Решение № 9692 от 16.07.2018 г. на ВАС по адм. д. № 9607/2017 г.

Решение № 9692 от 16.07.2018 г. на ВАС по адм. д. № 9607/2017 г., I о., докладчик председателят Фани Найденова Производството е по реда на чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/ вр. чл. 208 и сл. от Административно-процесуалния кодекс /АПК/. Образувано е по касационна жалба на директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" - гр. Б. срещу решение № 1078/15.06.2017 г. по адм. д. № 121/2017 г. на Административен съд Б., с което е отменен Ревизионен акт /РА/ № 021300398/10.04.2013 г., издаден от орган по приходите в ТД на НАП- гр. Б., потвърден с решение № 178/24.06.2013 г. на директора на дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" - Б. при ЦУ на НАП, в частта на определените на "Б. г." ООД задължения за корпоративен данък по ЗКПО за 2009 г. за размера над 5 715,80 лв. до 36 334,28 лв. и лихва за размера над 1 736,50 лв. до 10 041,09 лв., както и задължения за корпоративен данък по ЗКПО за 2010 г. за размера над 1 418,45 лв. до 28 907,83 лв. и лихва за размера над 284,52 лв. до 4 238,72 лв. Изложени са доводи, че решението е незаконосъобразно, немотивирано и неправилно. Иска се отмяната на обжалваното решение и постановяване на друго по съществото на спора, с което да се потвърди РА. Претендира се присъждане на юрисконсултско възнаграждение и за двете съдебни инстанции. Ответната страна - "Б. г." ООД, гр. Н., не взема становище по касационната жалба. Прокурорът от Върховна административна прокуратура заявява становище за неоснователност на касационната жалба. Касационната жалба е процесуално допустима, като подадена в срок и от надлежна страна. Разгледана по същество, е неоснователна. Производството е за втори път пред касационната инстанция, като с решение № 403/12.01.2017 г. по адм. д. № 652/2016 г. тричленен състав на Върховния административен съд, в производство по реда на чл. 208 и сл. АПК, вр. чл. 160, ал. 6 ДОПК образувано по касационна жалба на "Б. г." ООД е отменил решение № 1562/28.10.2015 г., постановено по адм. дело № 1806/2013 г. по описа на Бургаския административен съд в частта, в която по жалба на "Б. г." ООД-гр. Н. е отменен РА относно определения корпоративен данък за 2009 г. и 2010 г., ведно със законните лихви и е върнал делото за ново разглеждане от друг състав на същия съд, със задължителни указания. Установено е в хода на ревизията, че основната икономическа дейност на дружеството е строителство на сгради и продажби на недвижими имоти на територията на гр. С. Влас и к. к. "С. б.-з.". През ревизираните периоди от дружеството са изградени и въведени в експлоатация: ж. к. "Б.", секция 1 и 2 и ж. к. "Д.", секция 1 и 2 в поземлени имоти в гр. С. Влас. З. завършените жилищни сгради са издадени удостоверения за въвеждане в експлоатация № 303, 304, 305, 306 от 19.10.2011 г. от О. Н.. По данни от Служба по вписванията-гр. Н. е констатирано, че "Б. г." ООД е извършило продажби на 25 бр. апартаменти през 2009 г. и 17 бр. апартаменти през 2010 г. от изградените обекти, като за извършените продажби на апартаменти дружеството е издало фактури, в които е осчетоводило по кредита на сметка 412 "Клиенти по аванси", аналитични партиди физически лица - купувачи на съответния недвижим имот, но за ревизираните 2009 г. и 2010 г. не е отчело приходи от продажбата на тези апартаменти. За тези отчетни периоди не е изписана и отчетната стойност на продадените недвижими имоти. Приходите и разходите от продажбата им са отчетени през 2011 г. Органите по приходите са приели, че след като сделките по прехвърляне правото на собственост върху апартаментите в изградените жилищни сгради са изповядани през 2009 г. и 2010 г., в съответствие с основния принцип в счетоводство за текущи начисляване и СС 18 "Приходи" дружеството е следвало да отчете авансовите плащания като приходи през 2009 г. и 2010 г., което не е направено. В хода на ревизията е назначена експертиза за определяне на оценка по пазарни цени на продадените от дружеството апартаменти, по метода на сравнимите неконтролирани пазарни цени между независими търговци. При определяне на данъчния финансов резултат за двете отчетни години е извършено увеличение на декларирания от дружеството счетоводен финансов резултат с разликата между определените от вещото лице пазарни цени на имотите и стойността на издадените фактури за същите имоти, осчетоводени по к/т см. 412. Указанията дадени от Върховния административен съд в отменителната част на решението по адм. д. № 652/2016 г. са във връзка с изложени мотиви, че авансовите плащания дружеството е следвало да отчете като приходи към момента на издаване на нотариалните актове, тъй като тогава сделката по прехвърляне на собствеността им е завършена и това е в съответствие със СС-18 "Приходи". След като по делото е категорично установено, че процесните апартаменти са продадени през 2009 г. и 2010 г., то е налице и посоченото в цитирания стандарт правило на т. 6.1, че приходът от продажба на недвижими имоти се признава, след като правото на собственост бъде прехвърлено върху купувачите. Следователно, приходът е възникнал тогава, когато сделките по прехвърляне правото на собственост върху апартаментите са изповядани през 2009 г. и 2010 г. и тогава е следвало да бъде отчетен от ревизираното дружество. Върховният административен съд е приел, че неправилно приходният орган е използвал пазарни цени при формиране на данъчната основа, а не тези по себестойност. Съобразно това е дал указания при новото