Решение № 2908 от 12.3.2024 г. на ВАС по адм. д. № 8743/2023 г.

Производството е по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс (АПК). С решение 4078 от 19.06.2023 г., постановено по адм. д. 9569/2022 г. Административен съд София град, първо отделение, трети състав, е отменил по жалба на МАГИ ДН ЕООД, [ЕИК], със седалище и адрес на управление гр.София, [жк], [улица], представлявано от управителя Н. Димов, ревизионен акт Р 22221321004947 - 091 - 001 от 07.04.2022г., потвърден с решение 1006/24.06.2022г. на директора на Дирекция Обжалване и данъчно осигурителна практика София, в частта на установените резултати за данъчни периоди м.10 и м.12 на 2018г., м.02 м.06 на 2019г. и от м.08/2019г. до м. 07/2020г. С решението съдът е осъдил Д ОДОП да заплати на жалбоподателя разноски по делото в размер на 1 600лева. Срещу така постановеното решение е подадена касационна жалба от директора на Дирекция Обжалване и данъчно осигурителна практика София , чрез процесуалния си представител главен юрисконсулт Л. Христова. В същата се прави оплакване, че решението на Административен съд - София е неправилно поради допуснати нарушения на материалния и процесуалния закон и необоснованост отменителни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. В жалбата се излагат доводи в подкрепа на оплакванията. Моли Върховния административен съд да постанови решение, с което да отмени решението на Административен съд София град и вместо него - да постанови друго такова, с което да потвърди ревизионния акт. Претендира присъждане на разноски за двете съдебни инстанции. Ответното по касационната жалба дружество МАГИ ДН ЕООД, [ЕИК], със седалище и адрес на управление гр.София, [жк], [улица], представлявано от управителя Н. Димов, чрез процесуалния си представител адв.Д. Портенов взема становище за неоснователност касационната жалба. Претендира присъждане на разноски за за касационната инстанция. Представителят на Върховна прокуратура дава заключение, че касационната жалба е процесуално допустима, а по същество е основателна. Върховният административен съд, състав на първо отделение, като прецени допустимостта на жалбата и наведените в нея касационни основания, съгласно разпоредбата на чл. 218 от АПК, приема за установено следното: Касационната жалба е подадена в срока по чл. 211, ал. 1 от АПК, от надлежна страна и е процесуално допустима. Разгледана по същество, е неоснователна. С решението си Административен съд - София град е отменил по жалба на МАГИ ДН ЕООД, [ЕИК], със седалище и адрес на управление гр.София, [жк], [улица], представлявано от управителя Н. Димов, ревизионен акт Р 22221321004947 - 091 - 001 от 07.04.2022г., потвърден с решение 1006/24.06.2022г. на директора на Дирекция Обжалване и данъчно осигурителна практика София, в частта на установените резултати за данъчни периоди м.10 и м.12 на 2018г., м.02 м.06 на 2019г. и от м.08/2019г. до м. 07/2020г. , за които са определени допълнителни задължения за ДДС в размер на 11 289,40лв. ведно с лихви за забава в размер на 2 632,20лв. в резултат на непризнато право на данъчен кредит по фактури издадени от доставчика КГ ФРУТ ЕООД. Първоинстанционният съд е описал подробно установената фактическата обстановка по издаване на оспорения ревизионен акт, в това число издадените заповеди за възлагане на ревизия, извършените действия по събиране на доказателства, констатациите на органите по приходите, поради които е прието, че фактурите, издадени от КГ ФРУТ ЕООД, по които ревизираното дружество е упражнило право на данъчен кредит, не документират реално извършени доставки. Прието е, че оспореният акт е издаден от компетентен орган, в това число е подписан с валидни електронни подписи, при липса на допуснати нарушения на административно-производствените правила. Решаващите мотиви на първоинстанционния съд относно съответствието на акта с материалния закон са изложени на стр.7 и сл. от решението. Систематизирани за целите на настоящето изложени същите се свеждат до следното: 1. Възпроизведени са относимите правните разпоредби, регламентиращи доставката на стоки и правото на данъчен кредит с посочване на отделните елементи от фактическия състав. Направеното е и позоваване на тълкуването на закона, дадено в решението на Съда на Европейския съюз от 21.06.2012г. по съединени дела С 80/11 и С 142/11. 2. Отбелязано е, че по отношение на процесните доставки от КГ ФРУТ ЕООД от задълженото лице са представени фактурите, в които са индивидуализирани стоките по вид, количество, единична цена и обща стойност; приемо-предавателни протоколи и складови разписки, в които също са индивидуализирани стоките по вид, количество, единична цена и обща стойност. Посочено е, че фактурите имат за предмет доставка на плодове и зеленчуци, доставката е извършена с транспорт на доставчика. 