Решение № 3121 от 14.03.2017 г. на ВАС по адм. д. № 13679/2015 г.

Решение № 3121 от 14.03.2017 г. на ВАС по адм. д. № 13679/2015 г., VIII о., докладчик съдията Свилена Проданова Производството е по реда на чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс във вр. с чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс (АПК). Образувано е по касационна жалба на директор на дирекция "Обжалване и данъчно осигурителна практика" /Д "ОДОП"/ С. при ЦУ на НАП против решение № 6104/15.10.2015 г. по адм дело № 9458/2014 г. по описа на Административен съд - С. град. В жалбата се сочи касационно основание, регламентирано в чл. 209, т. 3 АПК, съставляващо неправилност на съдебното решение поради нарушение на материалния закон и необоснованост. Развива подробни съображения за наличие на предпоставките по чл. 177 ЗДДС за ангажиране отговорността на ревизираното лице. Касаторът моли за отмяна на решението и за постановяване на ново решение по съществото на спора, с което да се отхвърли изцяло жалбата срещу ревизионния акт. Претендира присъждане на юрисконсултско възнаграждение. В с. з., чрез юрк. Минкова, прави възражение за прекомерност на претендираното адвокатско възнаграждение. Ответникът - "Т. А. А" ЕООД, чрез процесуалния представител адв. Койкова, в писмен отговор и в с. з., оспорва основателността на касационната жалба. Моли да бъде оставено в сила решението на административния съд. Представителят на Върховна административна прокуратура дава заключение за основателност на касационната жалба. Върховният административен съд, състав на осмо отделение, преценявайки допустимостта на жалбата, правилността на решението на релевираното касационно основание и след служебна проверка, по чл. 218, ал. 2 АПК, приема за установено следното: Касационната жалба е подадена от надлежна страна, в срок и е процесуално допустима. Разгледана по същество, жалбата е неоснователна. Предмет на съдебна проверка за законосъобразност пред АССГ е бил ревизионен акт № 2171400705/28.05.2014 г., издаден от В. В. В.-началник сектор "Ревизии" в Дирекция "Контрол" при ТД на НАП С., потвърден с решение № 1501/20.08.2014 г. на Директора на дирекция "ОДОП" С. при ЦУ на НАП, относно установени задължения на "Т. А. А" ЕООД по чл. 177 ЗДДС, за дължим и невнесен ДДС по доставки, извършени от "БИ ДИ БИ 3" ЕООД, в общ размер на 125 540 лв. Органът по приходите е установил, че дължимият данък не е внесен от доставчика. При ревизия на последния за м. 05.2011 г. е определен данък за внасяне в размер на 174 749,56 лв. и лихви в размер на 36 521,09 лв., които не са ефективно внесени, включително и към настоящия момент. Приел е, че стоките по фактурите са реално получени. Ревизираното дружество е било длъжно да знае, че данъкът няма да бъде внесен. Този извод е обоснован с обстоятелството, че на "Т. А. А. " ЕООД е било известно, че "БИ ДИ БИ 3" ЕООД има задължение, произтичащо от договор за заем към "Кей АЙ КЕЙ ФАНД МЕНИДЖЪРС" ЕЛ ЕЛ СИ. По силата на сключения договор за цесия, ревизираното лице е превело сумите по издадените от "БИ ДИ БИ 3" ЕООД фактури по сметката на "Кей АЙ КЕЙ ФАНД МЕНИДЖЪРС" ЕЛ ЕЛ СИ, поради което реални парични средства по сметката на "БИ ДИ БИ 3" ЕООД не са постъпили. Установената невъзможност за плащане на задълженията от страна на "БИ ДИ БИ 3" ЕООД към "Кей АЙ КЕЙ ФАНД МЕНИДЖЪРС" ЕЛ ЕЛ СИ по договора за заем предполага и липсата на средства за внасяне на дължимия ДДС. З. да отмени РА, административният съд е приел, че РА е издаден при спазване на процесуалните правила и изискванията за действителност, но не са налице предпоставките за ангажиране солидарна отговорност по реда на чл. 177 ЗДДС спрямо "Т. А. А" ЕООД. Според съда в случая липсват доказателства, че именно данъкът по процесните фактури, по които ревизираното лице претендира право на данъчен кредит не е бил внесен. Напротив, доставчикът го е декларирал в справката - декларация и го е взел предвид при получаване на окончателния си резултат по ЗДДС за периода. Счетено е за неотносимо обстоятелство датата на публикуване на