разглеждане на делото съдът да установи данъчната основа за облагане с корпоративен данък съобразно материалния закон - чл. 78 от ЗКПО, като разлика между авансовите плащания за 2009 г. в общ размер на 1 251 346, 51 лв. и себестойността на апартаментите по 23 бр. нотариални актове, изрично посочени в таблицата на стр. 8 от ревизионния доклад. По същия начин следва да се подходи и за ревизираната 2010 г., за която е установено извършени авансови плащания в общ размер на 949 763, 24 лв. по продажби на апартаменти по 17 бр. нотариални актове, описани на стр. 13 от ревизионния доклад, като ще следва съдът да установи облагаема данъчна основа като разликата между тях и себестойността на процесните апартаменти и върху тази данъчна основа да определи дължимия корпоративен данък, ведно с прилежащите лихви. За целта съдът ще следва при необходимост и да назначи нова съдебна експертиза, която да определи себестойността на посочените на стр. 8 и стр. 13 от ревизионния доклад апартаменти, както и да определи размера на задълженията и прилежащите лихви. В изпълнение на тези указания от Върховния административен съд, при новото разглеждане на делото първоинстанционният съд е назначил съдебно-счетоводна експертиза с поставени въпроси, съобразно указанията. Съгласно разпоредбата на чл. 224 от АПК, указанията на Върховния административен съд по тълкуването и прилагането на закона са задължителни при по-нататъшното разглеждане на делото. В случая, именно в изпълнение на указанията на Върховния административен съд е изготвена и приета при новото разглеждане на делото съдебно-счетоводна експертиза за определяне основата за облагане по ЗКПО по указания от съда начин и преките данъци за 2009 г. и 2010 г. дължими от ревизираното дружество. Съдът е кредитирал заключението по експертизата като обективно и компетентно дадено, и е възприел изцяло констатациите и изчисленията на вещото лице, които се различават от тези в ревизионния акт по начина на определената основа за облагане от приходните органи. При съобразяване заключението на вещото лице по ССчЕ, съдът е отменил РА, в частта с която на "Б. г." ООД, са определени задължения за корпоративен данък по ЗКПО за 2009 г. за размера над 5 715,80 лв. до 36 334,28 лв. и лихва за размера над 1 736,50 лв. до 10 041,09 лв., както и задължения за корпоративен данък по ЗКПО за 2010 г. за размера над 1 418,45 лв. до 28 907,83 лв. и лихва за размера над 284,52 лв. до 4 238,72 лв.. В останалата част жалбата на РЛ е отхвърлена, а решението като необжалвано е влязло в сила. Решението в обжалваната част е правилно и съобразено с разпоредбата на чл. 78 ЗКПО, на чл. 4, ал. 1, т. 1 ЗСч и СС 18 "Приходи". Съдът позовавайки се нормативната база, приложимите счетоводни стандарти и заключението по ССчЕ е приел, че приходите по издадените от РЛ фактури за извършени продажби на недвижими имоти през 2009 г., посочени на стр. 8 от ревизионния доклад, са в размер на 1 251 346,51 лв. В счетоводството на "Б. г." ООД са дали отражение единствено осъществените разходи в размер на 1 192 049,53 лв., формиращи себестойността на продадените недвижими имоти, описани на стр. 8 от ревизионния доклад. При съобразяване със задължителните указания дадени от ВАС при първото касационно производство, при определяне на данъчния финансов резултат, счетоводният финансов резултат се коригира с разликата между приходите (авансовите плащания) и разходите (себестойността на апартаментите). В резултат на което е извършена корекция на ФР за 2009 г. със сума в размер на 59 296,98 лв. Съобразена е счетоводната загуба от 2 139 лв. и е определена данъчна печалба за 2009 г. в размер на 57 157,98 лв. Вследствие на което е определило дължим корпоративен данък за 2009 г. в размер на 5 715,80 лв. и лихва за просрочие в размер на 1 736,50 лв. За 2010 г. е констатирана сума в размер на 949 763,24 лв. представляващи приходи по издадените от ревизирания субект "Б. г." ООД, фактури за извършени продажби на недвижими имоти, посочени на стр. 13 от ревизионния доклад. Както за 2009 г., така и за тази 2010 г. в счетоводството ревизираното дружество са отразени само извършените разходи. Същите формират себестойността на продадените недвижими имоти, описани на стр. 13 от ревизионния доклад, а именно такава в размер на 935 578,81 лв., предвид което при спазване указанията дадени от Върховния административен съд с експертизата на вещото лице е извършена корекция със сумата в размер на 14 184,43 лв., представляваща превишение на приходите по фактури над осчетоводените от жалбоподателя разходи, вследствие на което и при съобразяване на счетоводния финансов резултат, е определен дължим корпоративен данък за 2010 г. в размер на 1 418,45 лв. и лихва за просрочие в размер на 284,52 лв. Заключението по ССчЕ е прието от съда в проведеното съдебно заседание на 15.05.2017 г., с въпроси единствено от процесуалния представител на РЛ и без оспорване от страните. С оглед изложеното, настоящата касационна инстанция намира решението на първоинстанционния съд, с извод за частична незаконосъобразност на РА и отмяната му в така обжалваната част, за законосъобразно и поради липсата на касационни основания за отмяна по чл. 209 от АПК, следва да се остави в сила като правилно. Съобразно изхода на делото на касатора разноски не се следват, не се следват такива и на ответника, поради това, че не е осъществена защита пред касационната инстанция. Воден от горното и на основание чл. 221, ал. 1 АПК, Върховния административен съд, състав на първо отделение