Решение № 8997 от 27.06.2014 г. на ВАС по адм. д. № 15748/2013 г.

Решение № 8997 от 27.06.2014 г. на ВАС по адм. д. № 15748/2013 г., VIII о., докладчик председателят Емилия Миткова Производството е по реда на чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК) във вр. с чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс (АПК). Образувано е по касационна жалба на директорът на дирекция "ОДОП" гр. София, при ЦУ на НАП, чрез процесуалния си представител юрк. Димитрова, против Решение № 5817 от 16.09.2013 г., постановено по адм. д. № 9103/12 г. по описа на Административен съд гр. София /АС/. В жалбата се излагат доводи за неправилност на съдебното решение, като необосновано и постановено в нарушение на материалния и процесуален закон, обосноваващо отменително основание по чл. 209, т. 3 от АПК. По подробно изложени доводи касаторът моли да бъде отменено решението в обжалваната част и по същество постановено ново с което се отхвърли жалбата срещу РА, с присъждане на разноски за две инстанции. Ответникът - "Алгос" ООД, в писмен отговор, чрез пълномощника си адв. Сергиева и в съдебно заседание чрез адв. Йотова излага доводи за правилност на обжалваното решение. Претендира присъждане на разноски за настоящата инстанция по представен списък. Представителят на Върховната административна прокуратура излага доводи за основателност на жалбата. Върховният административен съд счита, че касационната жалба е процесуално допустима като подадена в срок от надлежна страна, а разгледана по същество е основателна. Предмет на оспорване пред АС е бил ревизионен акт Ревизионен акт /РА/ № 1111733/11.04.2012 г., издаден от Мария Георгиева Парапунова, на длъжност главен инспектор по приходите в Териториална дирекция на Национална агенция за приходите (ТД на НАП) - София, потвърден с Решение № 1700 от 13.07.2012 г. на директора на Дирекция "ОУИ" - София при ЦУ на НАП, с което на Алгос" ООД е отказано право на приспадане на данъчен кредит в размер на 94 381,47 лв. на основание чл. 69, ал. 1, т. 1, във връзка с чл. 9 от ЗДДС, по доставки на 21 броя доставчици подробно индивидуализирани в РА и обжалваното решение. За да постанови обжалваното решение на първо място АС е приел, че РА е издаден от компетентен орган, в хода на надлежно възложена данъчна ревизия при извършването на която не са допуснати нарушения на процедурните правила визирани в ДОПК. По същество на спора съдът е приел за установено, че предмет на процесните доставки са "рекламни материали" с доставчик "ВЛАД КОМ БГ", "конвертиране на данни, рекламни флаери, CD демо продукти" с доставчик "ЖОРЖ КОНСУЛТ БГ" ЕООД, "консултации, системна помощ, тестване на програмен продукт" по 14 бр. фактури с доставчик "СТРАТИ ТРЕЙДИНГ БГ" ЕООД, "рекламни материали" с доставчик "НИКО КЪМПАНИ" ЕООД, "системна помощ и тестване на програмен продукт" по 7 бр. фактури с доставчик РОЛИНГ I КОМЕРС" ЕООД, "реклами" с доставчик "БИС КОМЕРС 09" ЕООД, "реклами и рекламни брошури" с доставчик "СТАН ПРО БГ", "системна помощ" по 11 фактури с доставчик . "ВЕЛС ТРЕЙДИНГ" ЕООД, "системна помощ" по 3 фактури с доставчик "ЕМ ЕНД ДЖИ - 74100" ЕООД, "рекламни CD демо", с доставчик "АНИ СОФТ - 2008" ЕООД, "изработка на сайт, реклами, счетоводни консултации, тестване на програмен продукт", с доставчик "ДЖИ ЕЛ КА БГ" ЕООД, "системна помощ" по 16 броя фактури издадени от КОМЕРС - 09" ЕООД. "системна помощ" по 5 бр. фактури издадени от "ИН - ТАЙМ - I - КОМЕРС" ЕООД, "системна помощ" по 8 бр. ф-ри издадени от на "МЕДЖИК ВЕСТ - 2009" ЕООД, "тестване на програмен продукт" с доставчик "БИС КОНСУЛТИНГ" ЕООД, "доставката рекламни материали" с доставчик "СЛАВ КОНСУЛТ 2009", "реклами, рекламни брошури" с доставчик "СЛАВИ КОМ БГ", "реклами" доставчик ДИБОР С - 6904" ЕООД, "доставките рекламни флаери и реклами" с доставчик "ПЕГИ - КЪМПАНИ" ЕООД, "системна помощ" с доставчик "СТИЛО КЪМПАНИ" ЕООД. В хода на ревизията ИПДПОЗЛ на всички доставчици са връчени по реда на чл. 32 от ДОПК, като не са представени доказателства за реалното извършване на фактурираните доставки и е установено, че доставчиците не разполагат с кадрова и техническа възможност да извършват процесните доставки. От ревизираното лице досежно процесните услуги "тестване на програмен продукт или системна помощ", са представени договори, с които възлага на изпълнители услуги за оказване системна помощ във връзка с програмен продукт AC 2007-SQL, поръчки и тестови карти относно изпълнение на услугите. Представило е и приемо-предавателни протоколи, в които е записан видът на изпълнени задачи, като в хода на ревизията е прието, че няма информация за място на изпълнение, как точно е изпълнена услугата и предадена на възложителя. Относно фактурираните рекламни услуги и материали ревизираното лице не е представило доказателства за поръчването им и за изискванията на възложителя за дизайн, съдържание и др., както и за предаване от изпълнителите и получаването им от възложителя. Съдът е обсъдил заключението