Решение № 6509 от 11.05.2011 г. на ВАС по адм. д. № 13675/2010 г.

Решение № 6509 от 11.05.2011 г. на ВАС по адм. д. № 13675/2010 г., I о., докладчик председателят Светлозара Анчева Производството по делото е по реда на чл. 208 и сл. от АПК. Образувано е по касационна жалба на "Балканферро" ЕООД - гр. Девня чрез процесуалните представители на дружеството адв. Любомир Владикин и адв. Петър Славов срещу решение № 1802/13.09.2010 г., постановено по адм. дело № 454/2010 г. по описа на Административен съд - гр. Варна, с което е отхвърлена жалбата на дружеството против РА № 030901979/04.12.2009 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП - гр. Варна в частта, в която е потвърден с решение № 859/03.02.2010 г. на директора на дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" - гр. Варна при ЦУ на НАП за определени данъчни задължения по ЗДДС в резултат на непризнат данъчен кредит в общ размер 23 430,73 лв. и лихва от 8 122,62 лв. за данъчни периоди - месец декември 2005 г., февруари, април и декември 2006 г., 01.01.2007 г. - 31.12.2007 г. и 1.01.2008 г. - 31.12.2008 г., както и за определен корпоративен данък за 2005 г., 2006 г., 2007 г. и 2008 г. в общ размер на 8 100 лв. и лихва в размер на 3 311,70 лв. Релевират се оплаквания за неправилност на обжалваното решение поради допуснати нарушения при прилагането на материалния закон, съществени нарушения на съдопроизводствените правила и необоснованост - отменителни основания по чл. 209, т. 3 АПК. В частта по ЗДДС касаторът твърди, че са сключени договори за търговски пълномощник от 22.06.2008 г. и 05.01.2008 г. за проучвания в сферата, в която търговецът извършва своята дейност, които проучвания се състоят в организиране и водене на преговори за сключване на договори и търсене на нови клиенти и предмета на тези договори според касатора не предполагат непременно участие на посредника във водене на преговорите, като е достатъчно сключване на договора да е в резултат на това, че посредникът просто е свързал страните. В тази връзка са изложени доводи от касатора за наличието на месечни отчети, които са представени като доказателства по делото. Относно доставката и монтаж на тръбно скеле са изложени оплаквания в касационната жалба, че съдът не е взел предвид договор за продажба от 25.02.2008 г. на същото скеле. За доставката на рекламни постери се съдържат оплаквания, че съдът е пренебрегнал доказателство - приемо-предавателен протокол от 24.11.2006 г., от който е видно, че "Интермедия" ЕООД е предала изготвените постери - 93 бр. и идейния проект за изработка. По ЗКПО са изложени оплаквания, че не е следвало да се увеличава финансовия резултат на дружеството за 2005 г., 2006 г., 2007 г. и 2008 г., тъй като разходите действително са извършени и не е налице отклонение от данъчно облагане. Освен това касаторът се оплаква, че съдът не е изяснил фактическата обстановка и не е разгледал и тълкувал в цялост и/или е тълкувал погрешно събраните доказателства и е стигнал до погрешен извод за липса на реални доставки. Подробни съображения, обосноваващи посочените оплаквания са изложени в касационната жалба, която в съдебно заседание се поддържа от адв. Владикин, който е представил и писмена защита и е направил искане за присъждане на разноски. Ответникът по касационната жалба дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" - гр. Варна при ЦУ на НАП чрез процесуалния си представител юриск. Бонев я оспорва като неоснователна и моли да се потвърди решението на административния съд. Претендира и присъждане на юрисконсултско възнаграждение. Представителят на Върховна административна прокуратура изразява становище за неоснователност на касационната жалба, тъй като правилно съдът е приел, че жалбоподателят не е доказал реалността на доставките по смисъла на чл. 6 ЗДДС и по този начин констатациите на органите по приходите не са опровергани. Върховният административен съд, I отделение счита, че касационната жалба е подадена от надлежна страна и в срока по чл. 211, ал. 1 АПК и е процесуално допустима, но разгледана по същество е неоснователна по следните съображения: По ЗДДС за да отхвърли жалбата първоинстанционният съд относно отказаното право на приспадане на данъчен кредит по 38 бр. фактури, издадени от "Алфа медия" ООД за периода месец декември 2005 г. - 31.12.2008 г. с предмет