Решение № 9583 от 26.06.2013 г. на ВАС по адм. д. № 12597/2012 г.

Решение № 9583 от 26.06.2013 г. на ВАС по адм. д. № 12597/2012 г., VIII о., докладчик съдията Донка Чакърова Производството е по реда на чл. 160, ал. 6 на Данъчно-осигурителен процесуален кодекс (ДОПК) във връзка с чл. 208 и сл. от Административнопроцесуален кодекс (АПК). Производството е образувано по две касационни жалби, подадени от ЕТ "Краси-ДД-95-Красимир Димитров" и директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" при Централното управление на Националната агенция за приходите - Пловдив (ДД "ОДОП" с предишно наименование директора на Дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" - Пловдив при Централно управление на Национална агенция за приходите). Постъпила е касационна жалба от ЕТ "Краси-ДД-95-Красимир Димитров" против решение № 1868/01.08.2012 г., постановено по адм. д. 1731/2012 г. по описа на Административен съд - Пловдив в частта, с която е отхвърлена жалбата му срещу ревизионен акт (РА) № 261105844/30.01.2012 г., издаден от главен инспектор по приходите в ТД на НАП - Пловдив, ИРМ - Смолян, потвърден с Решение № 438/20.04.2012 г. на директора на Дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" - Пловдив при Централно управление на Национална агенция за приходите (ДД "ОУИ"), а именно относно отказа да бъде признато право на данъчен кредит в размер на 3115,64 лв. по три данъчни фактури, издадени от ЕТ "Монтеро-Маринчо Златев", включително и в частта относно присъдените разноски. Касационният жалбоподател твърди, че в обжалваната от него част на съдебното решение е неправилно, незаконосъобразно, поради нарушение на материалния закон, съществено нарушение на съдопроизводствените правила и необоснованост - касационни основания за отмяна по смисъла на чл. 209, т. 3 от АПК. Иска да бъде отменена оспорената част от съдебното решение, включително и в частта относно присъдените разноски на основание чл. 161, ал. 3 от АПК. Подробни съображения в подкрепа на становището и искането са изложени в касационната жалба. Не претендира заплащане на разноски. Ответникът по тази касационна жалба директор на ДД "ОДОП", редовно призован за съдебно заседание, не е изпратил представител, но е изразил становище за неоснователност на касационна жалба в писмена защита. По делото е постъпила касационна жалба и от ДД "ОДОП" против същото решение в частта, с която е отменен РА № 261105844/30.01.2012 г., издаден главен инспектор по приходите в ТД на НАП - Пловдив, ИРМ - Смолян, потвърден с Решение № 438/20.04.2012 г. на ДД "ОУИ" относно отказано право на приспадане на данъчен кредит в размер от 27 018,49 лв. и прилежащи лихви върху тази сума от 2 308,49 лв. Този касатор твърди, че в тази част решението на административния съд е неправилно и незаконосъобразно, постановено при неправилно тълкуване на събраните доказателства - касационни основания за отмяна по чл. 209, т. 3 от АПК. Иска да бъде отменено съдебното решение в оспорената от него част по подробни съображения, изложени в касационната жалба. Претендира разноски за касационната инстанция. Ответникът по тази касационна жалба ЕТ "Краси-ДД-95-Красимир Димитров", редовно призован за съдебно заседание, не е изпратил представител и не е изразил становище по нея. Прокурорът от Върховна административна прокуратура заявява становище за неоснователност на двете касационни жалби. Върховният административен съд, осмо отделение, като прецени допустимостта на касационните жалби и наведените в отменителни касационни основания, приема за установено следното от фактическа и правна страна: Касационните жалби са подадени от надлежни страни, в срок, поради което са процесуално допустими, разгледани по същество, са неоснователни. С обжалваното решение № 1868/01.08.2012 г., постановено по адм. д. 1731/2012 г. по описа на АС - Пловдив е отменен РА № 261105844/30.01.2012 г. на ТД на НАП - Пловдив, ИРМ - Смолян, потвърден с Решение № 438/20.04.2012 г. на ДД "ОУИ" в частта, с която на ЕТ "Краси-ДД-95-Красимир Димитров" е отказано право на приспадане на данъчен кредит по фактури, издадени от "ДСА" ЕООД в размер