Решение № 3680 от 19.03.2009 г. на ВАС по адм. д. № 12392/2008 г.

Решение № 3680 от 19.03.2009 г. на ВАС по адм. д. № 12392/2008 г., I о., докладчик съдията Атанаска Дишева Производството е по реда на чл. 208 и сл. АПК. Подадена е касационна жалба от директора на дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" за гр. Варна при ЦУ на НАП против решение № 539/28.07.2008 г., постановено по адм. д. № 1395/2006 г. по описа на Варненския окръжен съд, в частта, с която е отменен ревизионен акт № 08-000163/30.03.2006 г. на ТД на НАП гр. Добрич. Касаторът поддържа, че решението е неправилно като постановено при нарушение на материалния закон, съществени нарушения на съдопроизводствени правила и необоснованост, представляващи касационни основания по чл. 209, т. 3 АПК. В касационната жалба се излагат съображения, обосноваващи посочените основания. Касаторът моли решението да бъде отменено и вместо него постановено друго, с което да бъде отхвърлена жалбата против ревизионния акт. Претендира присъждане на юрисконсултско възнаграждение. Ответната страна - "Свобода" АД - гр. Добрич, представлявано от изпълнителния директор Стефан Щърбанов, чрез пълномощника адв. Добрин Добрев оспорва жалбата. По подробни съображения в писмен отговор, моли решението в обжалваната част да бъде оставено в сила. Представителят на Върховната административна прокуратура дава заключение за неоснователност на касационната жалба. Счита, че решението в обжалваната част е правилно и следва да бъде оставено в сила. Върховният административен съд, като прецени наведените в жалбата касационни основания и доказателствата по делото, приема следното: С обжалваното решение на Варненския окръжен съд е отменен ревизионен акт № 08-000163/30.03.2006 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП гр. Добрич, потвърден с решение № 340/13.06.2006 г. на директора на дирекция "ОУИ" гр. Варна, в частта, с която на "Свобода" АД са установени данъчни задължения, както следва: за периода 1.01.2003 г. - 31.12.2003 г. в размер на 8032 лв., за периода 1.01.2005 г. - 31.12.2005 г. в размер на 4651, 45 лв., ведно със съответните лихви. Съдът е отхвърлил жалбата против ревизионния акт в останалата част. Решението не е обжалвано в частта, с която съдът е отхвърлил жалбата против РА, поради което предмет на касационното производството е решението само в частта, с която РА е отменен. За да отмени ревизионния акт в посочените части, съдът е приел, че за данъчен период м. 09/2005 г. ревизираното дружество е продало недвижим имот с нот. акт № 155/13.09.2005 г. за сумата от 65000 лв., като за изповядване на сделката е послужила данъчна оценка на имота в размер на 48493, 80 лв. Относно продажбата дружеството е издало на купувача "нобел" ЕООД фактура № 3226/16.09.05 г. за продажба на земя на стойност 40318 лв. и фактура № 3227/16.09.05 г. за продажба на сграда с данъчна основа 20910 лв. и ДДС - 3772 лв. При насрещната проверка на купувача е установено, че цената, която е платена по сделката е в размер на 65000 лв. Поради това че данъчната оценка на сградата е по-висока от договорената между страните, е начислен допълнително ДДС в размер на 4651, 45 лв. на основание чл. 30, ал. 1 ЗДДС (отм.). Съдът е възприел заключението на съдебно-счетоводната експертиза, изслушана по делото, според което посочената в удостоверение № 08-03-003333/17.08.2005 г. данъчна оценка в размер на 48493, 80 лв., е неточна, тъй като значително надвишава пазарните цени към момента на изповядване на сделката. Според заключението данъчната оценка на сградата е в размер на 15326, 43 лв., а на земята - 1461, 26 лв. Като е приел, че това е действителната данъчна оценка на имота, съдът е направил извода, че неправилно е начислено допълнително данъчно задължение и е отменил ревизионния акт в тази част. Относно данъчните периоди от 1.12.2003 г. до 31.12.2003 г. при ревизията е установено, че в края на отчетната 2003 г. ревизираното лице е изписало себестойност на продукция по сметка 303 - "готова продукция" в размер на 288826, 45 лв., а по сметка 701 - "постъпления от продажби на продукция за вътрешен пазар" - 248666, 77 лв. Предвид това е прието от органа по приходите, че е налице продажба на стока под себестойността на продукцията и на основание чл. 29, ал. 5 ЗДДС, вр. чл. 55, ал. 1 ЗДДС е начислен допълнително ДДС в размер на 8032 лв. Съдът е приел, че изводът за продажби на продукция под себестойността е опроверган от заключението на съдебно-счетоводната експертиза, според което себестойността на продадената продукция на вътрешния пазар е 177505, 68 лв., а продажната й стойност без ДДС е 226240 лв. Вещото лице е направило изчисления и правилно квалифициране на производствените разходи по дейности за съответните изделия поотделно и за стоките и услугите на ишлеме, при което е установено, че продукцията не е продавана под себестойността. Предвид това съдът е отменил ревизионния акт относно допълнително начисления ДДС на основание чл. 29, ал. 5 ЗДДС в размер на 8032 лв. Настоящият състав на съда намира следното