Решение № 7663 от 11.7.2023 г. на ВАС, VIII о.

Производството по делото е по реда на чл. 208 и сл. от Административпроцесуалния /АПК/ във връзка с чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/. Образувано е по касационна жалба на В. Хаджигаев, чрез процесуалния си представител адв. Д. Балкански против Решение 1652/14.10.2022 г., постановено по адм. дело 92/2022 г. по описа на Административен съд Благоевград, в частта, с която е отхвърлена жалбата му срещу Ревизионен акт /РА/ Р-22000120003564-091- 001/04.08.2021г., издаден от органи по приходите, отменен и потвърден с Решение 1912/20.12.2021 г. на Директора на Дирекция Обжалване и данъчно-осигурителна практика ("ОДОП") София при Централно управление /ЦУ/ на Национална агенция за приходите /НАП/ . В касационната жалба са изложени доводи за неправилност на обжалвания съдебен акт поради нарушение на материалния закон, съществено нарушение на съдопроизводствените правила и необоснованост - отменителни основания по чл. 209, т. 3 АПК. По подробно изложени в жалбата съображения касатора моли да бъде отменено съдебното решение и да бъде отменен РА Р-22000120003564-091- 001/04.08.2021г. на орган по приходите при ТД на НАП София, потвърден и изменен с решение 1912/20.12.2021 г. на директор дирекция "ОДОП" София. Претендира присъждане на разноски. Ответникът по касационната жалба Директора на Дирекция Обжалване и данъчно-осигурителна практика" София при ЦУ на НАП, чрез процесуалния си представител юрск. Попова, взема становище за неоснователност на касационната жалба. Претендира разноски по представен списък. Прокурорът от Върховна административна прокуратура дава мотивирано заключение за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, състав на осмо отделение, като взе предвид наведените доводи в жалбата и доказателствата по делото и като извърши служебна проверка на основанията по чл. 218, ал. 2 от АПК, приема следното: Касационната жалба, като подадена в срок и от надлежна страна е процесуално допустима. Разгледана по същество е частично основателна. Предмет на спора пред първоинстанционния съд е била законосъобразността на РА Р-22000120003564-091-001/04.08.2021г., отменен и потвърден с Решение 1912/20.12.2021 г. на ДД "ОДОП" София при ЦУ на НАП, издаден по реда на чл. 122 и сл. от ДОПК предвид наличието на хипотезата на чл. 122, ал. 1, т.7 от ДОПК, с който на ревизираното лице са установени задължения за данък върху годишна данъчна основа по чл. 17 от ЗДДФЛ за 2017 г. в размер на 1 425,93 лв., за 2018 г. в размер на 620,90 лв. и за 2019 г. в размер на 5 475,09 лв. ведно лихвите. С първоинстанционното решение Административен съд Благоевград е отменил по жалба на В. Хаджигаев ревизионния акт, в частта в която са му установени задължения за данък върху годишна данъчна основа по чл. 17 по ЗДДФЛ за календарната 2019 г. като e намалил последното от 5 475,09 лв. на 5 009,50 лв. ведно с лихви за забава и е отхвърлил жалбата срещу РА в останалата част. Решението в частта, в която е отменен РА, не се обжалва и е влязло в сила. От фактическа страна решаващият съд е проследил извършените процесуални действия в хода на ревизионното производство. Посочено е, че ревизията е възложена със заповед за възлагане на ревизия (ЗВР) Р-22000120003564-020-001/16.06.2020 г., издадена от компетентен орган по приходите. Предметният обхват е за установяване на задължения за данък върху годишната данъчна основа по чл. 17 ЗДДФЛ за периода от 01.01.2017 г. до 31.12.2019 г. Първоначалната ЗВР е изменена със изменена със ЗИЗВР Р-22000120003564-020-002/17.09.2020 г. и Р-22000120003564-020-003/19.11.2020 г. Изводите и предложенията за установяване на задължения са обективирани в ревизионен доклад (РД) Р-22000120003564-092-001/02.06.2021 г., издаден от определените за това длъжностни лица. Правото на възражение по реда на чл. 117, ал. 5 ДОПК е упражнено от адресата на 02.07.2020 г. Въз основа на доклада