на доставките "съгласно договор за търговски пълномощник, възнаграждение за месец" и " наем на тръбно скеле" и "доставка и монтаж на тръбно скеле" е приел, че не е доказана реалността на тези доставки. Съдът не е възприел изводите на органите по приходите, че договорите, сключени между жалбоподателя и "Алфа медия" ООД са за търговски пълномощник, тъй като от тълкуването на волята на страните е ясно, че се касае за договори за търговско посредничество, но от представените пред съда доказателства - дневник-регистър и писмени обяснения на управителите на двете фирми е направен извод, че не са достатъчни, за да се обоснове извод за реално осъществени доставки по спорните фактури от "Алфа медия" ООД. По отношение на фактурите, издадени от "Алфа медия" ООД с предмет на доставките "доставка и монтаж на тръбно скеле от 350 кв. м. " и "наем на тръбно скеле" съдът е приел, че не е доказано, че доставките са реално осъществени. Според съда представянето на договор за покупко-продажба от 25.02.2005 г., който е оспорен от органите по приходите и приемателно-предавателен протокол, от който не се установява къде е предадена стоката, не доказват реалността на доставките, нито има доказателства за транспортирането на стоката, нито че доставчикът разполага с назначени работници. За доставката "реклама по договор" от "Интермедия" ЕООД съдът също е направил извод, че не е доказана реалността и не са представени доказателства относно материалната, техническа и кадрова обезпеченост на доставчика. За фактурите, издадени от "Алфа медия" ООД, издадени през периода 1.01.2007 г. - 31.12.2008 г. съдът също е счел, че не са доказани предпоставките по чл. 68, ал. 1 ЗДДС за възникване правото на данъчен кредит и за възникването на данъчното събитие по чл. 25 от същия закон. За установените от ревизията данъчни задължения по ЗКПО, съдът е приел, че законосъобразно е преобразуван финансовия резултат на дружеството в посока увеличение за 2005 г., 2006 г. - чл. 23, ал. 2, т. 10 и 13 във връзка с чл. 14 и чл. 15 ЗКПО (отм.) и за 2007 г. и 2008 г. - чл. 22, т. 1 във връзка с чл. 23, ал. 1 и 2, чл. 26, т. 2, чл. 10, ал. 1 и чл. 16, ал. 2, т. 4 ЗКПО, в сила от 01.0.2007 г. по фактурите, издадени от "Алфа медия" ООД и "Интермедия" ЕООД. Налице е според съда отклонение от данъчно облагане чрез недоказване на разходите по доставките. Според съда наличието само на фактури, не означава, че е разходът е извършен така, както е документиран. Обжалваното решение на първоинстанционния съд е правилно постановено. По ЗДДС. Относно доставката по фактура № 0...1017/24.11.2006 г., издадена от "Интермедия" ЕООД с предмет на стопанската операция "рекламни постери" с ДДС 4 000 лв. безспорно е установено по делото начисляването на ДДС от посочения доставчик, което представлява изпълнение на фактическия състав на чл. 55, ал. 6 ЗДДС (отм.), но не е достатъчно за признаване правото на приспадане на данъчен кредит поради неустановяване реалността на доставката. Съобразно изискванията на чл. 6 ЗДДС (отм.) се счита, че е налице реалност на доставката, когато стоката е прехвърлена или услугата е извършена, като в случая е следвало да се докаже именно изработката на фактурираната услуга. Налице е договор от 01.11.2006 г., който както нееднократно ВАС е приемал в свои решения, че наличието на договор установява само възникнали облигационни отношения между страните, но той сам по себе си не удостоверява реалното извършване предмета на договора. Установеното по делото, че дружеството-доставчик не притежава ДМА обосновава законосъобразния извод на първоинстанционния съд, че не е доказана реалността на доставката, след като доставчикът не разполага с техническа и материална обезпеченост да изработи рекламните постери. Не е установена и кадровата обезпеченост на доставчика, тъй като е видно от данните по делото, че доставчикът няма назначени лица по трудови договори. При така установените факти по делото, не е доказано, че доставчикът е изработил рекламните постери и съответно ги е предал на получателя "Балкаферро" ЕООД. По никакъв начин не е доказано какви материали е закупувал доставчикът за да осъществи изработването на рекламните постери. В тази връзка неоснователно е оплакването на касатора, че обстоятелството, че "Интермедия" ЕООД не е разполагала с персонал и ДМА да извърши рекламната