Решение № 5720 от 2.05.2018 г. на ВАС по адм. д. № 9989/2017 г.

Решение № 5720 от 2.05.2018 г. на ВАС по адм. д. № 9989/2017 г., I о., докладчик председателят Маруся Димитрова Производство по чл. 160, ал. 6 от ДОПК и чл. 208 и сл. от АПК. Касаторът Директора на Дирекция "ОДОП"-Велико Търново моли да бъде отменено решение № 289/31.07.2017 г. по адм. д. № 728/2016 г. на Великотърновския административен съд в частта, с която е отменен РА № Р-04000415010543-091-001/20.07.2016 г. на ТД на НАП-Велико Търново като неправилно. Поддържа, че са допуснати касационни основания необоснованост, нарушения на материалния и процесуалния закон. Подробни съображения излага в жалбата си. Моли жалбата против РА да бъде отхвърлена и в тази част като му бъде присъдено юрисконсултско възнаграждение за двете инстанции по 834,97 лв. - общо 1 669,94 лв. По съображения в писмен отговор моли жалбата на другата страна да бъде отхвърлена. За касационната инстанция претендира да й бъде присъдено юрисконсултско възнаграждение 376,67 лв. Втора касационна жалба е подадена от Д. Б. с [фирма] против решението в частта, с която е отхвърлена жалбата против РА. Поддържа, че решението е неправилно в тази част поради допуснати необоснованост, нарушения на материалния и процесуалния закон. Подробни съображения излага в жалбата и в писмени бележки. Моли да бъдат присъдени разноски за две съдебни инстанции. В писмените бележки моли делото да бъде върнато за ново разглеждане от друг състав или РА да бъде обявен за нищожен. По съображения в писмен отговор моли жалбата на другата страна да бъде отхвърлена като неоснователна. Прокурорът от Върховна административна прокуратура дава заключение за основателност на първата касационна жалба и за неоснователност на втората касационна жалба. Върховният административен съд, І отделение, като прецени допустимостта на касационните жалби и изложените в тях отменителни основания по чл. 218 от АПК, приема за установено следното: Касационните жалби са допустими и подадени в срок. С обжалваното решение административният съд е отменил РА № Р-04000415010543-091-001/20.07.2016 г. на ТД на НАП-Велико Търново в частта, с която са определени задължения по чл. 48, ал. 2 от ЗДДФЛ за 2010 г. с лихви, в частта, с която е преобразуван финансовия резултат: за 2011 г. с 9 900 лв, за 2012 г. – със 7 000 лв и за 2013 г. с 10 000 лв, в частта по ЗДДС са отменени задължения по ЗДДС с лихви за ревизираните периоди от м. 12. 2010 г., м. 2 – 11. 2011 г., м. 1, 2, 4, 7, , 8, 10 и 11. 2012 г., м. 3, 4, 6, 9, и 12. 2013 г., м. 3 и 11. 2014 г. в посочените в решението размери, като е отхвърлил жалбата против РА в останалата й част. По възражението за нищожност на РА административният съд е приел, че е неоснователно, предвид представеното удостоверение за електронен подпис на лицата издали РА. В касационната инстанция не се излагат конкретни доводи за нищожност на РА. Правилен е изводът на административния съд, че РА е издаден от компетентен орган и не страда от пороци водещи до неговата нищожност. Ревизията е проведена по чл. 122, и сл. от ДОПК, поради наличие на обстоятелства по чл. 122, ал. 1, т. 2 и 4 от ДОПК. Установени са фактури за доставка на захарни и алкохолни изделия от [фирма], и за доставка на тютюневи изделия от [фирма], стоките по които търговецът не е осчетоводил, нито приходи от продажбата на стоките, които по счетоводни данни в края на годината не са налични. В РА е прието, че неосчетоводените стоки са продадени и не са осчетоводени приходи от продажбата им. В РА е начислен данък върху добавената стойност за описаните периоди върху стойността на стоките, придобити по неосчетоводени фактури на [фирма] и [фирма], коригирана с прилаганата от търговеца надценка. Съдът е приел, че неподписаните фактури не са основание да се приеме наличие на основание по чл. 122, ал. 1, т. 2 от ДОПК за провеждане на ревизията по особения ред. Неправилно съдът е приел, че получаването на стоките по тези фактури следва да е доказано от данъчната администрация с доказателства за приемо-предаване на стоките, каквито видно от обясненията на ревизираното лице не са били съставяни по други, осчетоводените фактури от същите двама доставчици. Основанието по чл. 122, ал. 1, т. 2 от ДОПК за провеждане на ревизията по особения ред изисква само наличие на данни за укрити приходи или доходи, каквито в случая са налице – представените неосчетоводени фактури, обясненията на управителите на доставчиците за механизма на доставките, представените извлечения от счетоводни регистри