Решение № 232 от 8.01.2020 г. на ВАС по адм. д. № 4879/2019 г.

Решение № 232 от 8.01.2020 г. на ВАС по адм. д. № 4879/2019 г., VI о., докладчик съдията Сибила Симеонова Производството е по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс (АПК). Образувано е по касационна жалба на С. Добрева в качеството й на ЕТ "Т. – С. Добрева", [населено място] срещу решение № 10/5.02.2019 г., постановено по адм. дело № 189/2018 г. по описа на Административен съд – Разград, с което е отхвърлена жалбата й срещу ревизионен акт № Р-03001717007152-091-001 от 9.05.2018 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП – Варна, потвърден с решение № 168 от 17.09.2018 г. на директора на дирекция "ОДОП" – Варна при ЦУ на НАП. Наведените в жалбата пороци по отношение на първоинстанционния съдебен акт, изразяващи се в необоснованост и неправилно приложение на материалния закон досежно нормите на чл. 6, ал. 3 във вр. с чл. 4, ал. 1, т. 7 от Кодекса за социално осигуряване (КСО) са относими към касационните основания за отмяна по чл. 209, т. 3 АПК. Иска се отмяна на първоинстанционното съдебно решение и вместо него постановяване на друго, по съществото на спора, с което да се отмени издадения ревизионен акт. Претендира се присъждане на разноски за двете съдебни инстанции. Ответникът - Директорът на Дирекция "Обжалване и данъчно – осигурителна практика" (ОДОП) – Варна при ЦУ на НАП, чрез процесуалният си представител – ст. юрисконсулт Йовкова, оспорва основателността на касационната жалба. Намира първоинстанционното решение за правилно и законосъобразно, поради което иска оставянето му в сила. Претендира се присъждане на съдебни разноски, представляващи юрисконсултско възнаграждение за касационната инстанция в размер на 661, 32 лева, определен съобразно материалния интерес на спора от общо 6 626,40 лева. Прави се възражение за прекомерност на претендираните от касационния жалбоподател разноски по отношение на заплатения адвокатски хонорар и евентуални претенции за направени разходи за транспорт, канцеларски материали и др., свързани с воденето на съдебното производство пред двете инстанции. Прокурорът от Върховна административна прокуратура дава мотивирано заключение за допустимост, но неоснователност на касационната жалба. Счита, че първоинстанционният съд е изяснил фактите по делото и е направил изводи в съответствие с установената фактическа обстановка и приложимото материално право, което обосновава липсата на касационни основания за отмяна. Върховният административен съд – състав на шесто отделение, намира касационната жалба за процесуално допустима, като подадена в преклузивния 14-дневен срок по чл. 211, ал. 1 АПК, от страна с правен интерес по смисъла на чл. 210, ал. 1 АПК, за която решението е неблагоприятно, срещу подлежащ на касационно оспорване съдебен акт. Разгледана по същество на основанията посочени в нея и след проверка на решението за валидност, допустимост и съответствие с материалния закон, съгласно чл. 218, ал. 2 от АПК, касационната жалба е неоснователна. При извършване преценка по прилагането на материалния закон въз основа на фактите, установени от първоинстанционния съд в обжалваното решение, в съответствие с чл. 220 АПК, настоящият състав приема от правна страна следното: Предмет на съдебен контрол за законосъобразност в първоинстанционното производство е ревизионен акт (РА) № Р-03001717007152-091-001 от 9.05.2018 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП – Варна, потвърден с решение № 168 от 17.09.2018 г. на директора на дирекция "ОДОП" – Варна при ЦУ на НАП, с който на жалбоподателката са определени за внасяне за периода м. май 2015 г. - м. декември 2016 г. включително задължения в размер на 5291,12 лв. и лихви за просрочия в размер на 1335,28 лв., от които осигурителни вноски за фондовете на ДОО по КСО в размер на 2979,69 лв. и лихва 754,94 лв.; осигурителни вноски за фонд ДЗПУ /УПФ/ по КСО в размер на 845,12 лв. и лихва 197,81 лв., както и вноски за здравно осигуряване по ЗЗО в размер на 1466,31 лв. и лихва 382,53 лв. След анализ на съвкупния доказателствен материал първоинстанционният съд приема за установена следната фактическа обстановка: ревизираното лице е регистрирано като ЕТ "Т. – С. Добрева", с основна търговска дейност през ревизирания период - ресторантьорство и заведения за бързо обслужване. С договор за търговско управление /прокура/, вписан в Търговския регистър на 22.05.2015 г., едноличният търговец е възложил на лицето Д. Добрев да управлява безвъзмездно предприятието на търговеца - чл. 1 от договора. Освен този договор за периода от 14.04.2015 г. до 25.05.2016 г. между ЕТ "Т. – С. Добрева" и Д. Добрев е сключен трудов