осъществяват правомощията си по отношение на лица, за които съгласно правилата на чл. 8 ДОПК компетентни са органите на друга териториална дирекция като за процесния случай в хода на производството пред АССГ нито се е твърдяло, нито е била обоснована такава необходимост. Не може да се приеме, че упражняването на правомощието по чл. 12, ал. 6 от ДОПК и чл. 10, ал. 9 от ЗНАП е изцяло по преценка за целесъобразност на компетентния за това орган. Не случайно законодателят е употребил термина "необходимост", а не "преценка", като доказването е необходимо във всички случаи, за да не се стигне до превратно упражняване на власт и игнориране/заобикаляне на императивни правни норми, вкл. за независимост и безпристрастност на органите по приходите. В този смисъл и Решение 2675 от 06.03.2024 г. по адм. дело 7618/2023 г. по описа на ВАС, Решение 2947 от 12.03.204 г. по адм. дело 8751/2023 г. по описа на ВАС Дори обаче последното да беше сторено, то функциите по възлагане на ревизия по реда на чл. 112 от ДОПК са извън обхвата на приложението на чл. 10, ал. 9 от ЗНАП, тъй като специалната и императивна разпоредба на чл. 112, ал. 2, т. 2 от ДОПК не дава възможност изп. директор и неговите заместници да оправомощават други органи по приходите със своите правомощия по възлагане на ревизия. От друга страна по аргумент от чл. 112, ал. 2, т. 1 от ДОПК органът по приходите, който е оправомощен да възлага ревизии следва да бъде определен от териториалния директор на ТД на НАП София /за процесния случай/, който обаче няма материална и териториална компетентност спрямо органи по приходите, които са на длъжност като такива към друга териториална дирекция /в случая ТД на НАП гр. Велико Търново/ и съответно не са част от подчинената му ТД на НАП София аргумент и от чл. 11 ЗНАП. В тази връзка по силата на Заповед РД-01-787/08.11.2021 г. на Директора на ТД на НАП - София, на която се позовава ответника по касация, не е предоставена надлежно компетентност за възлагане на ревизии на Ц. М. П., тъй като Директорът на ТД на НАП София не притежава компетентност за предоставяне на такава спрямо органи по приходите от друга териториална дирекция. В този смисъл и Решения на ВАС 2781 от 7.03.2024 г. по адм. д. 7024/2023 г., 26/04.01.2024 г. по адм. д. 5816/2023 г., 176/09.01.2024 г. по адм. д. 6611/2023 г., 2127/22.02.2024 г. по адм. д. 6952/2023 г. и др. По изложените съображения настоящият касационен състав намира, че като е възприел валидността на обжалвания РА, първостепенният съд е постановил необосновано и в нарушение на материалния закон решение, което при наличието на двата касационни порока по смисъла на чл. 209 т. 3 от АПК следва да бъде отменено, вкл. и в частта на присъдените разноски. Доколкото спорът е изяснен от фактическа и правна страна касационната инстанция на основание чл. 222, ал. 1 от АПК, следва да разреши спора по същество като прогласи нищожност на процесния РА. При този изход на спора в тежест на Национална агенция за приходите (по арг. § 1, т. 6 от ДР на АПК) следва да бъдат възложени разноските за касационната инстанция, понесе от Машини и детайли ЕООД, които се установиха в размер на 1 258,65 лева заплатена държавна такса по сметка на ВАС и 8 207 лева уговорено и изплатено адвокатско възнаграждение, или общо 9 465,65 лева. При липсата на своевременно заявена претенция за присъждане на разноски и пред първата съдебна инстанция (до приключване на устните състезания в производството пред АССГ) такива не се присъждат. Водим от горното и на основание чл. 221, ал. 2, изр. 1, пр. второ, във вр. с чл. 222, ал. 1 от АПК, Върховният административен съд, състав на Осмо отделение,