на доставчиците за осчетоводяване на спорните фактури, като [фирма] води счетоводна партида на името на ревизираното лице с посочени поръчки, фактури, данни за плащане по тях. Непосочването в пътните книжки на [населено място], в което е приемана стоката от ревизираното лице не е достатъчно, за да се приеме, че липсват данни за укрити приходи по чл. 12, ал. 1, т. 2 от ДОПК. Съдът неправилно е приел, че щом липсва анализ на обстоятелства по чл. 122, ал. 2, т. 12 от ДОПК не е налице облагане по аналог и неправилно е приложен реда по чл. 122 и сл. от ДОПК за провеждане на ревизията, а дължимите данъчни задължения следва да се определят по общия ред. Според цитираната разпоредба при определяне на данъчната основа се вземат предвид обобщени данни за реализираната печалба, съответно приходите или доходите от други лица, упражняващи същата или подобна дейност при същите или подобни условия. Текстът цели да улесни определяне на данъчната основа при липса на други данни за определянето й, но не е основание за провеждане на ревизията по особения ред, които са изброени в чл. 122, ал. 1 от ДОПК. В случая е доказано наличието на данни за укрити приходи с представените доказателства от двете фирми, както и нередовно водено счетоводство предвид заключението на вещото лице, че стоките не се осчетоводяват по отделни аналитични партиди за четирите обекта на ревизираното лице – основание по чл. 122, ал. 1, т. 2 и 4 от ДОПК и ревизията правилно е проведена по особения ред на чл. 122 и сл. от ДОПК. В РА е констатирано, че по сметка 499 с приходни касови ордери са осчетоводени внесени от собственика суми за оборотни средства в размер 4 500 лв за 2010 г., 21 600 лв за 2011 г., 18 700 лв за 2012 г., 23 500 лв за 2013 г. и 3 000 лв за 2014 г. Прието е, че сумите са от укрити приходи от дейността на търговеца, който няма други доходи. Върху посочените суми е определен ДДС за внасяне, намален е данъка от укритите приходи и с остатъка е увеличен финансовия резултат за всяка от годините. В частта по ЗДДС освен така определения данък за внасяне за периодите от 2010 г. – 2013 г. са включени определените по описания по-горе начин суми на дължим ДДС върху стойността на неосчетоводените продадени стоки по фактурите на двмата доставчици, като е определен дължим данък за описаните периоди с лихви. В частта по чл. 48, ал. 2 от ЗДДФЛ е увеличен финансовия резултат с неотчетените приходи от продажби на неосчетоводени стоки и с внесените суми по сметка 499 от собственика с ПКО, намалени с определяния за тях данък, представляващи укрити приходи от дейността. Съдът е приел, че е доказано предоставяне на 7 900 лв от дъщерята на ревизираното лице, които покриват внесените 4 500 лв от собственика с ПКО за 2010 г., за 2011 г. предоставените средства от дъщерята са в размер 6 500 лв, които с остатъка от 2010 г. покриват 9 900 лв от внесените от собственика с ПКО средства. За 2012 г. съдът е приел, че от дъщерята са предоставени 7 000 лв, които покриват част от внесените с ПКО средства от собственика, а за 2013 г. е приел за дадени от сина на ревизираното лице 10 000 лв, получени от потребителски кредит от банка, които покриват част от внесените от собственика приходи с ПКО. Съдът е преизчислил увеличението на финансовия резултат за всяка от годините, като е включил в увеличенията на финансовия резултат остатъка от сумите, внесени от собственика след спадане на посочените суми, дадени от децата на ревизираното лице и не е включил приходи от продажбите на неосчетоводените стоки по фактурите на двамата доставчици, тъй като не са подписани за получател, и не се подкрепят от доказателства за приемо-предаване. По ЗДДФЛ е отменил определения данък с лихви за внасяне за 2010 г., а за 2011 г. – 2013 г. е определил по-висок размер на данъчните загуби. В частта по ЗДДС е отменил определеният ДДС за внасяне с лихви върху неосчетоводените приходи от продажби на неосчетоводени стоки, закупени от двамата търговци, както и дължим ДДС върху сумите, внесени с ПКО от собственика, представляващи укрити приходи, непокрити от сумите, дадени от децата на ревизираното лице. За 2014 г. е отменил начисленият ДДС по продадени стоки по неосчетоводени фактури като е отхвърли жалбата в останалата й част. За да приеме посочените по-горе суми за предоставени от децата на ревизираното лице, съдът се е позовал на представената справка от банка за налични депозити, изтеглени от дъщерята на ревизираното лице и за изтеглени кредити, и на представен договор за потребителски кредит, предоставен на сина на