от 27 018,49 лв. и прилежащи лихви върху тази сума от 2 308,49 лв., отхвърлена е жалбата в останалата й част, а именно относно отказа да бъде признато право на данъчен кредит в размер на 3115,64 лв. и съответните лихви по фактури, издадени от ЕТ "Монтеро-Маринчо Златев", и са присъдени разноски в полза на данъчната администрация в размер на 1198,96 лв. Административният съд е приел, че обжалваният РА е действителен данъчен акт, при чието издаване не са допуснати процесуални нарушения, но за част от ревизираните периоди и част от корекциите на декларираното право на данъчен кредит незаконосъобразно органите по приходите са приели, че са налице предпоставките на чл. 70, ал. 5 от ЗДДС. Според решаващият съд фактурите, издадени от "ДСА" ЕООД отразяват реално извършени облагаеми доставки, за които за получателя им е възникнало право на данъчен кредит. По отношение фактурите, издадени от ЕТ "Монтеро-Маринчо Златев" административният съд е приел, че не е налице право на данъчен кредит, защото не отразяват реално извършени доставки и са издадени от лице, което не е регистрирано за целите на ДДС. Така постановеното решение е правилно и законосъобразно. По касационната жалба на ЕТ "Краси-ДД-95-Красимир Димитров" По отношение частта от решението, с която е отхвърлена жалбата на ЕТ "Краси-ДД-95-Красимир Димитров" административният съд е изложил подробни мотиви относно установената от него фактическа обстановка, според която фактурите, издадени от ЕТ "Монтеро-Маринчо Златев" не отразяват облагаеми доставки. Касационната инстанция намира, че този извод на решаващият съд е правилен, защото от събраните по делото доказателства не се установява доставката на гориво ("евродизел" и "бензин А95Н"). Касационната инстанция споделя правните изводи на АС-Пловдив, формирани по повод отказа да бъде признато право на данъчен кредит за данъчен период в размер на 315,64 лв. по фактури, издадени от ЕТ "Монтеро-Маринчо Златев", но само относно приложението на чл. 70, ал. 5 от ЗДДС. По отношение другите съображения на първоинстанционния съд за отхвърляне на жалбата в тази част, касационната инстанция намира, че АС-Пловдив е допуснал нарушение на закона, което в конкретния случай не се е отразило върху крайния резултат от спора, поради наличието и на други основания за отказ да бъде признато право на данъчен кредит. Действително по делото е установено по категоричен начин, че доставчикът не е регистриран по ЗДДС, но това основание не е въведено като изрична предпоставка за възникване на правото на приспадане на данъчен кредит за получател по доставка, за която получателят притежава данъчна фактура, съдържаща отбелязване на размера на ДДС на отделен ред. При формиране на правните изводи решаващият съд не се е съобразил с относимата практика на Съда на Европейския съюз относно тълкуване на нормите на общностното право и на Върховния административен съд по аналогични казуси. С Решение от 22.12.2009 г. по дело С-438/2009 г., СЕС се е произнесъл, че чл. 18, § 1, буква а) и чл. 22, § 3, буква б) от Шеста директива 77/388/ЕИО на Съвета от 17 май 1977 г. относно хармонизиране на законодателствата на държавите членки относно данъците върху оборота - обща система на данъка върху добавената стойност: единна данъчна основа, изменена с Директива 2006/18/ЕО на Съвета от 14 февруари 2006 г., трябва да се тълкуват в смисъл, че данъчнозадълженото лице има право на приспадане на данъка върху добавената стойност, платен за доставки на услуги, предоставени му от друго данъчнозадължено лице, което не е регистрирано за целите на този данък, когато фактурите за тези доставки съдържат цялата изискуема информация по посочения чл. 22, § 3, буква б), и в частност информацията, която е необходима за идентифициране на издателя на фактурите и на естеството на предоставените услуги. Следователно правния извод, че не са налице предпоставките на чл. 69, ал. 1, т. 1 от ЗДДС поради липсата на регистрация по ЗДДС на ЕТ "Монтеро-Маринчо Златев" е неправилен, но не представлява основание за отмяна на съдебното решение, което като краен резултат съответства в тази част на закона. Неоснователно