услуга, не означавало, че рекламните постери не са предадени на възложителя по договора - "Балканферро" ЕООД. Няма пречка изпълнителят по един договор да наема подизпълнители, които са обезпечени да извършват такава доставка и след това изпълнителят по договора да предаде извършеното (стока или услуга) на възложителя - получател по доставката, за която се претендира право на приспадане на данъчен кредит. Доказателства в тази насока обаче не са представени по делото, нито има такива твърдения за ползване на подизпълнители. Наличието на приемателно-предавателен протокол от 24.11.2006 г. не доказва реалността на доставката, след като не са ангажирани доказателства за действителното й извършване, за да мое впоследствие да се предаде на получателя . Освен това, дори да се приеме, че протоколът доказва действително предаване на изработените постери, в него е отразено, че предаването е извършено в гр. София, където е седалището на доставчика, а "Балканферро" ЕООД е със седалище в гр. Девня, което предполага да се представят доказателства за последващото транспортиране на постерите до гр. Девня, но такива не са ангажирани. Предвид изложеното, законосъобразни са изводите на съда, че правилно приходните органи са отказали признаването на правото на приспадане на данъчен кредит по процесната фактура. Издадени са 38 бр. фактури от "Алфа медия" ЕООД за периода месец декември 2005 г. - 31.12.2008 г. с предмет на доставките "съгласно договор за търговски пълномощник, възнаграждение за месец" и "доставка на тръбно скеле от 350 кв. м." и "наем на тръбно скеле". Договорите са представени като доказателства по делото и от тяхното съдържание съдът е направил законосъобразен извод, че те представляват договори за търговски посредник, а не за търговски пълномощник. Разликата между тези два вида договори по Търговския закон се състои в това, че търговският посредник участва в посредническа дейност за сключване на сделки, докато търговския пълномощник е с по-големи права, освен ако в договора не е упоменато какви действия ще извършва. В случая несъмнено се касае за сключени договори за търговско посредничество по смисъла на чл. 49 ТЗ. Задължение на търговския посредник е да води отчетност, като съгласно изискването на чл. 50 от същия закон се води регистър, в който се вписват ежедневно какви сделки са сключени. Видно от клаузите на договорите, правилно съдът е приел, че се касае за договори за търговско посредничество, тъй като страните по тях са се договорили изпълнителят да извършва за сметка на възложителя срещу възнаграждение следните дейности: да прави проучвания в сферата, в която възложителят извършва своята дейност, да организира воденето на преговори за сключването на договори, да търси нови клиенти и да извършва други дейности, за които е овластен. Изрично е посочено в договорите, че изпълнителят няма право да подписва договори от името и за сметка на възложителя. Представеният дневник на търговския посредник в съдебното производство представлява частен документ, който се ползва само с формална, но не и с материална доказателствена сила и в тежест на представилия го е да установени фактите, от които черпи изгода - че посредникът е съдействал с посочените фирми за сключване на договори от страна на възложителя - касатор в настоящето производство. Представените отчети по чл. 6 от договора също не доказват тези обстоятелства, тъй като в тях са посочени само фирмите, без да е конкретизирано какво точно е извършено и какви договорености с тези фирми са постигнати, за да може впоследствие възложителят да сключи договор, както и няма доказателства какви проучвания е извършил посредникът в сферата на търговската дейност на възложителя, каквато клауза е залегнала в договорите за посредничество. Освен това, в тези договори изрично е записано, посредникът да търси нови клиенти, а както е установено и от приходните органи и от първоинстанционния съд част от посочените в отчетите на посредника фирми не са нови клиенти на възложителя и с тях той е имал вече търговски взаимоотношения - ЕТ "Герчо Малев", "Телекомплект Тупсим" ООД, "Проджеко България" АД "Стройпродукт Крайчев Стил" ООД, "Мотокар Сервиз-Терзиеви и Узунов" ООД, "Си Ти Си Контрактинг" ООД и "Техно форм" ООД. Следователно изводите на съда, че не е доказано изпълнение по договора за