Решение № 9488 от 9.10.2025 г. на ВАС по адм. д. № 4150/2024 г.

Производството е по реда на чл. 208 - чл. 228 от Административнопроцесуалния кодекс /АПК/ вр. чл. 160, ал. 7 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/. Образувано е по касационната жалба на Тобо - Апартмънтс 2 ЕООД, ЕИК 205091625, адрес за кореспонденция гр. София, [улица], чрез адв. Велкова, срещу Решение 1221 от 23.02.2024 г. на Административен съд София-град (АССГ), постановено по адм. д. 5810/2023 г., с което е отхвърлена жалбата на дружеството срещу Ревизионен акт (РА) Р-22221022001931-091-001/08.12.2022 г., издаден от Д. И. началник сектор, възложил ревизията, и от З. Т. главен инспектор по приходите, ръководител на ревизията, в потвърдената с Решение 540/28.04.2023 г. на директора на дирекция Обжалване и данъчно-осигурителна практика (ОДОП) София при ЦУ на НАП част, с който в тежест на касатора са установени задължения за довнасяне по ЗДДС. С твърдения за наличието на трите категории касационни основания по чл. 209, т. 3 АПК Тобо - Апартмънтс 2 ЕООД оспорва решението на АССГ, заявява искане за отмяната му, за постановяване на ново решение, с което да бъде обявена нищожността на РА, при условията на евентуалност, за отмяната му и връщане на делото за ново разглеждане от друг състав с присъждане на деловодните разноски за двете инстанции. Ответникът по касационната жалба, директорът на дирекция ОДОП София при ЦУ на НАП, чрез юрк. Кирова, оспорва основателността й, претендира оставяне в сила на решението и юрисконсултско възнаграждение в размер на 4 582,69 лв. Представителят на Върховната касационна прокуратура дава подробно мотивирано заключение за правилност на съдебния акт. Върховният административен съд, в състав на Първо отделение, след като прецени наведените в касационната жалба доводи, валидността, допустимостта и съответствието на решението с материалния закон в изпълнение изискването на чл. 218 от АПК, намира следното: Касационната жалба е допустима като подадена в срока по чл. 211, ал. 1 АПК от надлежна страна срещу подлежащ на касационно оспорване съдебен акт, неблагоприятен за нея. Разгледана по същество, е неоснователна, поради следните съображения. Пред АССГ е оспорен РА Р-22221022001931-091-001/08.12.2022 г., издаден от Д. И. началник сектор, възложил ревизията, и от З. Т. главен инспектор по приходите, ръководител на ревизията, в потвърдената от директора на дирекция ОДОП София част, с който в тежест на "Тобо - Апартмънтс 2" ЕООД са установени задължения за довнасяне по ЗДДС за данъчни периоди м. 02.2020 г., м. 04.2020 г., м. 05.2020 г., м. 12.2020 г. и м. 03.2021 г. в общ размер на 38 705,58 лв. и лихви 8 762,85 лв. За извършените корекции на периодите са начислени лихви за ДДС за данъчни периоди м. 10.2018 г. и от м. 12.2018 г. до м. 03.2019 г. в общ размер на 1 690,14 лв. Според фактическите установявания на инстанцията по същество от дружеството не е начислен своевременно ДДС за част от сделките, по които е доставчик, за друга част начисленият ДДС е върху неправилно определена данъчна основа на доставките, а за трета част не е начислен данък за осъществените облагаеми доставки. Първостепенният съд е приел, че оспорването на РА е допустимо като своевременно заявено от надлежна страна след изчерпване на възможността за обжалване на РА по административен ред и срещу потвърдената от решаващия орган негова част. Обосновал е извод за валидност на акта като издаден от компетентни органи по приходите в ревизионно производство, възложено също от компетентен орган. АССГ е изложил съображения за съответствието му с материалния закон в частта на несвоевременно начисления ДДС във връзка с учреденото вещно право на строеж върху поземлен имот с идентификатор 68134.1006.881 в гр. София, [улица]от И. И. и В. Г. в полза на ревизираното дружество с нотариален акт 27/25.10.2018 г., в замяна на което от Тобо - Апартмънтс 2 ЕООД е поето задължението да построи и прехвърли на В. Г. правото на собственост върху апартамент 6 и гараж 4, а на И. И. апартамент 8, апартамент 10 и гараж 3. Първостепенният съд определя за приложима разпоредбата на чл. 130, ал. 1 ЗДДС във вр. с чл. 26, ал. 7 ЗДДС, според която дружеството е следвало да издаде фактури на учредителите на правото на строеж в 5-дневен срок от момента на сключването на договора във формата по чл. 18 ЗЗД с нотариален акт 27/25.10.2018 г. Споделени са изводите на ревизиращите, че е дължимо начисляване на лихви поради по-късното издаване на фактурите, както и доначисляване на ДДС (в размер на 10 604,04 лв.) поради липсата на издадени фактури за коригиране разликата между стойността