е издаден процесният РА, който е бил обжалван и изменен и потвърден от горестоящия административен орган. След извършената съдебна проверка е потвърдена валидността на оспорения РА като издаден след надлежно възложено ревизионно производство, от материално компетентен административен орган, в предвидената от закона форма. В хода на ревизията не са констатирани съществени процесуални нарушения, водещи до отмяна на акта. В констативната част на съдебното решение последователно са описани установените факти по случая и изводите, довели до определяне с РА на данъци. През процесните данъчни периоди В. Хаджигаев е местно лице за данъчни цели по смисъла на чл. 4 ЗДДФЛ и задължено по чл. 6 ЗДДФЛ за доходи от източници в страната и чужбина. За периода свързани лица по смисъла на §1, т.3 от ДР на ДОПК с ревизираното лице били Инвест 14ЕООД като управител на дружеството, ДД БилдООД, СтроймаксЕООД, Ликата Център БлагоевградООД, Нодакс 96 ЕООД, Джемо БилдингЕООД като съдружник в дружествата, Е. Камбитова, съпруга, М. Хаджигаева-майка, К. Хаджигаев-баща и Т. Камберов-дядо. В резултат от анализа на събраните доказателства и съпоставката на имуществото, органите по приходите са установили основание по чл. 122, ал. 1 ДОПК за провеждане на ревизията, изразяващи се в неподаване на ГДД по чл. 50 ЗДДФЛ - чл. 122, ал. 1, т. 1 ДОПК, несъответствие в имущественото и финансово състояние за ревизираните периоди - чл. 122, ал. 1, т. 7 ДОПК. За тези обстоятелства в хода на ревизията на РЛ са връчени уведомления и искания за представяне на обяснения и документи. Чрез тях задълженото лице е било надлежно информирано, че производството е по особения ред на облагане на доходите съгласно чл. 122 - чл. 124а ДОПК. За изясняване на фактическата обстановка по делото по искане на жалбоподателя е допусната основна и допълнителна ССЕ, разпитани са и трима свидетели. Относно заключението на вещото лице по основната експертиза, съдът е намерил същото за необосновано в частта, с която към доходите на жалбоподателя са включени сумите по договори за дарения и договори за заем на парични суми, предоставени от трети лица, както и и в частта, в която е установил, че през ревизираните години няма превишение на разходите над доходите. Относно заключението на вещото лице по допълнителната експертиза, съдът не е кредитирал частта, в която вещото лице е посочил, че приходите в размер на 50 095 лв. са от хазарт от залагания в www.bet365.com. Свидетелските показания са дадени относно установяване за получени суми по банкови сметки. За да приеме жалбата срещу РА за частично основателна, първоинстанционният съд е приел, че органите по приходите обосновано са преминали към приложение на обособения ред за облагане. Съдът е разгледал и отхвърлил представените в ревизионното производство договори за дарение сключени между В. Хаджигаев и неговият дядо Т. Камберов както и договори за заем сключени между ревизираното лице и различни физически лица, като декларативни и недоказани. Според мотивите от представените доказателства, дарителя не може да сформира доход от 28 500 лв., поради което е направил извод, че В. Хаджигаев не доказва да е получил сумите по договорите и правилно тази сума е изключена от начално разполагаемата сума в брой към 01.01.2017 г. Съдът не е кредитирал показанията на свидетелите. В мотивите си е посочил, че твърденията за превежданите суми на Хаджигаев за конкретни негови нужди са общи и не кореспондират на установените основания за получени суми по различни банкови сметки. Първоинстанционния съд е приел за правилни констатациите на органи по приходите, че по банковите сметки на ревизираното лице през 2017 г., 2018 г. и 2019 г. са постъпвали суми с неизяснен характер. По отношение на ревизираната 2019 г., съдът е приел, че от определената облагаема основа от органите по приходите в размер на 54 750,88 лв., трябва да бъде изключена сумата от 4 655,88 лв. Според мотивите