е възражението в касационната жалба относно частта на съдебното решение, с която са определени дължимите от страните разноски. АС-Пловдив правилно е преценил, че са налице предпоставките на чл. 161, ал. 3 от ДОПК, защото представените пред съда писмени доказателства ревизираното лице е имало възможност да ангажира и по време на данъчното производство. По отношение решението в частта относно присъдените разноски касационната инстанция не констатира допуснати нарушения, поради което следва да бъде оставено в сила. По изложените съображения касационната инстанция намира, че касационната жалба на ЕТ "Краси-ДД-95-Красимир Димитров" следва да бъде оставена без уважение, а атакуваната с нея част от съдебното решение оставено в сила. По касационната жалба на директор на Директор на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" при Централното управление на Националната агенция за приходите - Пловдив. Касационната инстанция намира, че постановеното съдебно решение в обжалваната от ДД "ОДОП" част е обосновано с фактически констатации, направени въз основа на подробен и задълбочен анализ на всички доказателства, които са събрани по време на данъчната ревизия и съдебната фаза на производството. Според АС-Пловдив по категоричен начин е доказано извършването на доставките, отразени в двадесет броя данъчни фактури, издадени от "ДСА" ЕООД с предмет доставка на "бензин А95Н", "евродизел" и "транспорт". Фактическите констатации на решаващият съд са подкрепени със събрани писмени доказателства, както по време на ревизията, така и в съдебното производство: фактури, касови бонове за плащане в брой, свидетелства за регистрация на МПС, пътни листове, стокови разписки, складови разписки, декларации за съответствие на горивото, справки за трудови договори, протоколи за изпитване на цистерна, граждански договор от 02.01.2011 г., както и счетоводни записвания по отделни сметки и регистри на съставените първични счетоводни документи. Касационната инстанция намира, че при преценка на доказателствата по делото и разпределението на доказателствената тежест в съдебното производство, административният съд не е допуснал процесуални нарушения. Правилно решаващият съд е приел за установено, че ЕТ "Краси-ДД-95-Красимир Димитров" е получил от "ДСА" ЕООД договорените количества гориво и транспорт, като доставчикът е разполагал с предадените стоки и техническа и кадрова възможност да осъществи доставките. Фактическите твърдения в касационната жалба са обсъдени подробно от първоинстанционния съд, защото по същество повтарят мотивите на решението на ДД"ОУИ", с което е потвърден РА. На практика единственото основание за поддържане на становището, че основателно ревизиращият екип е приел за недоказано извършването на спорните доставки е свързано с правото положение на Мартин Катраников - шофьорът, който е извършил фактически доставките на гориво. През данъчните периоди, в които са издадени спорните фактури, Мартин Катраников е имал сключени (и регистрирани) трудови договори с трети лица, различни от доставчика "ДСА" ЕООД, но е представен граждански договор от 02.01.2011 г., по силата на който се е задължил да изпълнява транспорт с възложител "ДСА" ЕООД. По отношение доводите в касационната жалба относно вида на това писмено доказателство, настоящият съдебен състав намира, че не обуславят единствено застъпеното от ДД "ОДОП" становище. Процесуалният закон не изисква наличие на определен конкретен вид доказателства за установяване на конкретни факти, които съставят хипотезата на осъществена облагаема доставка и в този смисъл е неоснователно оплакването, че съдът е кредитирал частен документ. При анализ на всички доказателства и установените от тях факти, съдът правилно е приел, че са достатъчни за да обосноват извод, че упражненото право на приспадане на данъчен кредит е възникнало. Частните писмените документи са преценявани от решаващият съд в тяхната съвкупност, липса на противоречие между тях и с оглед съпоставимостта им с останалите доказателства по делото. Следва изрично да бъде посочено, че в обичайната търговска практика само относно изключително