Решение № 4190 от 4.04.2017 г. на ВАС по адм. д. № 5361/2016 г.

Решение № 4190 от 4.04.2017 г. на ВАС по адм. д. № 5361/2016 г., I о., докладчик съдията Милена Златкова Производството е по реда на чл. 208 – чл. 228 от Административнопроцесуалния кодекс /АПК/ вр. чл. 160, ал. 6 от Данъчно – осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/. Образувано е по касационната жалба на директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" / ОДОП / – П. при Централно управление на Национална агенция за приходите / ЦУ на НАП / против решение № 626/25.03.2016 г. на Административен съд /АС/ – П., постановено по адм. д. № 3983/2012 г., в частта му, в която е отменен ревизионен акт /РА/ № 161201228/31.05.2012 г., издаден от орган по приходите при Териториална дирекция /ТД/на НАП – П., потвърден от директора на Дирекция "ОДОП" – П. при ЦУ на НАП с решение № 1234/24.09.2012 г. В касационна жалба се излагат доводи за неправилност на решението в оспорената му част, поради необоснованост и неправилно приложение на материалния закон, съставляващи отменителни касационни основания по чл. 209, т. 3 АПК. Претендира се отмяна на решението и постановяване на друго по съществото на спора, с което изцяло да се отхвърли жалбата против РА, както и да се присъди на касатора и ответник в първоинстанционното производство юрисконсултско възнаграждение за двете инстанции. Ответникът по касационната жалба – Р. П. Х., осъществяващ търговска дейност като [фирма] със седалище и адрес на управление: [населено място], [община], [област], [улица] - не изразява становище по реда на чл. 163, ал. 2 вр. чл. 228 АПК. Представителят на Върховната административна прокуратура дава заключение за допустимост и частична основателност на касационната жалба. Върховният административен съд, първо отделение, след като прецени наведените в касационната жалба доводи, валидността, допустимостта и съответствието на решението с материалния закон в изпълнение изискването на чл. 218 от АПК, намира за установено от фактическа и правна страна следното: Касационната жалба като подадена в срока по чл. 211, ал. 1 АПК и от надлежна страна срещу подлежащ на касационно оспорване съдебен акт, неблагоприятен за нея, е допустима, а разгледана по същество, частично основателна, поради следните съображения: Предмет на касационно оспорване в настоящото производството е решение № 626/25.03.2016 г. на АС – П., постановено по адм. д. № 3983/2012 г., в частта му, в която е отменен РА № 161201228/31.05.2012 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП – П., потвърден от директора на Дирекция "ОДОП" – П. при ЦУ на НАП с решение № 1234/24.09.2012 г., относно: 1. Допълнително установения данък по чл. 35 ЗОДФЛ (отм.); за 2006 г. за разликата над 1 239 лв. до 8 605. 05 лв. и съответните лихви; 2. Допълнително начисления ДДС за м. декември 2007 г. в размер на 804. 24 лв., за м. октомври 2008 г. в размер на 506. 78 лв., за м. декември 2008 г. в размер на 2 502. 95 лв., за м. януари 2009 г. в размер на 472. ЗЗ лв. и за м. октомври 2009 г. в размер на 89. 45 лв. ведно с лихвите за забава; 3. Допълнително установените задължителни осигурителни вноски /ЗОВ/ - ДОО за 2006 г. за разликата над 76. 50 лв. до 2 750. 60 лв.; за 2007 г. – 2 513. 40 лв.; за 2008 г. за разликата над 49. 20 лв. до 3 639. 60 лв.; за 2009 г. за разликата над 471. 90 лв. до 758. 20 лв.; за 2010 г. за разликата над 730. 80 лв. до 2 145. 73 лв.; здравно осигуряване за 2006 г. за разликата над 14. 40 лв. до 866. 15 лв.; за 2007 г. – 849. 60 лв.; за 2008 г. за разликата над 14. 40 лв. до 1 281. 60 лв.; за 2009 г. за разликата над 143 лв. до 253. 15 лв.; за 2010 г. за разликата над 252 лв. до 895. 15 лв.; - ДЗПУ – УПФ за 2006 г. за разликата над 13. 60 лв. до 581. 43 лв.; за 2007 г. – 566. 