договор № 3, с който последният е назначен в предприятието на търговеца на длъжност "Фасилити мениджър". По този трудов договор му е изплащано трудово възнаграждение, както следва: за периода от м. 04.2015 г. до м. 12.2015 г. общо 2759,73 лв., а за периода от м. 01.2016 г. до м. 12.2016 г. общо 973,52 лв. Дейността на ЕТ "Т. – С. Добрева" е прекъсната считано от 03.01.2017 г., съгласно заявление вх. № 170431700009094 от 10.01.2017 г. В ревизионния акт органите по приходите приемат, че длъжността "прокурист" и длъжността "фасилити мениджър" са от различни квалификационни групи професии и с различни отговорности и задължения. Първата длъжност е от квалификационна група професии 1120 – управляващи и изпълнителни директори, а втората е от КГП 1219 – ръководители в бизнес услугите, некласифицирана другаде. Обективиран е извод, съобразно който лицето е подлежало на задължително осигуряване за съответните фондове на ДОО и ДЗПО и за здравно осигуряване, както за дейността по трудовото правоотношение, така и за дейността му като прокурист по граждански договор на самостоятелно основание. Задължителното осигуряване за длъжността "прокурист" за всички осигурителни рискове възниква на основание чл. 4, ал. 1, т. 7 КСО върху доход не по-малък от минималния осигурителен праг по икономическа дейност и професии, съгласно чл. 6, ал. 3 от КСО. За 2015 г. този минимален размер на осигурителния доход за длъжността "прокурист", която попада в първа квалификационна група професии "Ръководни служители" по Приложение № 1 към чл. 8, т. 1 от Закона за бюджета на ДОО е 905 лв., а за 2016 г. е 930 лв. При извършената проверка по подадените от ревизираното лице декларации обр. 1 и обр. 6 е установено, че за периода от 22. май 2015 г. до 31.01.2017 г. за лицето Д. Добрев за работата му като "прокурист" не са декларирани, начислени и внесени осигурителни вноски за фондовете на ДОО и на ДЗПО /УП0 по КСО и вноски за здравно осигуряване по ЗЗО, като за м. януари 2017 г. такива вноски не се дължат, тъй като търговецът е прекратил дейността си на 3.01.2017 г. Наред с това органите по приходите констатират, че ревизираното лице не е внасяло и част от декларираните от него в подадените декларации обр. 6 начислени вноски за ДОО за осигурители, като приели, че на основание чл. 175, ал. 1 от ДОПК върху невнесените в срок вноски се дължат лихви. Съотнасяйки установената фактическа обстановка към релевантната правна уредба, първоинстанционният съд намира че при издаване на обжалвания ревизионен акт не са допуснати съществени нарушения на процесуалните правила. Органите по приходите служебно и по искане на ревизираното лице са изследвали всички факти и обстоятелства от значение за установяване на задълженията. Ревизионният акт се основава на действителните и относими към случая факти, чиято истинност е установена по реда и със средствата на ДОПК. Правото на защита на ревизираното лице в ревизионното производство не е било нарушено и то се е възползвало в пълен обем от него. Първоинстанционният съд приема, че при издаване на РА са спазени материалноправните разпоредби. Развити са мотиви, съобразно които при определяне размера на задълженията не са допуснати грешки в изчисленията, а и такива не се твърдят от жалбоподателя. Предвид изложеното първоинстанционният съд приема, че обжалваният ревизионен акт е валиден административен акт, издаден в предвидената в закона форма, при спазване на процесуалните правила и материалноправните разпоредби, поради което жалбата срещу него е отхвърлена. Върховният административен съд – шесто отделение споделя изводите на първоинстанционния съд и намира постановеното от него решение за валидно, допустимо и правилно. Процесното решение е постановено при наличие на положителните и при липса на отрицателни процесуални предпоставки за разглеждане на жалбата, по отношение на акт, който подлежи на съдебен контрол, като произнасянето е извършено от надлежно сезиран компетентен съд. В касационната жалба не се сочат обстоятелства, водещи до промяна на изводите, формирани от първоинстанционния съд при осъществения контрол за материална законосъобразност на оспорения ревизионен акт, обхващащ преценката досежно наличието на установените от компетентния орган релевантни юридически факти (изложени като мотиви в акта) и съотнасянето им към нормата, посочена като правно основание за неговото издаване – чл. 4, ал. 1, т. 7 КСО, обуславяща разпоредените правни последици. Съгласно легалната дефиниция, установена в нормата на чл. 21, ал. 1 от Търговския закон (ТЗ) прокурист или търговски управител е физическо лице, натоварено и упълномощено от търговец да управлява предприятието му срещу