по така постановеното решение: Относно определеното данъчно задължение за м. 09/2005 г. в резултат на допълнително начислен ДДС в размер на 4651, 45 лв. на основание чл. 30, ал. 1 ЗДДС (отм.) ревизионният акт е законосъобразен и първоинстанционният съд неправилно го е отменил. Безспорно е установено по делото, че ревизираното дружество е продало недвижим имот - земя и сграда с нот. акт № 155/13.09.2005 г. за сумата от 65000 лв., от които стойността на земята е 40318 лв., а стойността на сградата - 24682 лв., като за изповядване на сделката е послужила данъчна оценка на имота в размер на 48493, 80 лв., от които оценка на земята - 1435, 40 лв. и оценка на сградата - 47048, 40 лв. Относно продажбата дружеството е издало на купувача "нобел"ЕООД фактура № 3226/16.09.05 г. за продажба на земя на стойност 40318 лв. и № 3227/16.09.05 г. за продажба на сграда на стойност 24682 лв., с данъчна основа 20910 лв. и ДДС - 3772 лв. При тези факти, видно е, че данъчната оценка на сградата в размер на 47048, 40 лв., посочена в удостоверението за данъчна оценка към нотариалния акт за продажба на имота № 08-03-003333/17.08.2005 г. на Община Добрич, е по-висока от уговорената между страните продажна цена на сградата - 24682 лв. В съответствие с императивната разпоредба на чл. 30, ал. 1 ЗДДС (отм.) данъчната основа при прехвърляне на собственост върху сграда или част от сграда е по-високата между определената от страните, увеличена с дължимите данъци и такси по прехвърлянето и данъчната основа, определена по реда на чл. 46 от Закона за местните данъци и такси. Спорът пред настоящата инстанция се свежда до отговора на въпроса дали може за целите на данъчното облагане по ЗДДС да се приеме друга данъчна оценка на продадения имот, различна от тази, която е била определена и взета предвид при продажбата на имота по нотариален ред. Настоящият състав на съда намира, че първоинстанционният съд неправилно е приел това за допустимо, като в тази връзка се е обосновал със заключение на вещо лице. Удостоверението за данъчна оценка на недвижим имот по чл. 226 ДПК (отм.) е документ, с които се удостоверяват факти с правно значение, поради което представлява административна услуга по смисъла на чл. 3, ал. 1, т. 1 от Закона за административно обслужване на физическите и юридическите лица (ЗАОФЮЛ), който е отменен, но е приложимия закон към момента на издаване на удостоверението. В конкретния случай, с издаването на удостоверението за данъчна оценка е удовлетворено искането на лицето, по чиято молба е издадено. Като е поддържал пред първоинстанционния съд, че определената данъчна оценка на недвижимия имот не отговаря на изискванията на Приложение 2 към ЗМДТ, поради което е сгрешена, жалбоподателят "свобода" АД, който е и лицето по чието искане е издадено удостоверението, по същество оспорва съдържанието на това удостоверение. Разпоредбата на чл. 22, ал. 2 ЗАОФЮЛ (отм.) предвижда, че по административен ред може да се оспори и съдържанието на документ, който удостоверява факти с правно значение или в който се признава или отрича съществуването на права и задължения, а според чл. 37, ал. 2 ЗАОФЮЛ (отм.) съдържанието на документа не може да бъде обжалвано пред съда. В същия смисъл е и сега действащата правна уредба, като удостоверението за данъчна оценка представлява акт от значение за признаване, упражняване или погасяване на права и задължения по смисъла на чл. 88, ал. 1 ДОПК, поради което издаването му представлява административно обслужване по смисъла на глава дванадесета от ДОПК. В чл. 92, ал. 3 ДОПК е предвидено, че пред териториалния директор може да се оспори и съдържанието на документ, който удостоверява факти и правно значение или в който се признава или отрича съществуването на права или задължения, а според чл. 95, ал. 2 ДОПК съдържанието на документа не може да се оспорва пред съда. Следователно, издаденото удостоверение за данъчна оценка може да се оспори относно неговото съдържание само по административен ред, съгласно чл. 22, ал. 2 ЗАОФЮЛ (отм.), съответно съгласно чл. 92, ал. 3 ДОПК. По делото няма данни, нито твърдения такова оспорване да е проведено. Напротив - удостоверението е било представено пред нотариуса при изповядване на сделката по нот. акт № 155/13.09.2005 г., т. е. лицето, по чието искане е издадено удостоверението се е позовало на този документ. Поради изтичане на срока за оспорване на съдържанието на удостоверението по административен ред, същото е станало необжалваемо. Оспорване на съдържанието на документа по съдебен ред е недопустимо съгласно изричната законова забрана в приложимия към момента на издаването на удостоверението чл. 37, ал. 2 ЗАОФЮЛ, както и според сега действащата разпоредба на чл. 95, ал. 2 ДОПК. След като е недопустимо оспорване на съдържанието на документа пред съда чрез нарочна жалба, то следва че такова оспорване не може да се проведе и инцидентно - в рамките на съдебно производство по обжалване на ревизионен акт, издаден за установяване на данъчните задължения на лицето, по чието искане е издадено въпросното