3. Акцентирано е, че с подписването на приемо-предавателните протоколи се извършва индивидуализация на стоките и предаване на същите като способ за индивидуализиране по чл.24,ал.2 ЗЗД и преминаване на собствеността върху тях. Прието е, че складовите разписки, приемо-предавателните протоколи и фактурите притежават необходимите реквизити, индивидуализиращи страните и стоката по вид и количество, същите са писмени доказателства, които доказват изпълнение на постигнатите между страните договорености. 4. Като допълнително доказателство, установяващо реалното изпълнение на доставките е отбелязан факта на извършено плащане по фактурите. 5. Като допълнително доказателство установяващо реалността на доставките решаващият съд е посочил и заключението на вещото лице по назначената съдебно-счетоводна експертиза, като са изложени мотиви защо съдът кредитира същата. Отбелязано е, че чрез заключението се установява, че с получените по доставките стоки са извършени последващи доставки, които би било невъзможно при липса на доставки. 6. На отделен ред /стр.10 -11 от решението/ са изложени мотиви защо съдът приема, че в случая не е налице данъчна измама. 7. Направен е краен извод за това, че процесните фактури документират реално извършени доставки и като е приел друго и не е признал право на данъчен кредит по тях, органът по приходите не е приложил правилно материалния закон. Решението на Административен съд - София-град е правилно и законосъобразно. В касационната жалба на директора на Дирекция Обжалване и данъчно-осигурителна практика София се правят оплаквания за неправилност на решението на първоинстанционния съд поради наличие на всички отменителни основания по чл.209,т.3 АПК. Излагат се доводи, че изводите на съда са формирани с общи мотиви, касаещи наличието на доказателства свързани с получаване на стоките, както и последващата им реализация, като по същество не са обсъдени всестранно всички доводи на органа по приходите за липса на реални доставки. Отбелязва се, че в съдебното производство от страна на задълженото лице не са ангажирани никакви допълнителни доказателства , а заключението на вещото лице по назначената съдебно-счетоводна експертиза установява обстоятелства, които не са били спорни по делото. По направените оплаквания настоящата съдебна инстанция съобрази следното: По отношение на оплаквания на касатора за неправилност на съдебното решение, настоящата съдебна инстанция намира за установено следното: Разпоредбата на чл. 68, ал. 2 от ЗДДС обуславя възникването на субективното право на данъчен кредит на данъчно-задълженото лице от кумулативното възникване на елементите от регламентирания от ЗДДС сложен фактически състав. В съдебната практика се приема, че наред с изискването за притежаване на данъчен документ по смисъла на чл. 71, т. 1 от ЗДДС, следва да е налице и реално получаване на стоките или извършването на услугите по облагаемата доставка - аргумент от чл. 6, ал. 1 и чл. 9, ал. 1 от ЗДДС. При липса на нормативна уредба, която да въвежда изисквания за съставянето на определен тип документи, доказващи осъществяването на относимите в тази връзка факти и обстоятелства, преценката дали една доставка е действително извършена, се гради на съвкупния анализ на всички събрани по делото доказателства. Тези доказателства, в преобладаващата си част са частни документи, определяни от характера на търговския оборот, като на практика за много малко факти и обстоятелства биха могли да бъдат съставени официални документи по смисъла на чл. 179 от ГПК във вр. с § 2 от ДР на ДОПК, които да имат обвързваща съда доказателствена сила. При съставените на такива документи стопанските субекти следва да се съобразяват с изискванията на ЗСч. и издадените въз основа или във връзка с него подзаконови нормативни актове. Съставяните документи следва да се намират в държане на икономическите субекти и да се съхраняват в законоустановените срокове, като в хода на ревизията чрез определените от ДОПК способи органът по приходите събира и извършва преценка именно на такива документи, въз основа на което се правят констатации дали са налице или не реално извършени доставки. Трайна е практиката на ВАС, че само въз основа на фактури и доказателства за счетоводното им отразяване от получателя не може да се обоснове извод за реалност на доставките, по които е начислен ДДС. Фактурата е първичен счетоводен документ и като такъв е носител на информация за регистрирана стопанска операция, като няма обвързваща доказателствена сила за съда. Осчетоводяването на фактурите при получателя само по себе си не доказва реалното получаване на стоката или услугата, защото представлява удостоверяване на това получаване от самото лице, което черпи благоприятни правни последици от осъществяването на твърдяния факт. За целите на данъчното облагане е от значение има ли достатъчно