посредничество е законосъобразен, тъй като дейността на посредника е изцяло извършване на фактически действия, за които няма представени убедителни доказателства. Освен това правилно съдът е отразил в решението си, че е налице и разминаване в данните по представените отчети и дневник-регистър, което показва, че тези документи са представени за целите на съдебното обжалване и не доказват реалност на фактурираните услуги за посредническа дейност. Оплакването в касационната жалба, че органите по приходите не са извършили насрещни проверки на третите лица, на които "Алфа Медия" ЕООД е посредничила е неоснователно, тъй като то пропуск на органите по приходите не е съществен и страната е имала възможност, а и е била длъжна да докаже всички факти и обстоятелства, от които черпи права, като тази възможност е съществувала, както към момента на административното обжалване на акта, така и в хода на съдебното производство. Посредничеството като комплекс от извършване на фактически действия е резултатна дейност, за която е следвало да се ангажират доказателства. Вярно е, че не всички действия по посредничеството се обективират в писмен документ, но с оглед представените доказателства и тяхната съвкупна преценка, правилно съдът е е извел извод за недоказване на извършените услуги. За доставките от същия доставчик "Алфа Медия" ЕООД на тръбно скеле и монтаж на същото, както и за наем на тръбно скеле, законосъобразни са изводите на съда, че липсват доказателства за реалност на посочените доставки. Единственото представено доказателство е договор за продажба от 25.02.2005 г., за което съдът правилно е приел, че не доказва реалност на доставките. Както се посочи и по-горе практиката на ВАС, I отделение е категорична, че наличието само на договор доказва възникнали облигационни правоотношения между страните, които са го сключили, но за целите на данъчното облагане и с оглед разпоредбата на чл. 6 ЗДДС (отм.) е необходимо да се установи прехвърлянето на правото на собственост или на други вещни права, когато доставка е за стока и извършването на услугата, когато доставката е услуга. Непредставянето на доказателства за реалното извършване на доставките - прехвърлянето собствеността на процесното скеле, включително и транспортирането му, а относно другата доставка и наемането му, не може да обуслови претендираното от касатора материално право на приспадане на данъчен кредит на фактурираните доставки. По ЗКПО. Решението на съда и в тази част е правилно. Законосъобразни са изводите на съда, че правилно органите по приходите са преобразували финансовия резултат на касатора по фактурите, издадени от "Интермедия" ЕООД и "Алфа Медия" ЕООД, като с оглед установеното по-горе за същите фактури и доставчици в частта по ЗДДС, следва да се приеме, че осчетоводените от касатора разходи правилно не са признати, тъй като не е установена реалността на процесните доставки. Затова като е потвърдил констатациите на ревизионния акт и в частта по ЗКПО за увеличение на финансовия резултат на основание за 2005 г. и 2006 г. по чл. 23, ал. 2, т. 10 и 13 във връзка с чл. 14 и чл. 15 ЗКПО (отм.) и за 2007 г. и 2008 г. по чл. 22, т. 1 във връзка с чл. 23, ал. 1 и 2, чл. 26, т. 2, чл. 10, ал. 1 и чл. 16, ал. 2, т. 4 ЗКПО, в сила от 01.0.2007 г. по фактурите, издадени от "Алфа медия" ООД и "Интермедия" ЕООД, първоинстанционният съд не е допуснал сочените от касатора нарушения. Предвид изложеното по-горе настоящият съдебен състав на касационната инстанция счита, че обжалваното решение в цялост е правилно постановено и не са налице сочените от касатора нарушения от съда при прилагането на приложимите материални данъчни закони и на съдопроизводствените правила и въз основа на правилно установена фактическа обстановка по делото са изградени и правните изводи на съда, поради което решението като правилно следва да бъде оставено в сила - чл. 221, ал. 2, предл. 1 АПК. Въпреки изхода на делото и направеното искане от юриск. Бонев, юрисконсултско възнаграждение на дирекция "ОУИ" - гр. Варна не се присъжда, тъй като такова е присъдено от първоинстанционния съд и съгласно чл. 161, ал. 1 ДОПК то е за цялото съдебно производство, а не за всяка съдебна инстанция поотделно, както е за адвокатските възнаграждения. Водим от горното и в същия смисъл Върховният административен съд, I отделение,