от представените извлечения от банкова сметка на ревизираното лице и от приетото заключение по допълнителната ССЕ на вещото лице, се установява, че сумата представлява трудово възнаграждение на жалбоподателя за периода м.01.2019 г. до м.06.2019 г., в качеството му на управител на Инвест 14ЕООД. Заключението по ССЕ в тази част е съобразено при постановяване на крайното решение. Решението е частично неправилно. Настоящия касационен състав споделя извода на съда за приложимост на особения ред за облагане, предвид установеното от приходните органи обстоятелство по чл. 122, ал. 1, т. 7 от ДОПК - несъответствие между получените от лицето доходи и имущественото и финансовото му състояние за ревизирания период, а не както е посочено в обжалваното решение чл. 122, ал. 1, т.2 и т.7 от ДОПК. Получените по банкови сметки суми от ревизираното лице са индиция за други облагаеми доходи по смисъла на чл. 35, т.6 от ЗДДФЛ, за които не е подадена данъчна декларация за периода, в които са получени. Съгласно посочения текст от ЗДДФЛ облагаеми по този закон са доходите от всички източници, придобити от данъчно задълженото лице през данъчната година, с изключение на доходите, които са необлагаеми по силата на закон. В този смисъл подлежат на облагане и доходите, получени от физически лица, които са с неустановен произход. С оглед на разпоредбата на чл.124, ал.2 ДОПК доказателствената тежест е обърната като в ревизираното лице има задължение да обори фактическите констатации на приходните органи, които в процесния случай са за получени облагаеми доходи с неустановен произход. При констатирано наличие на доход с неустановен произход ревизиращият орган няма задължение да установи този произход, а само да докаже наличието на такъв доход, което обстоятелство е установено по време на ревизията. Обратното, в тежест на РЛ е да установи при условията на пълно доказване основанието за получения доход и обстоятелствата за неговата необлагаемост, в случай че се твърди такава. В хода на ревизията е установено, че през ревизираните периоди 2017г. и 2018 г. по банковите сметки на В. Хаджигаев са постъпвали парични средства от трети лица К. Булаклиев, П. Карачоров и Х. Мирчев, за които постъпления не са вписани основания в банковите документи, не са представени съпътстващи документи с достоверна дата, нито към датата на изплащане на сумите, нито в хода на извършената ревизия. Законосъобразно органите по приходите са приели получените суми по банковите сметки на жалбоподателя за доходи от други източници по чл.35, т.6 от ЗДДФЛ, формиращи част от данъчна основа определена по особения ред на чл.122 и сл. от ДОПК. Правилно съдът е приел за недоказани твърденията на касатора, че така получените суми са му превеждани от лицата за конкретни негови нужди. В хода на съдебното производство са били предприети процесуални действия от страна на жалбоподателя за събиране на доказателства относно основанията за извършените банкови преводи. Обосновано съдът е приел, че така събраните доказателства не са с достоверна дата и при преценката им ведно с останалите доказателства, не е оборена презумпцията по чл.124,ал.2 ДОПК относно верността на направените от приходните органи фактически констатации за получени приходи, за които няма основания и данни да са необлагаеми. Решението в тази част като правилно следва да бъде оставено в сила. По отношение на данъчен период за 2019 г., съдът необосновано не е кредитирал заключението по допълнителната съдебно-счетоводна експертиза относно получените от оспорващия Хаджигаев суми по банкови преводи, чрез Earthport PLC в общ размер от 50 095 лв. от залагания на букмейкъра bet365. Вещото лице е установило, че всички постъпления са от лицензиран сайт за спортни залози www.bet365.com. Фирмата собственик на сайта е Хилсайд (Ню Медиа Малта) Пи Ел Си и е лицензирана и регулирана от НАП, притежава лицензи, издадени съгласно чл. 34, ал. 1 от Закона