на правото на строеж и стойността на новопостроените обекти след въвеждането на сградата в експлоатация. Възприета е тезата на приходните органи, че при доставките (продажби на недвижими имоти) към 11 физически лица и 1 юридическо лице от дружеството не е начислен своевременно или не е начислен ДДС в дължимия размер съответния размер. Във връзка с възражението на касатора във връзка с за констатираните разлики между посочените суми по НА и сумите по издадените фактури, дължащи се на извършени плащания чрез банкови кредити и връщане на суми по некачествено извършени или неизвършени довършителни работи, първостепенният съд въз основа на заключението на СИЕ, анализирано в съвкупност с останалите доказателства по делото е приел, че представеното споразумение и квитанции са съставени за целта на съдебното оспорване на РА. Акцентирал е върху липсата на икономическа логика връщането на сумата в размер на 90 916 лв., при определена в НА сума в размер на 120 182 лв. за закупуването на апартамент и гараж на двама купувачи (Т. Г. и М. Г.) вместо да върне пропорционална част от сумата на всички купувачи. В допълнение АССГ сочи, че от Тобо - Апартмънтс 2 ЕООД не са представени доказателства за теглене на суми в брой от банковите му сметки, тъй като не притежава фискално устройство и съответно не разполага с пари в брой. Що се отнася до кредитните известия от 03.05.2023 г. и допълнителни фактури към А. Л., М. Г. и И. Т., е подчертана датата на съставянето им, следваща потвърждаването на РА с решението на ответника. Подходът на ревизиращите органи за определени лихви за несвоевременно начислен данък от ревизираното лице за получени авансови плащания за продажби на недвижими имоти за м. 12.2018 г. м. 02.2019 г. и за м. 03.2019 г., за получени авансови плащания е възприет от инстанцията по същество като правилен, който извод не се оборва и от заключението по СИЕ. Съдът е намерил и за правилна преценката на ревизиращите, че не е установена връзка между включената от дружеството в дневник продажби за м. 10.2019 г. фактура 18/01.10.2019 г. с получател М. С. и конкретна продажба, за което ревизираният дължи данък на основание чл. 85 от ЗДДС. Решението е валидно, допустимо и правилно. Преценката на първостепенния съд, че ревизионният акт е издаден от компетентни органи по приходите от ТД на НАП - София, е в съответствие с доказателствата по делото и с Тълкувателно решение 3 от 26.06.2025 г. по тълк. дело 2/2024 г. на Общото събрание на съдиите от Първа и Втора колегия на Върховния административен съд, според което не е нищожен ревизионен акт, издаден в резултат на ревизия, възложена от орган по приходите служител на една териториална дирекция на Националната агенция за приходите, определен със заповед по чл. 112, ал. 2, т. 1 ДОПК на директора на друга териториална дирекция на Националната агенция за приходите въз основа на заповеди по чл. 12, ал. 6, изр. първо ДОПК и чл. 10, ал. 9 ЗНАП, по отношение на лице, за което съгласно правилата на чл. 8 ДОПК компетентни са органите на втората (другата) териториална дирекция. Членове 63 и 65 от Директива 2006/112/ЕО на Съвета от 28 ноември 2006 година относно общата система на данъка върху добавената стойност трябва да се тълкуват в смисъл, че при обстоятелства като тези в главното производство, когато в полза на дружество е учредено право на строеж за построяването на сграда като насрещна престация за изграждането на определени представляващи недвижима собственост обекти в сградата, които дружеството се задължава да предаде в завършен вид на учредителите на правото на строеж, тези разпоредби допускат данъкът върху добавената стойност за строителните услуги да бъде изискуем от момента на учредяване на правото на строеж, тоест преди предоставянето на услугите, щом към момента на учредяване на това право всички релевантни елементи на бъдещата доставка на услуги са вече известни, поради което в частност и разглежданите услуги са точно определени и стойността на това право може да получи парично изражение нещо, което следва да се установи от запитващата юрисдикция (решение на СЕС по дело С-549/11). Правилно АССГ е приел, че разглежданият случай е в обхвата на чл. 130, ал. 1 от ЗДДС, когато е налице доставка, по която възнаграждението (изцяло или частично) е определено в стоки или услуги, приема се, че са налице две насрещни доставки, като всеки от доставчиците се смята за продавач на това, което дава, и за купувач на това, което получава. Следователно Тобо - Апартмънтс 2 ЕООД се явява доставчик на предоставените в замяна недвижими имоти на физическите лица, учредили правото на строеж, във връзка с