възнаграждение. Отношенията между търговеца и прокуриста се уреждат чрез сключване на договор за прокура. Пораждането на действие спрямо трети лица на договора е обусловено от едновременно изпълнение на две условия – да е сключен в писмена форма и в него да е посочено възнаграждение, и да бъде вписан в съда по регистрация на търговеца. Договорът за прокура може да бъде както трудов, така и не трудов. Задължителното осигуряване възниква по реда на чл. 4, ал. 1, т. 1 КСО - когато е трудов, и по чл. 4, ал. 1, т. 7 от КСО - когато е договор за прокура или договор за управление по ТЗ. Договорът за прокура е вид договор за управление и когато не е трудов е приравнен на трудов договор с разпоредбата на б. "з" на т. 26 от § 1 на Допълнителните разпоредби на Закона за данъците върху доходите на физическите лица (ЗДДФЛ). Осигурително правоотношение възниква при наличие на основание за осигуряване по чл. 4 КСО. В случая спорът се свежда до наличие на основание за задължително осигуряване по чл. 4, ал. 1, т. 7 КСО, което обхваща рисковете общо заболяване и майчинство, инвалидност поради общо заболяване, старост и смърт, трудова злополука и професионална болест и безработица. Съгласно текста на точка 7 на чл. 4, ал. 1 КСО, в сила към 18.01.2010 г. (ДВ, бр. 105 от 2006 г.), кръгът на осигурените лица включва изпълнителите по договори за управление и контрол на търговски дружества, едноличните търговци, неперсонифицираните дружества, както и синдиците и ликвидаторите; съгласно точка 7, в сила към 25.02.2013 г. (ДВ, бр. 99 от 2012 г.) - управителите, прокуристите и контрольорите на търговски дружества и на едноличните търговци, синдиците и ликвидаторите, членовете на управителните, надзорните и контролните съвети на търговските дружества, както и лицата, работещи по договори за управление на неперсонифицираните дружества. На основание чл. 6, ал. 3 КСО, осигурителните вноски за лицата по чл. 4, ал. 1, т. 7 КСО се дължат върху получените, вкл. начислените и неизплатените брутни месечни възнаграждения или неначислените възнаграждения, но върху не по-малко от минималния осигурителен доход по чл. 6, ал. 2, т. 3 КСО. Аналогична е и разпоредбата на чл. 1, ал. 5 от Наредбата за елементите на възнаграждението и за доходите, върху които се правят осигурителни вноски, съгласно която осигурителните вноски за лицата, работещи по договори за управление и контрол на търговски дружества, еднолични търговци, неперсонифицирани дружества, както синдиците и ликвидаторите, се внасят върху полученото, начисленото, но неизплатено или неначислено възнаграждение, но върху не по-малко от минималния месечен осигурителен доход за съответната професия по основната икономическа дейност на осигурителя. Заложената клауза в договора за прокура, съобразно която прокуристът няма да получава възнаграждение за дейността по управление на предприятието не променя правната природа на сключения договор, който е възмезден по своя характер. Следователно дължимостта на осигурителните вноски не е обвързана от реалното изплащане или начисляване / неначисляване на уговореното възнаграждение в полза на прокуриста, а произтича по силата на закона. Съгласно нормата на чл. 10, ал. 1 КСО осигуряването възниква от деня, в който лицата започват да упражняват трудова дейност по чл. 4 или чл. 4а, ал. 1 КСО и за който са внесени или дължими осигурителни вноски и продължава до прекратяването й. В същия смисъл е определението по § 1, т. 3 ДР КСО /в приложимата редакция/, според което "осигурено лице" е физическо лице, което извършва трудова дейност, за която подлежи на задължително осигуряване по чл. 4 и чл. 4а, ал. 1 и, и за което са внесени или дължими осигурителни вноски. Законодателят не е обусловил възникването на задължението за осигуряване от това дали е уговорено възнаграждение или не е уговорено, а само от обстоятелството дали лицето е започнало да упражнява и дали упражнява съответната дейност. В случая това обстоятелство е налице. От ревизираното лице не се оспорва реалното изпълнение от Добрев на задълженията, поети по договора за прокура. В съответствие с дадените обяснения от С. Добрева, приобщени към ревизионната преписка по предвидения в ДОПК ред с протокол № Р-03001717007152- ППД – 002 от 19.01.2018 г. и събраните писмени доказателства е установено, че Добрев е подписвал фактури, договори, вземал е управленски решения и е представлявал търговеца пред държавните органи. Предвид изложеното, първоинстанционният съд правилно приема, че за периода от 22.05.2015 г. до 3.01.2017 г. Добрев подлежи на задължително осигуряване за всички осигурителни рискове за дейността си като "прокурист" по договор за управление при ЕТ "Т. – С. Добрева" на