удостоверение за данъчна оценка. Предвид изложеното, първоинстанционният съд неправилно е приел, че данъчната оценка на продадения имот, определена с удостоверение за данъчна оценка по чл. 226 ДПК (отм.) може да бъде оспорена пред съда и за целите на данъчното облагане при преценка приложимостта на чл. 30, ал. 1 ЗДДС (отм.) да бъде определена друга данъчна оценка. Съдът е постановил неправилно решение като е приел, че данъчната оценка на имота при продажбата е била в размера посочен от вещото лице по съдебно-счетоводната експертиза и въз основа на това е направил извода, че уговорената между страните цена е по-висока от данъчната оценка и не е налице основание за начисляване на допълнителен ДДС на основание чл. 30, ал. 1 ЗДДС (отм.). Решението в тази част следва да бъде отменено и поради това че спорът е изяснен от фактическа страна следва на основание чл. 222, ал. 1 АПК да бъде постановено решение по същество, с което да бъде отхвърлена подадената жалба против ревизионния акт в частта, с която е начислено допълнително задължение за м. 09/2005 г. в размер на 4651, 45 лв. Относно допълнително начисленото данъчно задължение в размер на 8032 лв. за данъчните периоди от 1.01.2003 г. до 31.12.2003 г. на основание чл. 29, ал. 5 ЗДДС (отм.), обжалваното решение е правилно. Обосновано съдът е направил извода, че констатациите в ревизионния акт относно продажба на готова продукция под себестойността са опровергани чрез заключението на вещото лице по съдебно-счетоводната експертиза, изслушана по делото. Според това заключение, съгласно изискванията на Национален счетоводен стандарт 2 - Отчитане на стоково материалните запаси (отм., приложим към ревизирания период), общопроизводствените разходи за взаимосвързана продукция се разпределят между основните продукти на базата на относителния дял на справедливата (продажната) стойност на всеки продукт в общата справедлива (продажна) стойност на продукцията или на базата на предварително разработени коефициенти. В съответствие с този принцип вещото лице е определило относителните дялове в проценти на всеки вид приход (от вътрешен пазар, от износ, от продажби на стоки и от продажби на услуги) към общите приходи на дружеството, след което е приложило тези пропорции на разпределение спрямо отчетените разходите. При тези изчисления вещото лице е взело предвид, че стойностите на разходите за материали и разходите изписани по лимитни карти и исканията за местен пазар и за износ, са определени предварително и пряко свързани със съответните дейности от там с приходите от продажби от тези дейности, което се отнася е за обработените кожи. В резултат на направените изчисления вещото лице е дало заключение, че себестойността на продадената продукция за 2003 г. на вътрешния пазар възлиза на 177503, 68 лв., която е по-ниска от продажната стойност. При изготвяне на заключението вещото лице е използвало данните относно отчетените приходи и разходи по видове и стойности от счетоводството на ревизираното лице, съобразно приложените по делото извлечения от счетоводни регистри, които са събрани по време на ревизията, следователно заключението съответства на счетоводните записвания в счетоводството на ревизираното лице. Заключението не е оспорено от ответната страна и не е направено искане за назначаване на тричленна експертиза. От друга страна, въпросите, по които е дадено заключението изискват специални счетоводни познания. Предвид това, съдът не е допуснал процесуално нарушение като е възприел изводите на вещото лице. Оспорване на заключението пред касационната инстанция е недопустимо, тъй като е следвало да бъде направено пред първата инстанция. Наред това, както се посочи, съдът е обсъдил заключението и го е възприел като обективно и обосновано, предвид събраните по делото доказателства. По изложените съображения, настоящата инстанция намира, че решението е правилно в частта, с която съдът е отменил ревизионния акт относно допълнително начисленото данъчно задължение в размер на 8032 лв. за периодите от 1.01.2003 г. до 31.12.2003 г. на основание чл. 29, ал. 5 ЗДДС (отм.), поради което следва да бъде оставено в сила. При този изход на спора следва да бъде уважено искането на касатора за присъждане на юрисконсултско възнаграждение съобразно материалния интерес по уважената част от касационната жалба. Предвид това и на основание чл. 8, вр. чл. 7, ал. 2, т. 2 от Наредбата за минималните размери на адвокатските възнаграждение на дирекция "ОУИ" следва да бъде присъдено възнаграждение в размер на 419 лв. при материален интерес по уважената част от касационната жалба - 4651, 45 лв. Дирекция "ОУИ" не е представлявана от юрисконсулт пред настоящата инстанция, но е представлявана от такъв пред първата инстанция, поради което възнаграждението следва да бъде присъдено. Ответникът по касационната жалба - "свобода" АД не е направил искане за присъждане на разноски, поради което такива не се присъждат. Водим от горното и на основание чл. 221, ал. 2 и чл. 222, ал. 1 АПК, Върховният административен съд, първо отделение