Решение № 2399 от 27.02.2017 г. на ВАС по адм. д. № 3093/2016 г.

Решение № 2399 от 27.02.2017 г. на ВАС по адм. д. № 3093/2016 г., I о., докладчик съдията Милена Златкова Производството е по реда на чл. 208 - чл. 228 от Административнопроцесуалния кодекс /АПК/ вр. чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/. Образувано е по касационната жалба на директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" /"ОДОП"/ - С. при ЦУ на НАП против решение № 8066 от 18.12.2015 г. на Административен съд - С. - град /АССГ/, постановено по адм. д. № 11636/2012 г., с което е отменен ревизионен акт /РА/ № 2251200159/21.06.2012 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП - "Средни данъкоплатци и осигурители" - С., потвърден с решение № 2255/18.09.2012 г. на директора на Дирекция "ОДОП" - С. при ЦУ на НАП. В касационната жалба се твърди, че решението е неправилно, поради нарушение на материалния закон, съществено процесуално нарушение и необоснованост, съставляващи отменителни касационни основания по чл. 209, т. 3, АПК. Претендира се отмяна на решението на АССГ и присъждане на юрисконсултско възнаграждение. Ответникът по касационната жалба -"С. М." ООД със седалище и адрес на управление: гр. С., ул. "В." ..№..., оспорва същата чрез процесуалния си представител адв. М. и заявява претенция за присъждане на разноски. Представителят на Върховната административна прокуратура дава заключение за допустимост и неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, първо отделение, след като прецени наведените в касационната жалба доводи, валидността, допустимостта и съответствието на решението с материалния закон в изпълнение изискването на чл. 218 АПК, намира за установено от фактическа и правна страна следното: Касационната жалба като подадена в срока по чл. 211, ал. 1 АПК и от надлежна страна срещу подлежащ на касационно оспорване съдебен акт, неблагоприятен за нея, е допустима. Предмет на съдебен контрол в производството пред АССГ е бил РА № 2251200159/21.06.2012 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП - "Средни данъкоплатци и осигурители" - С., потвърден с решение № 2255/18.09.2012 г. на директора на Дирекция "ОДОП" - С. при ЦУ на НАП. Със същия на ревизираното дружество "С. М." ООД е отказано право на приспадане на данъчен кредит в размер на 24 989.99 лв. за данъчните периоди м. декември 2010 г. и м. февруари 2011 г. по 13 фактури, издадени от "Д и М Груп 09" ООД - П., в резултат на което е определен размер на ДДС за възстановяване в общ размер 37 131.60 лв. вместо декларирания 61 121.59 лв. Правото на приспадане е отказано на основание чл. 68, ал. 1, т. 1 вр. чл. 9 ЗДДС с мотиви за това, че СМР, във връзка с които са издадени фактурите, не са извършени от посочения в тях доставчик. Съгласно чл. 218, ал. 2 АПК при касационната проверка на оспореното първоинстанционно решение съдът следи служебно за валидността, допустимостта и съответствието на решението с материалния закон, т. е. тази проверка не е ограничена до посочените в касационната жалба касационни основания по чл. 209, т. 1, т. 2 и т. 3, предложение първо АПК. Съобразявайки задължението си по чл. 218, ал. 2 АПК, настоящият касационен състав преценява решението на АССГ като валидно и допустимо. В касационната жалба се твърди, че са налице допуснати от административния съд съществени процесуални нарушения при преценката от негова страна на съдебно-счетоводната и съдебно-техническата експертизи /ССЕ и СТЕ/, както и на доказателствата, представени в съдебното производство, касаещи обясненията на работници на дружеството - доставчик. Настоящата касационна инстанция преценява решението на АССГ като валидно и допустимо, а по доводите на касатора за неправилност на същото, поради допуснати съществени нарушения на съдопроизводствените правила и по материалната му законосъобразност приема следното: Първостепенният съд правилно е приел, че РА е издаден от компетентен орган, определен със ЗОКО № К 1200159/28.05.2012 г. на органа възложил ревизията, в изпълнение изискването на чл. 119, ал. 2 и чл. 118, ал. 2 ДОПК в приложимата редакция. Ревизионното производство е възложено от компетентен орган, определен по реда на чл. 112, ал. 2, т. 1 ДОПК със заповед на директора на ТД на НАП № РД-01-6/04.01.2010 г. Не са допуснати при извършването на ревизията съществени нарушения на административнопроизводствените правила. Спазени са изискванията на чл. 120 ДОПК относно формата и съдържанието на РА. За да отмени като незаконосъобразен РА, съдът е обосновал извод за това, че правото на приспадане е отказано в противоречие с материалноправните разпоредби на ЗДДС. Т. извод е правилен, изведен след обстоен анализ на установените чрез доказателствата и доказателствените средства факти и преценка на същите като юридически такива, както и след подробен анализ на относимите към случая решения на СЕС, постановени по преюдициални запитвания, изискващи тълкуване на нормите на Директива 2006/112 ЕС. От фактическа страна безспорно е установено по делото, че в изпълнение на сключения между -"С. М." ООД като възложител и "Д и М Груп 09" ООД като изпълнител