ГФО на доставчика и самото му съдържание, в каквато връзка органът по приходите е приел, че ревизираното лице е било длъжно да предположи, че неговият доставчик "БИ ДИ БИ 3" ЕООД ще е затруднен да плати данъка по доставката. На следващо място е приел за недоказан субективния елемент по ал. 2 на чл. 177 ЗДДС - регистрираното лице да е знаело или да е било длъжно да знае, че данъкът няма да бъде внесен. Това знание не произтича от сключеният договор за цесия между "БИ ДИ БИ 3" ЕООД - цедент, "К. А. К. Ф. М." Е. Е. С. - цесионер и "Т. А. А" ЕООД - длъжник. В тази връзка съдът се е позовал на нормата на чл. 99, пр. 2 от ЗЗД, която изисква само от предишния кредитор да съобщи на длъжника прехвърлянето и да предаде на новия кредитор намиращите се у него документи, които установяват вземането, както и да му потвърди писмено станалото прехвърляне. Поради това ревизираното лице не би могло да влияе на избора на доставчика си да прехвърли вземанията си по издадените фактури за доставки и да се лиши от средства, с които евентуално да се издължи към фиска, още повече, че цесията е била възмездна, а длъжникът е лишен от възможност не само да влияе, но и да знае вътрешните отношения между цедента и цесионера. Наведените и развити от касатора оплаквания са за необоснованост и незаконосъобразност на изводите на съда досежно заявеното от приходните органи в РД и РА и установените със събраните доказателства в хода на ревизионното и съдебно производства, за наличие както на обективните елементи за реализиране на отговорността по чл. 177 ЗДДС, така и на субективния елемент - знание на РЛ, за това, че данъкът по процесните фактури няма да бъде внесен. Този извод според касатора е обоснован с обстоятелството, че на "Т. А. А" ЕООД е било известно, че доставчикът му има задължение, произтичащо от договор за заем към "К. А. К. Ф. М." Е. Е. С., което предполага и липса на средства за внасяне на дължимия ДДС. П. силата на сключения договор за цесия ревизираното лице е превело сумите по издадените му от "БИ ДИ БИ 3" ЕООД фактури по сметката на "К. А. К. Ф. М." Е. Е. С., поради което реални парични средства по сметката на "БИ ДИ БИ 3" ЕООД не са постъпили. Касационният съд намира оплакванията в жалбата за неоснователни. Съгласно разпоредбата на чл. 177, ал. 1 ЗДДС, регистрираното лице - получател по облагаема доставка, отговаря за дължимия и невнесен данък от друго регистрирано лице, доколкото е ползвало право на приспадане на данъчен кредит, свързан пряко или косвено с дължимия и невнесен данък. Според ал. 2 солидарната отговорност се реализира, когато регистрираното лице е знаело или е било длъжно да знае, че данъкът няма да бъде внесен, и това е доказано от ревизиращия орган по реда на чл. 117 - 120 ДОПК. Съгласно ал. 3, за целите на ал. 2 се приема, че лицето е било длъжно да знае, когато са изпълнени едновременно следните условия: 1. Дължимият данък по ал. 1 не е ефективно внесен като резултат за данъчен период, от който и да е предходен доставчик по облагаема доставка с предмет същата стока или услуга, независимо дали в същия, изменен или преработен вид, и 2. Облагаемата доставка е привидна, заобикаля закона или е на цена, която значително се отличава от пазарната. Във връзка с ангажиране на солидарната отговорност по реда на чл. 177 ЗДДС, спорно между страните и по делото е останало наличието на кумулативно необходимата предпоставка по чл. 177, ал. 2 и във вр. с ал. 3 ЗДДС - отговорността се реализира, когато регистрираното лице е знаело или е било длъжно да знае, че данъкът няма да бъде внесен и това е доказано от ревизиращия орган в ревизионното производство. Доказателствената тежест за установяване на знанието, е върху приходните органи, които при условията на пълно и главно доказване следва да установят същото. При действие на презумпцията за знание по ал. 3 на чл. 177 ЗДДС доказателствената тежест за оборването й се прехвърля върху ревизираното лице, но само когато, отново при условията на пълно и главно доказване, приходните органи установят наличието на една от алтернативно