Решение № 14756 от 04.12.2009 г. на ВАС по адм. д. № 7416/2009 г.

Решение № 14756 от 04.12.2009 г. на ВАС по адм. д. № 7416/2009 г., I о., докладчик съдията Искра Александрова Производството е по реда на чл. 208 и сл. от АПК. Образувано е по касационна жалба, подадена от "Булмат" ЕООД, гр. Габрово против Решение № 234/21.04.09 г. постановено от Административен съд - гр. Велико Търново по адм. д. № 880/08 г. с което е отхвърлена жалбата на дружеството срещу РА № 210/30.07.07 г. издаден от ТД на НАП - Габрово в обжалваната и потвърдена с Решение № 721/27.09.07 г. на директора на ДОУИ - В. Търново, част. Със същото решение, "Булмат" ЕООД е осъдено да заплати на дирекция "ОУИ" - В. Търново юрисконсултско възнаграждение в размер на 6 872 лв. В касационната жалба се поддържа неправилност на решението с твърдения за необосноваността му. Поддържа се също така допуснато съдопроизводствено нарушение, изразяващо се в промяна на правното основание за отказа на данъчен кредит, посочено в РА и РД към него. Иска се отмяна на решението и отмяна на РА в обжалваната част. Претендират се разноски. Ответникът - директорът на дирекция "ОУИ" - В. Търново оспорва касационната жалба по съображения, развити в писмен отговор. Представителят на Върховна административна прокуратура изразява становище за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, първо отделение на първа колегия в настоящия съдебен състав преценява касационната жалба като допустима, но като неоснователна. Настоящото касационно производство е второ по спора, тъй като при първоначалното касационно разглеждане на делото, решението на първоинстанционния съд, с което е била отхвърлена жалбата е отменено и делото е върнато за ново разглеждане на административния съд с указания за събиране и обсъждане на доказателства във връзка с направено оспорване на частни писмени документи, част от които са били представени пред касационната инстанция, а така също и с указания за обсъждане на обстоятелството, че ДДС по част от процесните фактури е внесено по ДДС-сметките на доставчиците. Спорът между страните се е свеждал до законосъобразността на отказа на данъчен кредит по фактурите от следните доставчици: "Енергосервиз" ЕООД, "Партнерс 2000" ООД (с правоприемник "Далия трейд" ЕООД), "Транскомерс инк" ЕООД, "Ник инвест 2005" ООД, "Геотранс груп" ЕООД и "Глоб бул" ЕООД. Фактурите от така изброените досатвчици са за доставка на горива, масла, транспортни услуги (в една малка част). С РА, отказът на данъчен кредит е обоснован със следните фактически и правни основания : По отношение на фактурите от "Енергосервиз"ЕООД: Правното основание за отказа е липсата на предпоставката по чл. 6 от ЗДДС (отм.) и чл. 24 от същия закон, а така също и на чл. 63 от ЗДДС, като същевременно е прието, че е налице и хипотезата на чл. 65, ал. 4, т. 4 от ЗДДС. Констатациите са, че фактурите касаят доставка на газьол, дизелово гориво, тежко гориво, пропан бутан, базово масло и транспортна услуга. Само по част от фактурите, ДДС е платен по ДДС-сметка и то след изтичане на данъчните периоди, през които е упражнено правото на приспадане на данъчен кредит. За съхранение на горивата, доставчикът е представил договор за услуга от 05.03.03 г. с "Мега груп" АД, гр. Варна, съгласно който "Мега груп"АД е предоставило за периода 05.01.03 г. - 31.12.05 г. резервоари с вместимост до 1000 куб. метра, находящи се в петролна база - Смядово за приемане, съхранение и експедиране на горива. Констатирано е, че доставчикът не е представил доказателства за приемането, съхранението и експедицията на фактурираните стоки, както и доказателства за фактурираната транспортна услуга и документи удостовервящи извършването на разходи за такава услуга. Извършени са и насрещни проверки на предходни доставчици, посочени от прекия, за част от които (Далия трейд" ЕООД и "Петра М" ЕООД) е констатирано, че не са представили доказателства за приемането, съхранението и експедицията на стоките от посочените видове, за друга част ("Желев"ЕООД) е установена обезпеченост за изпълнение на доставката, но е констатирано противоречие относно превоза на стоката, тъй като по обяснения на предходния доставчик, превозът е бил извършен за сметка на "Енергосервиз", а по обяснение на последния превозът е за сметка на доставчиците. Извършена е насрещна проверка и на "Мега груп"АД при която е констатирано, че дружеството разполага само с 4 броя резервоара за съхранение на горива, а фактурираните продажби от "Енергосервиз" ЕООД са за 5 различни вида горива, а така също е установено, че "Мега груп" АД не разполага с отчетност относно постъпването, съхранението и експедирането на горивата, както и с издадени фактури за извършени услуги по съхранението на такива