данни за осъществена стопанска операция от регистрирани по ЗДДС данъчни субекти и съответно - начислен данък. В конкретния случай няма спор, че ревизираното дружество притежава данъчни фактури, издадени от доставчика КГ ФРУТ ЕООД, които са придружени от приемо-предавателни протоколи, в които са описани стоките, предмет на доставка. При извършения анализ на същите административният съд правилно е приел, че същите съдържат описание на стоката като вид, количество, единична и обща цена и установяват факта на нейното предаване от доставчика на получателя и по този начин момента на придобиване на собствеността върху същата съгласно чл.24,ал.2 ЗЗД. Наведените доводи на касатора, свързани с това, че спецификата на стоката предполага наличие на доказателства, свързани с нейното качество, съхранение и транспортиране, не могат да бъдат споделени. Само от обстоятелството, че към фактурите и приемо-предавателните протоколи не са представени доказателства /като сертификати, анализни свидетелства и прочие/ относно характеристиките на стоката, не обосновава извод, че такава стока не била предавана. От данните по делото е видно, че стоката е транспортирана от доставчика и предавана в склад на получателя. Наведените доводи в касационната жалба, че имало разминаване между подписите на лицата, така както са положени в Търговския регистър , и така както са положени върху приемо-предавателните протоколи, не могат да бъдат споделени. Въпросните доказателства не са оспорени от касатора, по отношение на тях не е откривано производство по оспорване, поради което няма как да бъдат изградени изводи за тяхната действителност само на база на повърхностно сравнение, без назначаване на специализирана експертиза. Липсват и доказателства, че тези доказателства са антидатирани и създадени за целите на ревизията, каквито доводи са развити в касационната жалба. Направените оплаквания в касационната жалба, че от събраните по делото доказателства не се установява с получените доставки да са били извършени последващи такива, не могат да бъдат споделени. Страната е в правото си да избере по какъв начин да организира защитата си, в това число чрез какви доказателства да установи съществуването на определени факти. По тази причина, от факта, че задълженото лице е притежавало складова програма, не се следва извод, че то е длъжно чрез нея да доказва реалното изпълнение на доставките. В случая последващата реализация на стоките е установено чрез заключението на съдебно-счетоводната експертиза, която не е оспорена от страните и по приемане на която първоинстанционният съд е изложил мотиви, които се споделят и от настоящата съдебна инстанция. Направените оплаквания, свързани с изводите на съда за извършени плащания по фактурите, също не могат да бъдат споделени. Както е добре известно, плащането не е елемент от фактическия състав на правото на данъчен кредит, а в съдебната практика същото се ползва като допълнително косвено доказателство за реалността на доставките, обосновано с това, че е лишено от икономическа логика да се извършва плащане за доставки на стоки или услуги, които реално не са извършени. И обратно, липсата на плащане е косвено доказателство, че доставката явно не е извършена. Отделно от това, съобразно тълкуването на закона, дадено в решенията на СЕС, получателят не може да бъде държан отговорен за поведението на своя доставчик. Поради това за реалността на доставките в случая е без значение цитираното разминаване и несъответствие в подадените данни от доставчика по ЕКАФП и декларации по чл.92 ЗКПО. Пак поради изложеното е без значение, че доставчикът не е открит на декларирания от него данъчен адрес, не може да бъде извършена проверка в счетоводството му относно данни, свързани с извършване на процесните доставки. В конкретния случай общата преценка на събраните доказателства и установените в хода на ревизията факти и обстоятелства обосновават извода, че се касае за фактури, които документират реално извършени стопански операции. След като е стигнал до краен извод за незаконосъобразност на оспорения ревизионен акт и е отменил същия в обжалваната му част, Административен съд - София-град е постановил едно правилно съдебно решение, което не страда от пороците, твърдени в касационната жалба, и при условията на чл. 221, ал. 2 АПК следва да бъде оставено в сила. При този изход на процеса Национална агенция по приходите София, в качеството й на юридическо лице, в състава на което влиза ДОДОП София, следва да бъде осъдена да заплати на ответното по касация дружество разноски по делото за настоящата съдебна инстанция в размер на 1 200лв. съгласно представения на л.22 от делото списък с разноски и доказателства за тяхното извършване. Водим от горното и на основание чл. 221, ал. 2 АПК, Върховният административен съд, състав на първо отделение,