рамков договор от 27.05.2010 г. за извършване на СМР на обект "Комплекс от жилища за сезонно обитаване "Г.", УПИ II-9023, 9048 в м. "А. Ч." в землището на с. Ч., община С. са съставени приложените по делото актове за установяване и приемане на извършени СМР, подлежащи на разплащане, описани като количество /обем/, ед. цена и обща стойност. Процесните фактури са издадени във връзка с посочените актове. Не се оспорва от страна на ответника, че комплексът е завършен и въведен в експлоатация с удостоверение № 62/02.10.2012 г., издадено от главния архитект на община С., приложено по делото. След извършена проверка и оглед на място на обекта вещото лице е констатирало, че описаните в двустранно подписаните актове от представители на възложителя и изпълнителя СМР, представляващи довършителни работи, са изпълнени, а посочените за тях в актовете цени са съизмерими с определените от вещото лице на базата на данните, публикувани в Справочник на цените в строителството, стойности. Вещото лице е дало заключение, че използваните за извършването на СМР материали съответстват на договорените. Вещото лице по назначената ССЕ е изготвило своето заключение след извършена проверка на водените от двете дружества /възложител и изпълнител/ счетоводства. Счетоводството на доставчика е проверено при А. К. в гр. П., осъществяваща търговска дейност като ЕТ "Кася 3 - А. К.", с който ЕТ "Д и М Груп 09" ООД има сключен договор за счетоводно обслужване, приложен на л. 378 от папка 2. Според експертизата двете дружества са водили редовна счетоводна отчетност. Фактурите са правилно отразени, разплащанията по тях са извършени по банков път. В същата подробно са описани установените от вещото лице уведомления за сключени договори по чл. 62, ал. 5 КТ, подадените от "Д и М Груп 09" ООД декларации обр. 1 и протоколи, приложение № 5 към чл. 6, ал. 5 от Наредба Н-8 за 2010 г. и 2011 г., издадена от МФ, от 29.12.2005 г. за съдържанието, сроковете, начина и реда за подаване и съхранение на данни от работодателите, осигурителите за осигурените от тях лица, както и от самоосигуряващите се лица, съответно - начислените от работодателя средства за възнаграждения за м. декември 2010 г., м. януари и м. февруари 2011 г. /справките са приложени по делото/. От експертизата се установява и закупуването на строителни материали от "Д и М Груп 09" ООД по фактури, издадени от "Вива трейд Г" ООД и "Щорм" ЕООД, с включени в тях и транспортни разходи /фактурите са приложени по делото/. Материалите са закупени в изпълнение на задължението на изпълнителя по сключения рамков договор и в себестойността на СМР, описани в актовете с номера от 12 до 21, 23 и 24, са включени материали, труд и печалба. В акт № 22 са включени само разходи за труд и печалба, тъй като материалите /варовикови плочи/ са закупени от "С. М." ООД от "Мишел и По" ЕООД. Налице са данни по делото за извършени насрещни проверки на работниците на дружеството - доставчик. От тях: А. Р. К. представя трудов договор и фишове за заплати за периода от м. октомври 2010 г. до м. февруари 2011 г. и потвърждава, че е работил на обекта на ревизираното дружество; В. К. С. представя трудов договор и фишове за заплати за периода от м. октомври 2010 г. до м. февруари 2011 г. и потвърждава, че е работил на обекта на ревизираното дружество; К. В. В. потвърждава, че е работил по трудов договор с "Д и М Груп 09" ООД и е получавал възнаграждение; Н. В. Ч. потвърждава, че е работил на обекта на ревизираното дружество по силата на сключен трудов договор с "Д и М Груп 09" ООД. Същото се отнася и до П. К. К.. От дадените от В. И. Г. писмени обяснения се установява, че докато тя е работила на обекта е водила присъствената форма на работниците. Така установените факти обосновават извод за това, че строителните услуги, във връзка с които са издадени фактурите, са извършени от доставчика, издал фактурите. Неоснователни са доводите на касатора за допуснати от съда съществени процесуални нарушения при преценката на двете експертизи. Изводите си съдът е направил въз основа на събраните доказателства, а не само въз основа на установеното от експертизите. Вярно е, че съгласно чл. 171, ал. 1 АПК единствено доказателствата, събрани редовно в производството пред административния орган, имат сила пред съда. Вярно е също така, че насрещните проверки на работниците на "Д и М Груп 09" ООД са били извършени в друго ревизионно производство на "С. М." ООД, приключило с издаването на РА № 2251200114/05.06.2012 г., приложен по делото, обхващащ периода 01.09.2010 г. - 30.11.2010 г., и не са били надлежно приобщени към доказателствата, събрани в настоящото ревизионно производство. Прецизното процесуално поведение изисква физическите лица, дали писмени обяснения в друго ревизионно производство, да бъдат разпитани като свидетели. Следва обаче да се посочи, че по делото не са представени само писмените обяснения, но и протоколите, изготвени от органите по приходите, в които са описани извършените от тях действия и установените факти, а те съставляват официален документ по смисъла на чл. 179, ал. 1 ГПК. Отделно от това, за да е налице