стоки. Същевременно е установено, че "Мега груп" има сключени договори за съхранение на горива във въпросната база и с други субекти, които се явяват преки доставчици или предходни на ревизирания субект. Въз основа на тези констатации, органите по приходите са направили извод, че по фактурите от "Енергосервиз" ЕООД към жалбоподателя липсват реално извършени доставки, в който случай е направен извод, че е неприложима и разпоредбата на чл. 65, ал. 8 от ЗДДС (отм.). Административният съд е отхвърлил жалбата срещу РА в тази част с мотивите, че жалбоподателят, в чиято доказателствена тежест е било, не е ангажирал доказателства, които да доказват тезата му за реалност на доставките по тези фактури. Съдът е констатирал липсата, както на счетоводни документи, установяващи движението на стоките в счетоводството на прекия доставчик, така и на документи за фактическото предаване на тези стоки от прекия доставчик на жалбоподателя. Съдът е отчел характера на процесните стоки (родово определени вещи), приемайки, че за индивидуализацията им е необходимо предаване, каквото в случая не е доказано. Административният съд е възприел правното основание за отказа, като е подчертал правилността на извода на органите по приходите, че при липса на реални доставки, чл. 65, ал. 8 от ЗДДС (отм.) е неприложим. Решението на административния съд в тази част от спора е обосновано и правилно. Изводите на съда съответстват на установената по делото фактическа обстановка. Недоказано е останало обстоятелството, че "Енергосервиз"ЕООД реално е използвал базата в Смядово, а също така, че е разполагал с капацитет за натоварване, респективно превоз на стоките от вида на фактурираните. При липсата на данни по делото, че този доставчик реално е бил фактически владелец на стоки от вида на процесните, основателен и обоснован е изводът, че той не би могъл да ги предаде (достави) на жалбоподателя. По съображения аналогични на изложените досежно фактурите от "Енергосервиз" ЕООД, настоящата инстанция преценява като правилно и обосновано решението на административния съд и в частта, в която е отхвърлена жалбата срещу отказа на данъчен кредит по фактурите, издадени от "Транскомерс инк" ЕООД. По отношение на фактурите от "Партнерс 2000" ООД (правоприемник на "Далия Трейд" ЕООД) и фактурите от "Далия Трейд" ЕООД: Констатациите на органа по приходите са, че фактурите касаят доставка на евродизел и базово масло. Установено е, че и този доставчик има договор за услуга с "Мега груп" АД от 04.01.05 г. относно ползването на базата в Смядово. Установено е по данни от прекия доставчик, че предходни такива са : за евродизела- "Гетекс" ЕООД, чиито фактури към прекия доставчик обаче са значително по- рано от датата на сключване на договора за съхранение с "Мега груп"АД, а за базовото масло, предходен доставчик е "Фос" ООД, чийто фактури към прекия доставчик също така са с дати преди сключване на договора за съхранение с "Мега груп" АД. Тези констатации преценени съвкупно с липсата на доказателства за транспортирането на стоките до "Далия Трейд" ЕООД и от там до жалбоподателя са провокирали в органите по приходите извод за липса на реално прехвърляне на собственост върху фактурираните стоки от "Далия Трейд" ЕООД към жалбоподателя. Административният съд е възприел констатациите на органите по приходите въз основа на което е счел за недоказано обстоятелството относно съхранението на стоките в базата, собствена на "Мега груп" АД, като същевременно не е доказано и транспортирането на стоките до там. Въз основа на изводите за недоказаност на реалността на доставките по фактурите, съдът е приел, че данъчните органи са подвели установените факти под съответните относими правни норми. Настоящата инстанция преценява решението на административния съд като правилно и в тази част от спора. Недоказано е останало главното и основно обстоятелство, а именно, че прекият доставчик е получил стоките. Липсата на данни за получаването им прави невъзможен извода за наличие на предаване на тези стоки от прекия доставчик към жалбоподателя. По отношение на фактурите от "Ник инвест 2005" ООД: Констатирано е, че фактурите касаят базово масло, за което прекият доставчик не е представил поискани от него доказателства за придобиване на стоката, за транспортирането и за съхранението и. Административният съд е приел след съвкупна преценка на представените по делото счетоводни документи на този доставчик, заключението на допуснатата по делото съдебно- икономическа експертиза, а така също и представените РА, издадени на този доставчик, че ДДС по фактурите е начислено в счетоводството на доставчика. Също така е прието за доказано осчетоводяването от "Ник инвест 2005" ООД на фактури от "Геотранс груп" ЕООД, сочен