малко факти е възможно да бъдат съставени официални документи по смисъла на чл. 179 от ГПК, поради което преобладаваща част от релевантните за данъчното облагане на субектите факти се установяват чрез оставените от тях информационни данни на други носители или чрез косвени доказателства. Процесуално допустимо е при събрани достатъчно други доказателства решаващият съд да кредитира и оспорени доказателства, за които да приеме, че оспорването не е успешно. Липсата на обвързваща материална доказателствена сила на частните документи не е равносилна на липса на всякаква доказателствена стойност. При съпоставянето на частните документи с останалите доказателства, по делото правилно съдът е приел, че не са налице основания да бъде отказано правото на данъчен кредит на ЕТ "Краси ДД-95-Красимир Димитров" по доставките. От съществено значение за формиране на този правен извод е обстоятелството, че безспорно е установено, че доставчикът е разполагал с доставените количества гориво, които са получените от ревизираното лице. По принцип законът не забранява на лица в трудови правоотношения да сключват и граждански договори със субекти, различни от техния работодател, за престиране на същия вид дейност, за която очевидно са квалифицирани. Такава забрана съществува само за ограничен вид субекти, но упражняващите професията "шофьор" не в публичната сфера не са между тях. По доводите на ДД "ОДОП", че на четири от фактурите съответстват два пътни листа, а предмет на отделните доставки са различни видове гориво, респективно налице е несъответствие между документите, защото не е възможен едновременен транспорт на двата вида гориво, административният съд е обосновал извод, че цистерната, с която е осъществяван превоза е трикамерна. По делото като доказателства относно техническия въпрос за обема (вместимост) и видовете гориво, което може да бъде превозвано от цистерна рег. н. Х7880ЕЕ са представени два протокола за проверка, в който е посочено, че това транспортно средство е с три камери. Аргументите относно техническата невъзможност за едновременен превоз на евродизел и бензин почиват на общоизвестни факти, достъпни и разбираеми и за неспециалисти. Наличието на три камери обосновава в достатъчно висока степен също извод, който би бил направен от неспециалист, че конкретното транспортно средство разполага с техническа възможност за разделно превозване на различни видове гориво. Ревизираното лице е представило доказателства за наличие на три камери в конкретната цистерна, с която е извършен превоза, представени са и други доказателства, че е извършван превоз и доставка (пътни листове, складови разписки), а ДД "ОДОП" не е ангажирал никакви доказателства, че въпреки трите камери на цистерната не е възможен едновременен транспорт на двата вида гориво. При разпределение на доказателствената тежест в конкретния случай следва да се приеме, че не доказано невъзможността за извършване на фактурираните доставки. Допълнително следва да бъде посочено, че дори и да се приеме, че отделните доставки по тези четири фактури не могат да бъдат извършени едновременно, не е изключена възможността за изпълнение на едната част от тях, а ревизиращите органи не са посочили защо приемат, че има пълно неизпълнение. Аргументите за тези четири фактури са напълно неотносими към останалите 16 спорни фактури, но също са послужили за отказа да бъде признато с РА данъчен кредит по всички фактури, издадени от "ДСА" ЕООД. В този смисъл фактическите и правни изводи на АС-Пловдив са съобразени със събраните доказателства, разпределението на доказателствената тежест в съдебната фаза на производството и правилата на логическото тълкуване. По изложените съображения настоящият съдебен състав намира, че административният съд е постановил, без да допусне процесуални нарушения, правилно и законосъобразно решение, което следва да бъде оставено в сила на основание чл. 221, ал. 2 от АПК. С оглед изхода на спора пред касационната инстанция разноски не следва да бъдат присъждани в полза на нито една от страните. По изложените съображения Върховният административен съд, осмо отделение