съществено процесуално нарушение, налагащо отмяна на решението и връщане на делото за нова разглеждане, е необходимо въз основа на данните по делото да може да се направи обосновано предположение, че ако това процесуално нарушение не беше допуснато, то би се достигнало до различно разрешаване на правния спор. В случая такова предположение не може да бъде направено, защото дори и съдът да не беше ценил писмените обяснения на работниците, според които те в относимия за казуса период от време са извършвали строителни дейности на обекта на ревизираното дружество, обстоятелството, че "Д и М Груп 09" ООД е имало сключени трудови договори с тях се установява от другите, събрани по делото доказателства, а както е приел АССГ в своето решение дори и доставчикът да не е представил доказателства за кадрова обезпеченост, то това не е основание да бъде отказано на получателя правото на приспадане, при положение, че услугата е осъществена и при положение, че посоченото обстоятелство не сочи наличие на измама /т. 1 от диспозитива на решение на СЕС от 13 февруари 2014 г. по дело С-18/13, "М. П." ЕООД/. От данните по делото и писмените доказателствата, събрани в хода на ревизионното производство, може да се направи обоснован извод за извършена от доставчика "Д и М Груп 09" ООД злоупотреба, свързана с неправомерното упражняване от негова страна на право на приспадане по фактури, за които той твърди, че са му издадени от "ЕМ ВИ ТИЙМ" ЕООД в качеството му на подизпълнител, който е извършил процесните строителни работи на обекта на "С. М." ООД. От страна на "ЕМ ВИ ТИЙМ" ЕООД в хода на ревизията са представени документи, доказващи по категоричен начин, че то не е издавало фактури на "Д и М Груп 09" ООД, такива не е включвало в дневниците си за продажбите и видно от записванията по сметка 411 няма клиент "Д и М Груп 09" ООД, а осъществяваната от него търговска дейност не е свързана със строителство. Дадените от "Д и М Груп 09" ООД чрез представляващото го лице писмени обяснения, според които строителните услуги са извършени от "ЕМ ВИ ТИЙМ" ЕООД и представените в тази връзка фактури, дават логичен отговор на въпроса защо прекият доставчик не е представил при насрещната проверка фактурите за закупувани от него строителни материали и не е посочил работниците, с които има сключени трудови договори, работили на строителния обект. За да се откаже на "С. М." ООД правото на приспадане по фактурите, издадени му от "Д и М Груп 09" ООД, обаче е необходимо това дружество да е знаело или да е трябвало да знае, че сделката, с която обосновава правото си на приспадане, е част от тази измама, осъществена от неговия доставчик / т. 1 от диспозитива на решение на СЕС от 13 февруари 2014 г. по дело С-18/13, "М. П." ЕООД, т. 1 от диспозитива на решение на СЕС от 6 септември 2012 г. по дело С-324/11, "G. T.", т. 1 от диспозитива на решение на СЕС от 21 юни 2012 г. по съединени дела С-80/11 и С-142/11, "Mahageben kft, P. D./. В тази връзка първоинстанционният съд е изложил изключително подробни мотиви в своето решение за това защо не приема, че "С. М." ООД е знаело или е трябвало да знае, че неговият доставчик "Д и М Груп 09" ООД ще упражни неправомерно право на приспадане във връзка с доставките, които му е предоставил със собствен ресурс. О. една страна, от данъчните органи не са предоставени никакви обективни данни, установяващи, че получателят на фактурата е знаел или е трябвало да знае за извършената от издателя на фактурите измама, а тежестта за това е негова /т. 53 от решението на СЕС по дело С-324/11, "G. T."/. От друга страна такива обективни данни не се установяват при цялостната преценка на доказателствения материал по делото. При положение, че "Д и М Груп 09" ООД осъществява именно строителна дейност, факт, който може да бъде установен от възложителя при проверка в търговския регистър, както и с оглед изпълнението на договора от м. май 2010 г. /доставки на строителни материали на обекта от доставчика и изпращане от доставчика на работници, работещи по трудови договори с него/ няма как да се приеме, че получателят е бил недобросъвестен в търговските си отношения с неговия доставчик, нито е налице особена свързаност между лицата, които осъществяват управлението на двете дружества, за да се приеме наличието на знание. Изложеното по-горе обосновава извод за неоснователност на касационната жалба. Оспореното решение на АССГ е правилно, постановено при изяснена фактическа обстановка и правилно приложение на материалния закон, без да са допуснати твърдените от касатора съществени процесуални нарушения, поради което същото следва да бъде оставено в сила. С оглед изхода на спора и на основание чл. 161, ал. 1 ДОПК на ответника по касация следва да се присъдят разноски за касационната инстанция, представляващи адвокатско възнаграждение, в размер на 1 500 лв., договорени в договора за правна защита и съдействие и платени на 17.02.2017 г. видно от приложеното по делото платежно нареждане. Мотивиран така и на основание чл. 221, ал. 2, предложение първо АПК вр. чл. 160, ал. 6 ДОПК и чл. 161, ал. 1 ДОПК, Върховният административен съд, първо отделение