изискуемите предпоставки за действие на презумпцията - по т. 2 на чл. 177 - облагаемата доставка да е привидна или да заобикаля закона или да е на цена, значително отличаваща се от пазарната. Изводът е, че единствено и само при установено знание на получателя или задължение за знание на същия, че данъкът няма да бъде внесен от неговия доставчик, е допустимо да се ангажира отговорността на получателя за заплащане на данъка. В разпоредбата на чл. 177 ЗДДС е установен особен вид солидарна отговорност, представляваща изключение от правилото, че данъкът се дължи от доставчика, поради което текстът на разпоредбата следва да се тълкува стриктно. По тази причина всяка от предпоставките за ангажиране на отговорността следва да бъде установена при условията на пълно и главно доказване и то от страна на приходните органи. Освен това ревизията се извършва по общия ред, при който не е придадена особена доказателствена сила на фактическите констатации в ревизионния акт, а от друга страна РЛ не твърди, че в негова полза е възникнало субективното материално право на признаване на данъчен кредит, което в случая е безспорно установено обстоятелство. Не е спорно по делото, че "Т. А. А" ЕООД и доставчикът "БИ ДИ БИ 3" ЕООД не са свързани лица по смисъла на § 1, т. 3 от ДР на ДОПК. Страните спорят относно наличието на обективните елементи - неизпълнение от доставчика на задължението да внесе начисления данък и субективния елемент - знание у получателя за това, че данъкът няма да бъде внесен /чл. 177, ал. 2 от ЗДДС/. Настоящият състав намира за обосновани изводите на съда за липсата на предпоставките за възникване на отговорността на РЛ, посочени в чл. 177 ЗДДС. Отговорността по чл. 177 ЗДДС не е отговорност за разчитане с бюджета въобще за определен данъчен период, а следва да е свързана с конкретната доставка - пряка или предходни, т. е. за едни и същи стоки или услуги, а не въобще за всички доставки за определен период и това изрично е разпоредено от чл. 177, ал. 6 ЗДДС. Правилно съдът е приел, че в процесния случай приходните органи са признали реалността на доставките по спорните фактури и доколкото за получателя е възникнало правото на данъчен кредит, не се оспорва, че то законосъобразно е упражнено. В случая обаче липсват доказателства, че именно данъкът по процесните фактури, по които ревизираното дружество е претендирало право на данъчен кредит да не е бил внесен. Обосновани са изводите на съда за неустановеност на знание на РЛ, че данъкът по процесните фактури няма да бъде внесен. Не налага на този извод и факта, че плащането е извършено чрез цесия. Както многократно е приемал в практиката си ВАС, само факта, че плащането е извършено чрез способи на прихващане или цедиране на вземане не налага на извода, че лицето е знаело или е можело да знае, че данъка няма да бъде внесе от доставчика. В случая не е доказана и хипотезата на чл. 177, ал. 3 от ЗДДС, която въвежда особена презумпция за задължение за знание по смисъла на чл. 177, ал. 2 от ЗДДС. В РД и РА липсват твърдения, че процесните доставки са привидни, заобикалят закона или са на цена, която значително се отличава от пазарната. По изложените съображения настоящият състав намира, че касационните оплаквания за неоснователни. Обосновани и законосъобразни са изводите на първоинстанционния съд за неустановеност на всички елементи от фактическия състав на чл. 177 ЗДДС за ангажиране на солидарната отговорност на РЛ - "Т. А. А" ЕООД. Решението като правилно следва да се остави в сила. С оглед резултата по делото, доказателствата за направени разноски и предвид отправеното искане, в полза на ответника по касация следва да се присъди сума в размер на 3750 лв. - разноски за адвокатско възнаграждение в касационната инстанция. Направеното възражение за редуцирането му поради прекомерност на основание чл. 78, ал. 5 ГПК е неоснователно, тъй като същото е под предвидения в чл. 8, ал. 1, т. 5 от Наредба № 1/9.07.2014 г. размер. Водим от гореизложеното и в същия смисъл, Върховният административен съд, състав на осмо отделение,