40 лв.; за 2008 г. – 1 056 лв.; за 2009 г. – за разликата над 143 лв. до 253. 15 лв.; за 2010 г. за разликата над 252 лв. до 895. 15 лв. и съответните лихви. За да отмени като незаконосъобразен РА относно допълнително установения данък по чл. 35 ЗОДФЛ (отм.); за 2006 г. за разликата над 1 239 лв. до 8 605. 05 лв. и съответните лихви, първоинстанционният съд е приел, че плащанията по фактурите, издадени от [фирма] на [фирма] за покупки на ДМА, са направени от Р. Х. в брой и по банковата сметка на продавача като не са представени доказателства от него нито в хода на ревизионното производство, нито в съдебното производство за това сумите да са изтеглени от банковата сметка на [фирма] или от касата на предприятието. Вещото лице по ССЕ не установява след проверка на счетоводните документи на [фирма] счетоводно записване /взета счетоводна статия/ за извършено плащане по фактурите със средства на предприятието на ЕТ. Обстоятелството, че заплащането е направено със средства на физическото лице се установява и от счетоводните записвания по сметка 400 "Доставчици", според които търговецът има задължения, съответстващи по размер на цената на закупените ДМА. Както е посочено в мотивите на оспореното съдебно решение, посочените констатации на органа по приходите, издал РА, не се оспорват от жалбоподателя. От негова страна с възражението против ревизионния доклад /РД/ се представя договор за заем от 20.02.2004 г., сключен с Л. Г. като заемодател, съгласно който е получил в заем сумата от 35 000 лв. Разпитан като свидетел, Г. потвърждава предоставянето на заема и заявява, че средствата му са от работа в чужбина повече от 15 години. Според получената от МВР справка за задграничните пътувания на Г. той действително е пребивавал продължителен период от време извън страната и е представил паспорт, видно от който е американски гражданин. Отново според справката на датата на сключването на договора за заем заемодателят е бил в България. Така установените факти според съда дават основание да се приеме за доказано предоставянето на сумата от 35 000 лв. Органите по приходите не са ангажирали доказателства за това, че така получените заемни средства са изразходвани от ревизираното лице в периода от 20.02.2004 г. до 31.12.2005 г. като не са установили направени от него разходи в значителни размери. С оглед на това съдът е признал за налична към 01.01.2006 г. сумата от 35 000 лв. в резултат на което е приел, че средствата с недоказан произход, с които са направени разходите през 2006 г., са в размер на 6 115. 54 лв., а дължимият данък върху данъчна основа, определена по реда на чл. 122, ал. 2 ДОПК, включваща тези средства и доходи от трудови правоотношения, е в размер на 1 239 лв. Настоящият касационен състав намира за основателна касационната жалба в тази част и преценява като необосновано приетото от първоинстанционния съд, че средствата в размер на 35 000 лв., получени от жалбоподателя в заем на 20.02.2004 г. /според договора сумата е предадена на датата на подписването му и самият той служи за разписка/, са били налични у него към 01.01.06 г. и с тях са направени плащанията към [фирма] на 18, 20 и 22 декември 2006 г. /общо 37 216. 48 лв. /. Тези фактически констатации противоречат на правилата на логическото мислене и опитните правила. Вземането на парични средства назаем с договорена лихва обичайно се налага, за да бъде направен определен и необходим разход, за който заемополучателят не разполага със собствени такива. Поради това не е логично физическото лице да съхранява в продължение на почти две години взетата на заем сума от 35 000 лв. без да я внесе по лична сметка или по сметка на ЕТ или в касата на предприятието си, за да я използва във връзка с осъществяваната от него търговска дейност. Направените от първоинстанционния съд фактически констатации не се подкрепят