на приетата по делото СТЕ от която е приел за установено, че за изпълнението на заложените стъпки в тестовата карта е необходимо свободно боравене с мишка и клавиатура, познаване на програмния продукт "Ексел", познания в компютърната терминология - експорт/импорт на файл и други. Експертът е посочил, че за тестване на програмата не са необходими специални знания в областта на софтуера. С тестовете, описани в тестовите карти се проверяват основни функции на програмния продукт и прилежащите му модули. За тестовете на програмния продукт е желателно тестващият да има общи познания в областта на счетоводството. От разпитаните свидетели Боряна Кирилова Борисова и св. Пламен Венциславов Йорданов съдът е приел, че се установяват обстоятелства, свързани с процеса по тестване на софтуерния продукт, съставянето на тестови карти, тяхното съдържание и значението на отбелязванията при попълването им. При така установеното от правна страна съдът е анализирал приложимите материалноправни разпоредби и е приел, че когато се касае за извършване на услуга, следва да бъде удостоверен резултатът от извършената услуга при получателя или да бъдат представени доказателства за използване на полученото. Необходимо е да се извърши проверка във връзка с осчетоводяването на разхода при доставчика, а именно: дали последният е осчетоводил разходи във връзка с конкретната доставка и налице ли е осчетоводен приход, съпоставим на този разход. За да приеме, че РА е материално незаконосъобразен, съдът е изложил лаконични мотиви, а именно, че ревизираното лице е представило доказателства за реално извършване на фактурираните услуги, като тестови карти, приемо-предавателни протоколи и др. Довода на органа по приходите, че не е установена реалността на доставките, поради недоказаност на кадровата обезпеченост на доставчиците, съдът е приел, че се опровергава от заключението на приетата по делото СТЕ и от показанията на св. Борисова и Йорданов от които се установява, че целта на провежданите тестове е именно да се установи как ще работи програмата, когато се използва от хора, които не са специалисти, поради което наемат външни тестери. В допълнение съдът се е позовал на актуалната съдебна практика на Съда на Европейския съюз по обединените дела С - 80/11 и С - 142/11. Решението на съда е неправилно, като постановено при съществени нарушения на съдопроизводствените правила. Както беше посочено предмет на доставките са различни видове услуги по фактури издадени от 21 доставчика, подробно индивидуализирани в мотивите на съда. Една част от услугите може да се обобщат като "консултации, системна помощ, тестване на програмен продукт", а другата част като "изработка на сайт, реклами и рекламни брошури", но това не налага на извода, че съдът е изложил мотиви дори за така обобщените две групи услуги. От мотивите на съдебния акт не може да се установи какво е прието за установено от фактическа страна за конкретния доставчик и въз основа на какви доказателства. Действително в т. 1 и т. 2 от преписката /разделени от настоящия състав, с оглед последователността на страниците, поради липса на номерация, / се съдържат договори, приемо-предавателни протоколи, поръчки и тестови карти, на които се е позовал съдът, но те не са идентични, тъй като в едни от поръчките възнаграждение е уговорено изцяло /т. 1, л. 207/ а в други - 42 лева /вероятно почасово л. 240, т. 1/. Тези доказателства за всеки от доставчиците не са обсъдени от съда. На стр. 108, т. 1 досежно доставчика "Велс трейдинг" ЕООД, относно услугата комплексно административно обслужване на клиенти на възложителя-жалбоподател се съдържа договор от 01 ноември 2008 г., в който доставчика подсигурава специалисти със съответните квалификации . Тези досазателства, ведно с останалите събрани в хода на ревизията не са обсъдени поотделно и в съвкупност поради което настоящият състав не може да осъществи контрол досежно установената от съда фактическа обстановка. Относно услугите "изработка на сайт, реклами и рекламни брошури" липсват каквито и да било мотиви изложени от решаващия съд. Решението е постановено при съществено нарушение на съдопроизводствените правила, тъй като поради необсъждане на относими доказателства се налага изовда, че фактите може да са се осъществили по различен начин. Предвид забараната за установяване в касационното производство на нови факти, решението следва да бъде отменено и делото върнато на друг състав на съда. При новото разглеждане на делото следва да бъдат обсъдени всички събрани по делото доказателства досежно всеки от доставчиците, да се установят релевантните факти за всяка доставка или по групи и въз основа на установена фактическа обстановка да се приложат относимите материалноправни норми. По искането за разноски следва да се произнесе АС, при новото разглеждане на делото, съгласно чл. 226, ал. 3 от АПК. Предвид на изложеното Върховният административен съд, осмо отделение, на основание чл. 222, ал. 2, т. 1 от АПК