основание чл. 4, ал. 1, т. 7 от КСО. Задължителното осигуряване на Добрев за дейността му като прокурист възниква независимо, че той е осигуряван на друго основание по трудов договор при същия едноличен търговец. Законът не е поставил като условие за възникване на задължителното осигуряване по чл. 4, ал. 1, т. 7 от КСО, липсата на осигуряване на друго основание /сравни с разпоредбата на чл. 4, ал. 3, т. 5, т. 6 и ал. 7 от КСО/. Съгласно чл. 6, ал. 2 КСО, осигурителните вноски се начисляват върху осигурителния доход, който включва всички възнаграждения, включително начислените и неизплатени или неначислените, и други доходи от трудова дейност. Целта на законодателя е да се сумират всички доходи на лицето, в резултат на положения от него труд. Свързването на осигурителния доход с трудовата дейност отговаря на същността на задължителното обществено осигуряване и на принципа на равнопоставеност на осигурените лица, прокламиран в чл. 3, т. 3 КСО. С оглед установеното задължение за осигуряване на Добрев като прокурист на едноличния търговец, на основание чл. 4, ал. 1, т. 7 КСО, за него е налице също и основание за допълнително задължително пенсионно осигуряване съгласно чл. 127, ал. 1 КСО и за здравно осигуряване в размерите по чл. 40, ал. 1, т. 1 от Закона за здравното осигуряване. Обосновано е заключението, изведено при анализа на нормите на чл. 127, ал. 1 КСО, чл. 157, ал. 6 КСО и чл. 40, ал. 1, т. 1 от Закона за здравното осигуряване, съобразно което за заеманата длъжност "прокурист" за лицето е следвало да бъдат внасяни осигурителни вноски и за допълнителното задължително пенсионно осигуряване и за здравно осигуряване върху дохода, за който се дължат осигурителните вноски за държавното обществено осигуряване. По делото не се спори относно размера на определените осигурителни вноски, но за пълнота на изложението, при прилагане принципа на служебното начало, първоинстанционният съд изследва въпроса и правилно приема, че размерът им е определен правилно в съответствие с приложимите разпоредби, съответно – чл. 6, ал. 3, във вр. с ал. 2, т. 3 във вр. чл. 7, ал. 1 от КСО; чл. 40, ал. 1, т. 1 и ал. 7 от ЗЗО и чл. 157, ал, 1 от КСО. Предвид обстоятелството, че дължимите осигурителни вноски не са внесени в законоустановения срок, съгласно разпоредбата на чл. 175, ал. 1 от ДОПК обосновано е изведена дължимостта на лихви в размер, определен в съответния закон. Според чл. 113, ал. 1 от КСО вземанията за невнесени осигурителни вноски за държавното обществено осигуряване и за допълнителното задължително пенсионно осигуряване се събират с лихва в размер на законната лихва. С разпоредбата на чл. 107 от ЗЗО независимо от санкциите на работодателите, които им се налагат за невнесени дължими здравно осигурителни вноски, те заплащат дължимите вноски заедно със законната лихва за периода. В конкретната хипотеза законосъобразно определените за внасяне с ревизионния акт лихви включват както лихвите за недекларираните и невнесени от ревизираното лице осигурителни и здравни вноски за лицето Д. Добрев за дейността му като прокурист, така и декларираните в декларация обр. 6, но невнесени в срок осигурителни вноски. С установяване на изискуемият се от приложимата правна норма юридически факт, предпоставките за издаване на ревизионния акт са доказани. Съобразно наличните данни ревизионният акт на цитираното в него фактическо и правно основание правилно е приет от първоинстанционния съд за законосъобразен. Въз основа на изложеното Върховният административен съд – шесто отделение намира, че обжалваното решение е правилно, като не са налице сочените касационни основания за неговата отмяна. При направената служебна проверка по реда на чл. 218, ал. 2 от АПК касационната инстанция констатира, че същото е валидно и допустимо, поради което следва да бъде оставено в сила. Предвид изхода на спора, своевременно заявената от ответника по касация акцесорна претенция за присъждане на съдебни разноски се явява основателна. Касационният жалбоподател С. Добрева в качеството й на ЕТ "Т. – С. Добрева", [населено място] следва да заплати на Дирекция "Обжалване и данъчно – осигурителна практика" – Варна при ЦУ на НАП направените по делото разноски, представляващи юрисконсултско възнаграждение за касационната инстанция, определено на основание чл. 8, ал. 1, т. 3 от Наредба № 1/9.07.2004 г. за минималните размери на адвокатските възнаграждения, съобразно материалния интерес на спора от общо 6 626,40 лева, в размер на 661,32 лева (шестстотин шестдесет и един лева и тридесет и две стотинки). Водим от горното и на основание чл. 221, ал. 2, предл. 1-во АПК, Върховният административен съд – шесто отделение,