логически и от безспорно установеното по делото, че на 26.01.2006 г. ревизираното лице е сключило договор за банков кредит. Неправилно също така съдът е приел, че е в тежест на ревизиращите органи да докажат, че така получената сума от 35 000 лв. през м. февруари 2004 г. е изразходвана от ревизираното лице до м. декември 2006 г. като съберат данни за направените от него разходи. На първо място това е така, защото Р. Х. не е декларирал, че е разполагал с такива налични парични средства към 01.01.2006 г. като получени в заем през 2004 г. в декларацията си по чл. 124, ал. 3 ДОПК. Твърдението за това е направено едва във възражението против ревизионния доклад. От друга страна за жалбоподателя не би съществувало пречка да представи документи, в т. ч. счетоводни, за да докаже, че средствата са внесени в предприятието на ЕТ, още повече, че направените разходи през 2006 г. са за закупуването на ДМА на това предприятие, или за съхранението им по друг начин. Такива доказателства от него не са представени, въпреки че това е бил един от основните спорни въпроси по делото. С оглед изложеното по-горе, решението на Пловдивския административен съд в частта му, в която е отменен РА относно установения с него данък по чл. 35 ЗОДФЛ (отм.); за 2006 г. за разликата над 1 239 лв. до 8 605. 05 лв. и съответните лихви, следва да се отмени и тъй като спорът е изяснен от фактическа страна, а съществени процесуални нарушения не се твърдят от касатора, вместо него нито в хода на ревизионното производство, нито в съдебното производство следва да се постанови решение по същество, с което да се отхвърли жалбата. Решението на административния съд е правилно и законосъобразно в частта му, в която е отменен РА относно допълнително начисления ДДС в посочените по-горе размери и съответните лихви за забава за м. декември 2007 г., м. октомври 2008 г., м. декември 2008 г., м. януари 2009 г. и м. октомври 2009 г. С РА е начислен ДДС по реда на чл. 122 и следв. ДОПК на основание чл. 86, ал. 2 вр. чл. 25, ал. 1 и ал. 2 вр. чл. 6 и чл. 66, ал. 1, т. 1 ЗДДС за получени от [фирма] стоки по фактури, издадени му от трети лица, които не е осчетоводил, съответно не е осчетоводил и последващата им продажба. Съдът е приел, че е налице основанието по чл. 122, ал. 1, т. 2 ДОПК, а именно – данни за укрити доходи от продажбите на стоки, получени от доставчиците [фирма], [фирма] и [фирма]. Фактурите, издадени от тези доставчици, са подписани от жалбоподателя в качеството му на получател на стоките, и тяхната автентичност не е оспорена. Освен това при извършените насрещни проверки доставчиците са представили доказателства за материално-техническа обезпеченост и счетоводно отразяване на фактурите и на плащанията по тях. Във фактурите, издадени от [фирма], [фирма], [фирма], [фирма] и [фирма], липсва подпис, удостоверяващ получаването на стоките, а не са представени от доставчиците и каквито и да било други документи, доказващи тяхното предаване и приемане от жалбоподателя /протоколи, товарителници, пътни листове, стокови разписки/. Поради това съдът е обосновал извод за недоказани доставки на стоки, съответно, за незаконосъобразност на РА в частта му на начислен ДДС по тези фактури. Правилно е приел първостепенният съд, че за да се презюмират осъществени от ревизирания ЕТ продажби на стоки, които не са заведени счетоводно, и да се начисли ДДС във връзка с тях, е необходимо да е доказано получаването на тези стоки, а в случая именно наличието на осъществени доставки по издадените от [фирма], [фирма], [фирма], [фирма] и [фирма] фактури не е доказано. Необходимостта от доказването на посочения факт в конкретната хипотеза се потвърждава и от постановеното от СЕС решение от 5 октомври 2016 г. по дело С-576/15, [фирма], според което разпоредбите на Директива 2006/112 ЕС допускат национална