за хазарта. От представените банкови извлечения по делото, безспорно се доказва, че всички преводи са направени от Earthport PLC, като титуляр на сметките. Вещото лице е установило, че Earthport PLC е международна компания за финансови услуги, предоставяща услуга за трансгранични плащания в над 50 държави и територии по света. От 2018 г. компанията е придобита от VISA. По времето на извършване на банковите преводи Bet365 има договор с Earthport PLC за извършване на преводите към клиенти на сайта. С оглед констатациите, касационната инстанция намира, че получените от оспорващия Хаджигаев парични преводи по банкови сметки чрез Earthport PLC в общ размер 50 095 лв. са свързани с участие в хазартна дейност и същите доходи са необлагаеми по смисъла на чл. 13, т. 20 от ЗДДФЛ съставляват парична печалба, получени от участие в хазартни игри, организирани с лиценз, издаден по реда на Закона за хазарта. Като е достигнал до обратен извод съдът е постановил неправилно в тази част решение, поради което решението в тази част следва да бъде отменено и вместо него да се постанови ново решение по съществото на спора,с което да се отмени РА в тази му част като незаконосъобразен. Неоснователен е доводът на касатора, че с решението си първоинстанционният съд е утежнил положението му, като е увеличил размера на общо дължимия данък. Ревизионният акт има за предмет установяване на задължения и лихви за забава върху тях, и обстоятелството, че ревизионния акт е изменен с решение на директора на дирекция ОДОП не означава, че лихвите не са установени в самото решение на горестоящия административен орган. Ревизионния акт е изменен от горестоящия административен орган, като задълженията за данък са определени ведно със съответните лихви върху него. Ето защо настоящият съдебен състав приема, че лихвите са установени от административният орган, а не за първи път от съда. Липсата на изрично посочване на размера на задълженията за лихва от горепосоченият орган не е пречка това да бъде сторено от административният съд. Следва да се посочи също така, че съгласно чл. 160, ал. 1 ДОПК първоинстанционният съд е съд по същество и се произнася относно законосъобразността на данъчния акт и определя дължимите данъчни задължения. Размерът на лихвите също така е законоустановен и лесно може да бъде изчислен с лихвения калкулатор на НАП (http://nraapp03.nra.bg/web_interest/start_int.jsp). По изложените съображения съдебния състав не споделя изложените в касационната жалба оплаквания срещу решението. Съобразно гореизложеното, касационната жалба се явява частично основателна, като решението следва да се отмени в частта в която, като е изменен РА Р-22000120003564-091-001/04.08.2021г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП - София, отменен и потвърден с Решение 1912/20.12.2021 г. ДД "ОДОП" - София при ЦУ на НАП е отхвърлена жалбата на В. Хаджигаев срещу РА Р-22000120003564-091-001/04.08.2021г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП - София, отменен и потвърден с Решение 1912/20.12.2021 г. на ДД "ОДОП" - София при ЦУ на НАП, с който е определено задължение по ЗДДФЛ за 2019 г. в размер на 5 009,50 лв. ведно с лихви. В останалата част решението се явява правилно и следва да бъде оставено в сила. Относно разноските: При този изход на спора първоинстанционното решение следва да бъде отменено частично, досежно присъдените разноски в полза на Дирекция "ОДОП" София при ЦУ на НАП, съразмерно на уважената част от жалбата. Размерът на присъдените разноски следва да се намали на 208,20 лв., вместо присъдените 524 лв. За касационната инстанция на Дирекция "ОДОП" - София при ЦУ на НАП следва да бъдат присъдени разноски в размер 451,20 лв. На В. Хаджигаев събразно уважената част от жалбата следва да бъдат присъдени 867,80 лв. за двете съдебни инстанции. Водим от гореизложеното и на основание чл. 221, ал. 2, Върховният административен съд, състав на осмо отделение,