като предходен доставчик. Според първоинстанционния съд липсват обаче доказателства за получаване, транспорт и съхранение на стоките в посоченото количество, тъй като договорът за съхранение между "Мега груп" АД и "Ник инвест 2005" ООД касаел съхраняване в базата на горива, различни от предмета, посочен във фактурите. Настоящата инстанция преценява решението на административния съд като правилно и в тази част от спора. Събраните по делото многобройни счетоводни документи за този доставчик са кредитирани от съда във връзка с осчетоводяването на процесните фактури и начисляването на ДДС по тях при доставчика, което е правилно. Осчетоводяването на процесните фактури обаче не е достатъчно, за да се приеме, че по фактурите реално е извършено предаване и приемане на стока. Необходимо е било, така представените първични и вторични счетоводни документи да се свържат и с други документи (приемо- предавателни протоколи, стокови разписки, транспортни документи), за да може да се приеме наличие на реален стоков поток от предходните доставчици към прекия и от него към жалбоподателя. Такива доказателства не се съдържат по делото, поради което правилно, административният съд е приел фиктивност на сделките по издадените фактури. По съображения аналогични на изложените за фактурите от "Ник инвест 2005" ООД, настоящата инстанция преценява като обосновано и правилно решението на административния съд досежно отказа на данъчен кредит по фактурите от "Геотранс груп" ЕООД. По отношение на фактурите от "Глоб-бул" ЕООД. Констатациите на органите по приходите са, че петте фактури, издадени от този доставчик касаят доставка на тухли, креда, теразин. На доставчика редовно е връчено искане за представяне на документи за осчетоводяването на фактурите, доствката на стоките и техния произход, но такива не са представени. В хода на съдебното производство също така не са ангажирани исканите документи от този доставчик, поради което съдът е преценил жалбата като недоказана, а от там и като неоснователна. Решението е правилно. При липса на доказателства, както за осчетоводяването на фактурите, респективно за начисляване на ДДС по тях при доставчика, а така също и за реално разменени престации между страните, правилна е преценката на съда, че не са налице предпоставките за признаване на данъчен кредит за получателя по фактурите. Обжалваното решение е обосновано и правилно и като такова следва де се потвърди. Възражението на касатора, че законодателят не е посочил измежду задължителните документи, които следва да съпътстват една сделка, транспортните документи, протоколи за приемане и предаване и складови разписки следва да се отговори, че това е така. Доколкото обаче фактурите са частни документи и при наличие на оспорване на съдържанието им, каквото в случая е налице (органите по приходите твърдят, че сделките, удостоверени с тези фактури не са изпълнени), то изброените по - горе документи (транспортните документи, протоколи за приемане и предаване и складови разписки) при наличието им, са доказателства за реално осъществените доставки по фактурите и при съвкупната им преценка с фактурите и с документите за плащането по тях биха могли да изградят и обосноват тезата на жалбоподателя. В конкретния случай, за нито един от посочените по-горе доставчици не е възможно да се обоснове извод за реално осъществени сделки по фактурите, тъй като е невъзможно извършването на такава съвкупна преценка на доказателства по делото. От друга страна следва да се отчете спецификата на доставяните стоки - бензин, газьол, дизелово гориво, тежко гориво, пропан-бутан, които са органични съединения. Съгласно Наредба № 16 от 12.08.99 г. за ограничаване емисиите на летливи органични съединения при съхраняване, товарене или разтоварване и превоз на бензин, съществуват технически изисквания за инсталациите за съхранение на бензин, технически изисквания към инсталациите за товарене, разтоварване и превоз на тези стоки. В конкретния случай липсват данни, че базата в Смядово, в която по данни от насрещните проверки са съхранявани стоките, доставяни от преките доставчици отговаря на изискванията за съхранение на летливи органични съединения и в този смисъл е била възможна експлоатацията и, към момента на процесните фактури. Както правилно е отбелязал първоинстанционния съд, по делото не са ангажирани и документи за транспортирането на тези специфични стоки, за което също е необходимо наличието на специфично оборудвани превозни средства. При така установената фактическа обстановка по спора, административният съд е постановил обосновано и правилно решение, което следва да се остави в сила. Воден от горните съображения и на осн. чл. 221, ал. 2 от АПК, Върховният административен съд