правна уредба, по силата на която, когато в склада на данъчно задълженото лице липсват стоки, които са му доставени, и свързаните с тях данъчни документи не са отразени в счетоводството му, данъчната администрация може да презюмира, че то е продало посочените стоки на трети лица и да определи данъчната основа за продажбите на тези стоки на базата на фактите, които са й известни, в съответствие с правила, които не са предвидени в директивата. Правилно и законосъобразно е решението на административния съд и в частта му, в която РА е отменен относно установените в него задължения за ЗОВ, определени на основание чл. 124 а ДОПК върху облагаем доход, установен по реда на чл. 122 ДОПК. В частта му, в която са определени такива във връзка с осъществяваната от лицето стопанска дейност като ЕТ и подадените от него декларации по чл. 43 ЗОДФЛ, за осигуряване за всички осигурителни рискове и декларации обр. 1 и обр. 6, РА е потвърден и в тази част решението е влязло в сила като неоспорено по касационен ред. За да отмени частично РА, в посочените по-горе размери на ЗОВ, правилно съдът е приел, че нормата на чл. 124 а ДОПК е препращаща, а нормите, към които препраща са материалноправни по своя характер, поради което същата не следва да се прилага за периоди, предхождащи влизането й в сила на 15.02.2015 г. В този смисъл е и приетото ТР № 1 от 18.05.2016 г. по т. д. № 3/2015 г., ОСС на ВАС, I и II колегии. Поради така изложените съображения, в последните две, оспорени от касатора части, решението на АС П. като правилно и законосъобразно следва да бъде оставено в сила. Разноски: На основание чл. 161, ал. 1 ДОПК разноските, за които страните претендират за първоинстанционното производство, следва да се определят като съответни на уважената и отхвърлената част от жалбата против РА. За касационната инстанция на касатора, който е представляван от юрк. Трифонов в открито съдебно заседание, се дължи юрисконсултско възнаграждение за уважената част от касационната жалба. Ответникът по касация не е представляван в касационното производство от процесуален представител и не заявява искане за разноски. Мотивиран така и на основание чл. 221, ал. 2 вр. чл. 222, ал. 1 и чл. 161, ал. 1 ДОПК, Върховният административен съд, първо отделение Р Е Ш И: ОТМЕНЯ решение № 626/25.03.2016 г. на Административен съд – П., постановено по адм. д. № 3983/2012 г., в частта му, в която е отменен ревизионен акт № 161201228/31.05.2012 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП – П., потвърден от директора на Дирекция "ОДОП" – П. при ЦУ на НАП с решение № 1234/24.09.2012 г., в частта му относно допълнително установения данък по чл. 35 ЗОДФЛ (отм.); за 2006 г. за разликата над 1 239 лв. до 8 605. 05 лв. и съответните лихви и вместо това ПОСТАНОВЯВА: ОТХВЪРЛЯ жалбата на Р. П. Х., осъществяващ търговска дейност като [фирма] със седалище и адрес на управление: [населено място], [община], [област], [улица], против ревизионен акт № 161201228/31.05.2012 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП – П., потвърден от директора на Дирекция "ОДОП" – П. при ЦУ на НАП с решение № 1234/24.09.2012 г., в частта му относно допълнително установения данък по чл. 35 ЗОДФЛ (отм.); за 2006 г. за разликата над 1 239 лв. до 8 605. 05 лв. и съответните лихви. ОСЪЖДА Р. П. Х., осъществяващ търговска дейност като [фирма] със седалище и адрес на управление: [населено място], [община], [област], [улица], да заплати допълнително юрисконсултско възнаграждение на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика"– П. при Централно управление на Национална агенция за приходите за първоинстанционното производство в размер на 232. 67 лв. и за касационното производство в размер на 698. 30 лв. ОСТАВЯ В СИЛА решението в останалата оспорена част. Решението не подлежи на обжалване.