ревизираното лице. Децата са разпитани като свидетели и са потвърдили дадените още в ревизионното производство обяснения за предоставени суми на майка им, предвид факта, че живеят в едно домакинство, работят на обектите на майка си, като синът е дал показания, че има и друга работа като охранител. Решението в тази част е обосновано. Правилен е изводът на съда, че сумите в посочените размери са предоставени от децата на ревизираното лице и следва да бъдат спаднати от внесените с ПКО укрити приходи от собственика и върху тях не следва да се изчислява ДДС, и следва с тях да се намалят укритите приходи, с които се увеличава финансовия резултат за 2010 г. – 2013 г. Правилен като краен резултат е и изводът, че следва да не се начислява ДДС върху стойността на укритите приходи от продадени неосчетоводени стоки по фактурите на двамата доставчици за 2011 г. - 2013 г., макар и по други съображения. Неосчетоводените приходи по фактурите за 2011 г. са 2 276, 39 лв при осчетоводени с ПКО 11 700 лв укрити приходи /след спадане на внесените суми от децата/, които обхващат и неосчетоводените приходи по спорните фактури, върху които е начислен ДДС в РА. Ако не бъде отменено начисляването на ДДС върху приходите от фактурите се стига до двойно облагане на едни и същи укрити приходи. За 2012 г. неосчетоводените приходи по фактури са 238, 48 лв при осчетоводени укрити приходи с ПКО за 11 700 лв, които обхващат приходите по спорните фактури и върху които е начислен ДДС в РА. За 2013 г. неосчетоводените приходи по спорните фактури са 314, 96 лв при осчетоводени укрити приходи с ПКО в размер 8 700 лв, които обхващат и приходите по спорните фактури и върху които е начислен ДДС в РА. За 2010 г. за осчетоводените приходи с ПКО съдът е приел, че са предоставени от дъщерята на ревизираното лице, поради което в частта по ЗДДС за начислен данък в размер 250 лв с лихви съдът правилно е отменил РА. За м. 3. 2014 г. в РА е начислен ДДС върху осчетоводен приход 3 000 лв с ПКО от собственика, имащ характер на укрити приходи. За м. 3. 2014 г. по четири фактури от м. 1 – 3. 2014 г. на [фирма] е начисляван ДДС за внасяне върху укритите приходи от продажба на получените по фактурите стоки. За м. 11. 2014 г. в РА е начислен ДДС 51, 05 лв върху стойността на продадени стоки, получени по неосчетоводени фактури на [фирма]. Съдът е отменил РА в тази част по съображения, че за 2014 г. липсва облагане по ЗДДФЛ в РА и не може да приеме, че внесените суми в касата са от укрити приходи, поради което е отменил РА в тази част за м. 3. 2014 г., а за м. 11. 2014 г. поради неосъществени доставки. Решението в частта за м. 3. 2014 г. е необосновано, противоречи на приетото от съда за останалите периоди и следва да бъде отменено в частта, с която е отменен РА в частта, с която е определен ДДС за внасяне 500 лв /дължим за внесените 3 000 лв укрити приходи/ със 115, 20 лв лихви и вместо него следва да се постанови отхвърляне на жалбата против РА в тази част. В останалата част за м. 3. 2014 г. решението е правилно и следва да бъде оставено в сила. За м. 11. 2014 г. неправилно съдът е приел, че следва по общия ред да се доказва приемо-предаване на стоките по трите фактури от м. 7. 2014 г. В преписката са приложени на л. 523 от том № 2 детайлна оборотна ведомост на доставчика [фирма], от която е видно, че доставчика е осчетоводил трите фактури от м. 7. 2014 г. и плащания по тях, като са посочени и номера на поръчки. В тази част изводът за неправилно определена данъчна основа е неправилен. По чл. 122, ал. 2, т. 16, чл. 122, ал. 1, т. 2 и чл. 122, ал. 4 от ДОПК данъчните органи са определили основата за облагане в размер на дължимия ДДС върху отчетната стойност на стоките по фактурите, коригирана с надценката за стоки от този вид. Стоките не са налични и са използвани за извършване на облагаеми доставки от ревизираното лице, поради което на основание чл. 86 от ЗДДС законосъобразно в РА е начислен ДДС за внасяне за м. 11. 2014 г. 51, 05 лв и са начислени 8, 29 лв лихви. Решението като неправилно в тази част следва да бъде отменено и вместо него следва да се постанови отхвърляне на жалбата против РА в частта, с която за м. 11. 2014 г. е определен ДДС за внасяне 51, 05 лв с 8, 29 лв лихви. В останалата част решението като правилно следва да бъде оставено в сила. Предвид изхода на спора първият касатор има право на юрисконсултско възнаграждение за касационната инстанция в размер 300 лв. По изложените съображения и на основание чл. 221, ал. 2 от АПК Върховният административен съд, І отделение,