които е получил авансово плащане в размер на пазарната цена на имота. Съгласно чл. 130, ал. 2 от ЗДДС данъчното събитие за доставките възниква по общите правила на закона, като според чл. 130, ал. 3 от ЗДДС доставката по ал. 1 с по-ранна дата на възникване на данъчно събитие се смята за авансово плащане (цялостно или частично) по втората доставка. В случая, след като е издадено разрешение за строеж на 08.12.2020 г. за спорната жилищна сграда (преди съставянето на нотариалния акт от 25.10.2018 г.), се касае за облагаема доставка съгласно чл. 45, ал. 2 ЗДДС. Съгласно чл. 26, ал. 7 от ЗДДС когато възнаграждението е определено изцяло или частично в стоки или услуги, без страните да са му придали парично изражение, данъчната основа на всяка от доставките към датата на възникване на данъчното събитие е данъчната основа при придобиването или себестойността на предоставената стока, а в случаите на внос на данъчната основа при вноса или на направените преки разходи за извършване на предоставената услуга. Когато данъчната основа нe може да се определи по този ред, данъчната основа е пазарната цена, а данъчната основа и ДДС по тази доставка представляват авансово (цялостно или частично) плащане от страна на учредителите като получатели на строителната услуга. Следователно ревизираното дружество е следвало да издаде фактури към физическите лица в 5-дневен срок от изповядване на сделката за отстъпване на правото на строеж (25.10.2018 г.), която се явява авансово плащане за бъдеща доставка на недвижими имоти, с данъчна основа установената пазарна стойност на отстъпеното право на строеж на основание чл. 130, ал. 3 във вр. с чл. 26, ал. 7 ЗДДС. Освен това дружеството е следвало да издаде нови фактури след въвеждането на сградата в експлоатация, чрез които да се коригира разликата между стойността на правото на строеж и стойността на новопостроените обекти, което е дало основание на органите по приходите да определят допълнителни задължения по ЗДДС за дружеството в размер на 10 604,04 лв. Правилни са изводите на първостепенния съд относно извършените от Тобо - Апартмънтс 2 ЕООД продажби на недвижими имоти към 11 физически лица и 1 юридическо лице, за които то не е начислило своевременно или не е начислило дължимия ДДС. По силата на чл. 25, ал. 2 ЗДДС данъчното събитие възниква на датата, на която е прехвърлено правото на собственост върху стоката или друго вещно право, както и всяко друго право на разпореждане със стоката като собственик, или на датата, на която услугата е извършена, т.е. данъчното събитие възниква на датата на издаване на нотариалния акт (25.10.2018 г.). Неподкрепени дори с косвени данни са твърденията на касатора, че поради недовършени СМР част от сумите са върнати на купувачите, а на други са направени отстъпки поради различната степен на завършеност на обектите. С основание първостепенния съд не е ценил представеното едва в съдебна фаза споразумение и разписки към него за върнати суми относно неизвършени луксозни довършителни работи в общите части на сградата и довършителни СМР в обекта, доколкото бланкетното по своето съдържание споразумение и разписки не са достатъчни за установяване на конкретни параметри и вид на фактурираните услуги, така че да се идентифицират измерители на резултата от тях. Съответства на икономическата логика изводът на АССГ за недоказаност на довода на ревизираното дружество, че за недовършени СМР е върната сума на двама купувачи без доказателства това да е сторено по отношение на останалите. При съобразяване на датите на получаване на плащания от дружеството за продажба на имотите и датите на сключване на сделките на основание чл. 1 от ЗЛДТДПВ, във връзка с чл. 25, ал. 2 и ал. 7 от ЗДДС, законосъобразно са определени лихви за несвоевременно начислен данък от Тобо - Апартмънтс 2 ЕООД за получени авансови плащания за продажби на недвижими имоти за м. 12.2018 г. м. 02.2019 г. и за м. 03.2019 г. Законосъобразен е и изводът на АССГ за липсата на връзка между включената от дружеството в дневник продажби за м. 10.2019 г. фактура 18/01.10.2019 г. с получател М. Н. С. и конкретна продажба, за което ревизираният дължи данък на основание чл. 85 от ЗДДС. Изложеното е основание за оставяне в сила на решението на Административен съд София-град с присъждане на своевременно поисканите от администрацията разноски за юрисконсултско възнаграждение за настоящата инстанция, които се определят от съда на 2000 лв. съобразно обема и качеството на осъществената от юрисконсулта процесуална защита. Мотивиран така и на основание 221, ал. 2, изр. 1, предл. 1 АПК, Върховният административен съд, Първо отделение,